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Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nach § 13b UStG bei Lieferung einer Biogasanlage
Sind Bestandteile der Biogasanlage Bauwerke im Sinne dieser Vorschrift?
[i]BFH, Urteil v. 22.1.2020 - XI R 10/17, NWB QAAAH-49568 In dem BFH-Verfahren XI R 10/17 war Gegenstand der Auseinandersetzung, ob es sich bei den einzelnen Leistungen im Zusammenhang mit der Errichtung eines Bioenergieparks um Leistungen handelte, die nach § 13b UStG zu versteuern waren. Die Entscheidung des NWB QAAAH-49568) hat nun eine Lösung gebracht, die diese Frage offen lassen konnte. Im Folgenden soll aber dieser Frage wegen der Praxisrelevanz nachgegangen werden. Dabei steht im Mittelpunkt, ob es sich bei den Betriebsvorrichtungen einer Biogasanlage um Bauwerke handeln kann.
Eine Kurzfassung des Beitrags finden Sie .
I. Hintergrund
Eine Biogasanlage besteht aus verschiedenen Teilen. Im Wesentlichen gehört dazu ein Fermenter in dem während einer Verweilzeit von durchschnittlich 60 Tagen durch Umsetzung von nachwachsenden Rohstoffen (z. B. Mais, Getreide, Gülle) zunächst Biogas erzeugt wird. Dieses Biogas wird dann in einem Blockheizkraftwerk verbrannt. Dabei wird die Verbrennungsenergie in Elektroenergie umgewandelt und über einen Transformator in das Stromnetz eingespeist. Hinzu kommen weitere Teile (z. B. Rührwerke, Gebäude, Gaskühler).
Die [i]Abschreibung, Vorsteueraufteilung, KWK-Bonus und Bemessungsgrundlage für Wärmelieferungsteuerliche Behandlung einer solchen komplexen Anlage ist in vielerlei Hinsicht noch ungeklärt. Neben der Abschreibung einer Biogasanlage oder seiner Bestandteile (s. , F, NWB BAAAH-00583; , NWB JAAAE-89437) ist bzw. war die Vorsteueraufteilung für gemischt genutzte Lieferungen (Strom und Wärme; s. , NWB HAAAF-89559), die steuerliche Behandlung des sog. KWK-Bonus (s. , BStBl 2017 II S. 1024; mit Anm. Nacke in HFR 2017 S. 961) und die Bemessungsgrundlage für die Lieferung von Wärme aus einem Blockheizkraftwerk (s. , NWB MAAAH-37246, Revision eingelegt, Az. beim BFH: XI R 31/19; , NWB CAAAH-38658, NZB eingelegt, Az. beim BFH: XI B 104/19; , NWB FAAAH-30300) Gegenstand gerichtlicher Verfahren.
Die Lieferung einer solchen Biogasanlage bereitet darüber hinaus in der Praxis das Problem, wie die Umsatzbesteuerung der Lieferungen der einzelnen Bestandteile zu erfolgen hat (s. Sachverhalt zum , NWB QAAAH-49568). Problematisch ist sie, weil fraglich ist, ob es sich zum Teil um einen Fall des § 13b UStG handelt, so dass der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer schuldet, oder ob der Leistende Unternehmer ist, der die Lieferungen zu versteuern hat. Auch die damit S. 1694zusammenhängenden Leistungen von Unternehmern (z. B. die Verkabelung), die dem Betreiber der Biogasanlage dienen, sind insoweit in ihrer Einordnung fraglich. Im Folgenden wird diesen Fragen nachgegangen.
II. Grundlagen und Problemlösung
1. Regelung des § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG
[i]Schmalbach, Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers, infoCenter, NWB HAAAB-14246 Nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG (vorher § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 UStG) in der Fassung bis zum entsteht die Steuer „mit Ausstellung der Rechnung, spätestens jedoch mit Ablauf des der Ausführung der Leistung folgenden Kalendermonats“ bei
„Werklieferungen und sonstige Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen, mit Ausnahme von Planungs- und Überwachungsleistungen“.
Hierfür schuldet der Leistungsempfänger gem. § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG a. F. „die Steuer, wenn er ein Unternehmer ist, der Leistungen im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 erbringt“. In einer späteren Fassung des § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG heißt es: „In den in Absatz 2 Nummer 4 Satz 1 genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer unabhängig davon, ob er sie für eine von ihm erbrachte Leistung im Sinne des Absatzes 2 Nummer 4 Satz 1 verwendet, wenn er ein Unternehmer ist, der nachhaltig entsprechende Leistungen erbringt; davon ist auszugehen, wenn ihm das zuständige Finanzamt eine im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültige auf längstens drei Jahre befristete Bescheinigung, die nur mit Wirkung für die Zukunft widerrufen oder zurückgenommen werden kann, darüber erteilt hat, dass er ein Unternehmer ist, der entsprechende Leistungen erbringt.“
Darüber hinaus wurde die Vorschrift des § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG mit StÄndG 2015 mit Wirkung v. geändert. Nunmehr heißt es insbesondere im neuen Satz 2 des § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG:
„Als Grundstücke gelten insbesondere auch Sachen, Ausstattungsgegenstände und Maschinen, die auf Dauer in einem Gebäude oder Bauwerk installiert sind und die nicht bewegt werden können, ohne das Gebäude oder Bauwerk zu zerstören oder zu verändern.“
[i]Sind Bestandteile der Biogasanlage ein „Bauwerk“?Fraglich ist somit, ob es sich bei den Bestandteilen der Biogasanlage um ein „Bauwerk“ i. S. des § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG handelt. Der V. Senat des BFH ist der Ansicht, dass Betriebsvorrichtungen keine Bauwerke i. S. des § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 UStG a. F. seien (, BStBl 2015 II S. 682). Hierzu erging ein Nichtanwendungserlass (vgl. BStBl 2015 I S. 623).