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Buchungen bei einer Buchwertübertragung zwischen Schwesterpersonengesellschaften
Das Bundesverfassungsgericht hat kürzlich entschieden, dass § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG, soweit er eine Buchwertübertragung zwischen beteiligungsidentischen Personengesellschaften ausschließt, verfassungswidrig ist. Da der Beschluss aber zugleich eine vorläufige Anwendungsregelung beinhaltet, in welcher Form die Vorschrift schon derzeit anzuwenden ist, stellt sich die Frage, wie ein solcher Vorgang buchungstechnisch abgewickelt werden kann. In diesem Beitrag wird die buchhalterische Behandlung bei einer Buchwertübertragung zwischen Schwesterpersonengesellschaften dargestellt.
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I. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts
1. Gesetzliche Grundlage
[i]ÜberführungIn § 6 Abs. 5 EStG regeln die Sätze 1 und 2 die Überführung von Wirtschaftsgütern zum Buchwert, soweit es keinen Rechtsträgerwechsel gibt. Das ist z. B. der Fall, wenn ein Grundstück von einem Einzelunternehmen 1 in ein Einzelunternehmen 2 desselben Eigentümers überführt wird.
[i]ÜbertragungDie Sätze 3 ff. in § 6 Abs. 5 EStG befassen sich dagegen mit der Übertragung, also einem Vorgang, der einen Rechtsträgerwechsel zum Gegenstand hat. Als Beispiel mag die Übertragung eines Grundstücks aus einem Gesamthandsvermögen in das Sonderbetriebsvermögen eines beteiligten Mitunternehmers dienen. S. 432
[i]§ 6 Abs. 5 EStG umfasst nicht die beteiligungsidentischen PersonengesellschaftenDie Buchwertübertragung ist nach der angesprochenen Vorschrift in einer Vielzahl von Fällen möglich, dem Gesetzestext nach aber nicht zwischen beteiligungsidentischen Schwesterpersonengesellschaften.
2. BVerfG, Beschluss 2 BvL 8/13
Das [i]Verstoß Art. 3 Abs. 1 GGBVerfG hatte in dem o. g. Beschluss festgestellt, dass § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG mit Art. 3 Abs. 1 GG aufgrund eines Verstoßes gegen den allgemeinen Gleichheitssatz unvereinbar ist, soweit danach eine Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen beteiligungsidentischen Personengesellschaften zum Buchwert ausgeschlossen ist.
Bis [i]Vorläufige Anwendung bis zur Neuregelungzu einer gesetzlichen Neuregelung ist im Fall der unentgeltlichen Übertragung zwischen beteiligungsidentischen Schwesterpersonengesellschaften die genannte Vorschrift aber anzuwenden. Das heißt nicht weniger, als dass es derzeit einen § 6 Abs. 5 EStG „in der Fassung des Bundesverfassungsgerichts“ gibt. Durch diese Übergangsregelung ist unter den vom Gericht genannten Voraussetzungen
Unentgeltlichkeit und
Übertragung zwischen beteiligungsidentischen Schwesternpersonengesellschaften
zwingend der Buchwert anzusetzen.
§ 6 [i]Vorläufig nicht gegen Gewährung/Minderung von GesellschaftsrechtenAbs. 5 Satz 3 Nr. 1 und Nr. 2 EStG sieht die Buchwertübertragung nicht nur im Fall der Unentgeltlichkeit vor, sondern auch dann, wenn diese gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten erfolgt. Diesen Fall hat das BVerfG ausdrücklich nicht genannt. In der vorsichtigen bzw. rechtssicheren Beratung sollte er bis zur gesetzlichen Neuregelung vermieden werden.
II. Voraussetzungen für die Unentgeltlichkeit
In dem für diese Frage maßgeblichen BMF-Schreiben zu § 6 Abs. 5 EStG wird unter der Überschrift „Unentgeltlichkeit“ (Rz. 15) richtigerweise ausgeführt, dass keine Gegenleistung erbracht werden darf, um die Unentgeltlichkeit zu erreichen. Auch die Übernahme von Verbindlichkeiten ist damit ausgeschlossen, da diese – jedenfalls bei Anwendung der strengen Trennungstheorie – immer als sonstiges Entgelt anzusehen sind. Weiterhin ist auch die Hingabe von Aktiva nicht möglich. Eine Angabe zu möglichen Buchungen und anzusprechenden Konten macht das BMF in seinem Schreiben aber nicht.