Sonderbilanzen (EStG)

1. Sonderbilanzen in der Gewinnermittlung von Personenhandelsgesellschaften

Die Gewinnermittlung der Personenhandelsgesellschaften (sofern die Option zur Körperschaftsbesteuerung nach § 1a Abs. 1 KStG nicht ausgeübt wird) erfolgt zweistufig – Bilanzierungspflicht der Personenhandelsgesellschaft vorausgesetzt:

• Stufe I: Ermittlung des Steuerbilanzgewinns der Personenhandelsgesellschaft: Grundlage hierfür ist der im Gesellschafts- bzw. Gesamthandsvermögen erzielte Gewinn. Sofern im Gesamthandsvermögen Wirtschaftsgüter enthalten sind, welche ausschließlich oder fast ausschließlich der privaten Lebensführung eines, mehrerer oder aller Mitunternehmer der Gesellschaft dienen (H 4.2 Abs. 11 EStH ), sind diese aus der steuerlichen Gewinnermittlung auszusondern; insoweit liegt (notwendiges) Privatvermögen der Gesellschafter vor.

  Ebenfalls sind in dieser Stufe die Korrekturen einzubeziehen, die sich aus Ergänzungsbilanzen (vgl. Kirsch, Ergänzungsbilanzen (EStG), infoCenter) ergeben. Die Ergänzungsbilanzen stellen für einzelne Gesellschafter der Personenhandelsgesellschaft Korrekturposten zu den im Gesamthandsvermögen enthaltenen Wirtschaftsgütern dar.

• Stufe II: Es sind die Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben zu erfassen, welche auf die einzelnen Gesellschafter der Personenhandelsgesellschaft entfallen. Zu diesem Zweck wird das Sonderbetriebsvermögen (zur Abgrenzung des Sonderbetriebsvermögens vgl. Kirsch, Sonderbetriebsvermögen (EStG), infoCenter, Abschnitt 2) in Sonderbilanzen abgebildet und entsprechend der allgemeinen Gewinnermittlungsformel über einen Betriebsvermögensvergleich im Sonderbetriebsvermögen der Gewinn bzw. Verlust der einzelnen Gesellschafter festgestellt.

Der Gesamtgewinn, bestehend aus den Ergebnissen der steuerlichen Gesamthandsbilanz, der Ergänzungsbilanzen und der Sonderbilanzen, ist der Steuerbilanzgewinn der Mitunternehmerschaft (einheitliche Feststellung). Da die Mitunternehmerschaft Steuersubjekt der GewSt ist, knüpft die GewSt unmittelbar an dem Steuerbilanzgewinn der Mitunternehmerschaft an. Für die ESt und die daran anknüpfenden Zuschlagsteuern ist der Steuerbilanzgewinn der Mitunternehmerschaft auf die einzelnen Gesellschafter zu verteilen (gesonderte Feststellung). Dabei ist jedem Mitunternehmer sein gesellschaftsrechtlicher Anteil am Gesamthandsgewinn zuzuweisen; die Ergebnisse aus Ergänzungs- und Sonderbilanzen sind nur dem- bzw. denjenigen Gesellschafter/n zuzurechnen, für welche die Ergänzungs- bzw. Sonderbilanzen aufgestellt wurden.

2. Laufende Geschäftsvorfälle in Sonderbilanzen

In den Sonderbilanzen sind zunächst die aktiven Wirtschaftsgüter auszuweisen, die entweder zum Sonderbetriebsvermögen I oder Sonderbetriebsvermögen II gehören (zur Abgrenzung infoCenter, Sonderbetriebsvermögen, Abschnitte 2.2 und 2.3). Werden diese Wirtschaftsgüter mit Kredit finanziert, so sind in den Sonderbilanzen auch die entsprechenden Verbindlichkeiten als passive Wirtschaftsgüter auszuweisen. Ebenso können in den Sonderbilanzen auch steuerliche Rücklagen (entweder originär entstanden oder durch Übertragung von einem anderen Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen) oder Rückstellungen (z. B. aus übernommenen Bürgschaften für Kredite der Personenhandelsgesellschaft) ausgewiesen sein.

Aufgrund der Zuordnungsvorschrift des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zählen zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat. Der Anspruch auf diese Vergütungen ist ebenfalls in den Sonderbilanzen auszuweisen; die den Vergütungen zuzurechnenden Aufwendungen sind als Sonderbetriebsausgaben im Sonderbetriebsvermögen zu erfassen.