Buchung der Ergebnisverwendung bei der Jahresabschlusserstellung von Kapitalgesellschaften

I. Ergebnisverwendung nach § 268 Abs. 1 HGB

[i]Wolz/Widmann, Ergebnisverwendung, infoCenter NWB PAAAC-29737 Die unterschiedlichen Stadien bezüglich der Ergebnisverwendung, zu denen die Aufstellung des Jahresabschlusses einer Kapitalgesellschaft erfolgen darf, sind in § 268 Abs. 1 HGB normiert. Demnach besteht die Möglichkeit der Aufstellung

• vor Verwendung des Jahresergebnisses,

• nach teilweiser Verwendung des Jahresergebnisses oder

• nach vollständiger Verwendung des Jahresergebnisses.

1. Aufstellung vor Verwendung des Jahresergebnisses

[i]Ausweis eines Jahresüberschusses bzw. -fehlbetragsBei Abschlusserstellung vor Verwendung des Jahresergebnisses, die gesetzlich nicht gesondert erwähnt wird, da dies den Grundfall darstellt, erfolgt der Ausweis eines Jahresüberschusses bzw. Jahresfehlbetrags sowohl in der Bilanz als auch in der Gewinn- und Verlustrechnung. Das Eigenkapital im Gliederungsschema des § 266 Abs. 3 A. HGB stellt sich dabei grundsätzlich wie folgt dar: S. 467

2. Aufstellung nach teilweiser Verwendung des Jahresergebnisses

[i]Ausweis eines Bilanzgewinns bzw. -verlustesIm Falle der Abschlusserstellung nach teilweiser Verwendung des Jahresergebnisses erfolgt der Ausweis eines Bilanzgewinns bzw. Bilanzverlustes (§ 268 Abs. 1 Satz 2 HGB). Dieser Bilanzposten tritt an die Stelle der Posten Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag und Gewinnvortrag/Verlustvortrag, mithin an die Stelle des laufenden Ergebnisses des zugrunde liegenden Geschäftsjahres und des noch nicht ausgeschütteten Ergebnisses vorangegangener Geschäftsjahre. Dabei ist ein bestehender Gewinn- oder Verlustvortrag in den Posten Bilanzgewinn/Bilanzverlust mit einzubeziehen und entweder in der Bilanz oder im Anhang separat auszuweisen.

Das Eigenkapital im Gliederungsschema des § 266 Abs. 3 A. HGB stellt sich dabei wie folgt dar:

3. Aufstellung nach vollständiger Verwendung des Jahresergebnisses

[i]Kein Ausweis eines Jahresüberschusses oder BilanzgewinnsBei Abschlusserstellung nach vollständiger Verwendung des Jahresergebnisses erfolgt kein Ausweis eines Jahresüberschusses/Jahresfehlbetrags oder eines Bilanzgewinns/Bilanzverlustes in der Bilanz. Der Eigenkapitalausweis endet i. d. R. mit dem Posten Gewinnrücklagen. Eine vollständige Verwendung des Jahresergebnisses erfordert entsprechende, vorab gefasste Gesellschafterbeschlüsse bzw. einen Gesellschaftsvertrag, aus dem die vollständige Verwendung hervorgeht.

Das Eigenkapital im Gliederungsschema des § 266 Abs. 3 A. HGB stellt sich dabei grundsätzlich wie folgt dar:

Im Falle einer Aufstellung nach Verwendung des Jahresergebnisses muss es sich um gesellschaftsrechtlich bereits beschlossene Maßnahmen handeln, die der Ergebnisverwendung zuzuordnen sind. Damit finden ergebniswirksam erfasste Vorgänge, die der Ergebnisentstehung zuzuordnen sind, im Rahmen von § 268 Abs. 1 HGB keine Berücksichtigung. S. 468

4. Ausweis der Ergebnisverwendung

§ 268 Abs. 1 HGB ist systematisch im Zweiten Abschnitt des dritten Buches des HGB enthalten, so dass dieser lediglich von Kapitalgesellschaften und diesen gleich gestellten haftungsbeschränkten Personengesellschaften i. S. des § 264a HGB anzuwenden ist.

[i]GuV-AusweisFür den Fall der Veränderung von Rücklagen – was einen Hauptanwendungsfall der Ergebnisverwendung darstellt – fordert § 275 Abs. 4 HGB zudem für die Gewinn- und Verlustrechnung, dass die Ergebnisverwendung erst nach dem Posten Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag ausgewiesen wird. Davon sind Zuführungen und Entnahmen zu bzw. aus den Kapital- und Gewinnrücklagen betroffen. In den gebräuchlichen IT-gestützten Rechnungswesensystemen erfolgt der Ausweis in der Gewinn- und Verlustrechnung analog der Bilanz. Formal rechtlich ist dies jedoch nicht zwingend erforderlich, da § 275 Abs. 4 HGB für die Gewinn- und Verlustrechnung eine gegenüber der Bilanz eigenständige Bilanzierungsregel darstellt. Aktiengesellschaften sind zudem gesellschaftsrechtlich dazu verpflichtet, eine Gewinnverwendungsrechnung in der Gewinn- und Verlustrechnung oder im Anhang abzubilden (§ 158 Abs. 1 AktG).

II. Grundlegende Buchungstechnik

1. Veränderung von Rücklagen

[i]Konten im SKR 04Wesentliche Ursache für eine Aufstellung des Jahresabschlusses nach Ergebnisverwendung kann die Zuführung zu oder Entnahme aus Rücklagen sein. Hierbei findet – in Abhängigkeit von der betroffenen Rücklage – eine spezifische Konto-Gegenkonto-Logik Anwendung. Im Wesentlichen sind dabei im SKR 04 folgende Konten betroffen:

[i]Frank/Utz, Eigenkapital bei Kapitalgesellschaften (HGB), infoCenter NWB AAAAE-47368 Gesetzliche Rücklagen sind für die Aktiengesellschaft und die Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) verpflichtend zu bilden. Im Falle der Aktiengesellschaft müssen 5 % des Jahresüberschusses (ggf. bereinigt um einen bestehenden Verlustvortrag) eingestellt werden, bis die gesetzliche Rücklage zusammen mit der Kapitalrücklage mindestens 10 % des Grundkapitals beträgt (§ 150 AktG). Im Falle der Unternehmergesellschaft ist ein Viertel des Jahresüberschusses (ggf. bereinigt um einen bestehenden Verlustvortrag) in eine gesetzliche Rücklage einzustellen (§ 5a Abs. 3 GmbHG).

2. Ausschüttungen

[i]Ausweis von GewinnausschüttungenStandardmäßig sind im SKR 04 zwei Möglichkeiten kontenmäßig abgebildet, um eine Gewinnausschüttung darzustellen. Diese unterscheiden sich danach, ob die Ausschüttung in der Bilanz oder in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesen wird: