Gründe

II.

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO).

1. Die Vorentscheidung verletzt § 10 e Abs. 4 Satz 2 EStG. Das FG hat zu Unrecht neben den im Verlaufe des Veranlagungsverfahrens für die ETW II berücksichtigten Abzugsbeträgen nach § 10 e Abs. 1 EStG noch für die ETW I die den erhöhten Absetzungen entsprechenden Beträge (§ 7 b EStG i. V. m. § 52 Abs. 21 Satz 4 EStG) gewährt.

a) Gemäß § 10 e Abs. 4 Satz 1 EStG kann der Steuerpflichtige die Abzugsbeträge nach § 10 e Abs. 1 und 2 EStG nur für eine Wohnung oder für einen Ausbau oder für eine Erweiterung abziehen. Ehegatten, bei denen die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG vorliegen, können die Abzugsbeträge nach § 10 e Abs. 1 und 2 EStG für insgesamt zwei der in § 10 e Abs. 4 Satz 1 EStG bezeichneten Objekte abziehen, jedoch nicht gleichzeitig für zwei in räumlichem Zusammenhang belegene Objekte, wenn bei den Ehegatten im Zeitpunkt der Herstellung oder Anschaffung der Objekte die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG vorliegen (§ 10 e Abs. 4 Satz 2 EStG). Den Abzugsbeträgen stehen die erhöhten Absetzungen nach § 7 b EStG gleich (§ 10 e Abs. 4 Satz 3 EStG). Die Gleichsetzung von Abzugsbeträgen und erhöhten Absetzungen bezieht sich nicht nur auf den in § 10 e Abs. 4 Satz 1 EStG angeordneten Objektverbrauch (so aber z. B. Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 10 e EStG Anm. 323; Stephan in Littmann/Bitz/Hellwig, Das Einkommensteuerrecht, 15. Aufl., § 10 e EStG Rn. 109 a), sondern auch auf das Verbot der gleichzeitigen Förderung von in räumlichem Zusammenhang belegenen Objekten gemäß § 10 e Abs. 4 Satz 2 zweiter Halbsatz EStG; denn § 10 e Abs. 4 Satz 3 EStG enthält insoweit keine Einschränkung (z. B. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 4. Oktober 1990 X R 54/90, BFHE 163, 36, BStBl II 1991, 221; Handzik, Wohneigentumsförderung nach § 10 e EStG, Köln 1990, S. 118 f.; vgl. auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen - BMF - vom 31. Dezember 1994 IV B 3 - S 2225 a - 294/94, BStBl I 1994, 887, Tz. 28). Das Verbot der gleichzeitigen Förderung gilt auch, wenn zur Einkommensteuer zusammen veranlagte Ehegatten für eines der in räumlichem Zusammenhang belegenen Objekte die den erhöhten Absetzungen entsprechenden Beträge gemäß § 52 Abs. 21 Satz 4 EStG wie Sonderausgaben abziehen. Zwar sind in § 10 e Abs. 4 Satz 3 EStG nur die erhöhten Absetzungen nach § 7 b EStG genannt. Die Vorschrift ist jedoch dahin auszulegen dass sie auch die (für Veranlagungszeiträume nach 1987) den erhöhten Absetzungen entsprechenden, gemäß § 52 Abs. 21 Satz 4 EStG wie Sonderausgaben abziehbaren Beträge umfasst (z. B. BFH-Urteil in BFHE 163, 36, BStBl II 1991, 221).

b) Aus den mit zulässigen und begründeten Revisionsrügen nicht angegriffenen und damit den Senat bindenden Feststellungen des FG (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) ergibt sich, dass die Kläger die ETW I und II nicht baulich zu einer Wohnung zusammengefasst, sondern nur den Zugang von der ETW I zur ETW II durch einen Durchbruch erleichtert haben. Da es sich um die Erd- und Obergeschosswohnung eines Zweifamilienhauses handelt, liegen sie jedoch in räumlichem Zusammenhang i. S. von § 10 e Abs. 4 Satz 2 zweiter Halbsatz EStG (allgemeine Auffassung, z. B. BFH-Urteil vom 23. Juli 1997 X R 121/94, BFH/NV 1998, 159; Meyer, a. a. O., Anm. 320, m. w. N.).

c) Der Senat kann offen lassen, ob § 10 e Abs. 4 Satz 2 zweiter Halbsatz EStG zur Vermeidung eines Verfassungsverstoßes einer den Wortlaut einschränkenden Auslegung bedarf, weil die Vorschrift zur Einkommensteuer zusammen veranlagte Ehegatten gegenüber zusammen lebenden Ledigen benachteiligt und deshalb gegen Art. 6 des Grundgesetzes (GG) verstößt. Eine solche Benachteiligung kann allenfalls dann eintreten, wenn jeder der beiden Ehegatten eines der in räumlichem Zusammenhang belegenen Objekte als Alleineigentümer erwirbt (vgl. dazu Handzik, a. a. O., S. 128 f.). Zusammen lebende Ledige könnten in diesem Fall für jedes der in räumlichem Zusammenhang belegenen Objekte die Förderung beanspruchen, zur Einkommensteuer zusammen veranlagte Ehegatten nach dem Wortlaut des § 10 e Abs. 4 Satz 2 zweiter Halbsatz EStG nicht. Ein solcher Sachverhalt ist im Streitfall jedoch nicht gegeben. Die Kläger sind Miteigentümer der ETW I und II. Ihr Anteil an den beiden Wohnungen steht jeweils einer Wohnung gleich (§ 10 e Abs. 5 Satz 1 erster Halbsatz EStG, § 7 b Abs. 6 Satz 1 EStG i. V. m. § 52 Abs. 21 Satz 4 EStG) und gilt als ein Objekt (§ 10 e Abs. 5 Satz 2 EStG, § 7 b Abs. 6 Satz 2 EStG, jeweils i. V. m. § 26 Abs. 1 EStG). Erwerben Ledige als Miteigentümer Wohnungen, können sie - wegen des eintretenden Objektverbrauchs - jeder nur für den Miteigentumsanteil an einer Wohnung die Förderung beanspruchen (vgl. § 10 e Abs. 5 Satz 1 erster Halbsatz EStG i. V. m. § 10 e Abs. 4 Satz 1 EStG, § 7 b Abs. 6 Satz 1 EStG i. V. m. § 7 b Abs. 5 Satz 1 EStG und § 52 Abs. 21 Satz 4 EStG). Die Kläger verlieren damit wegen des räumlichen Zusammenhangs der Wohnungen (und nur in Bezug auf diese) lediglich die durch § 10 e Abs. 4 Satz 2 erster Halbsatz EStG für zur Einkommensteuer zusammen veranlagte Ehegatten gewährte Begünstigung der Förderung eines zweiten Objektes. Eine gegen Art. 6 GG verstoßende Benachteiligung im Vergleich zu Unverheirateten ist bei der im Streitfall zu beurteilenden Sachverhaltsgestaltung nicht ersichtlich. Für eine den Wortlaut einschränkende Auslegung des § 10 e Abs. 4 Satz 2 zweiter Halbsatz EStG ist schon unter diesem Gesichtspunkt kein Raum.

2. Da das FG von einer anderen Rechtsauffassung ausgegangen ist, ist die Vorentscheidung aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif. Die Kläger können in den Streitjahren nur entweder die Abzugsbeträge gemäß § 10 e Abs. 1 EStG für die ETW II oder die den erhöhten Absetzungen entsprechenden Beträge nach § 52 Abs. 21 Satz 4 EStG für die ETW I geltend machen. Zur Ausübung dieses Wahlrechts (vgl. dazu BMF vom 31. Dezember 1994, a. a. O., Tz. 28; Meyer, a. a. O., Anm. 319) ist die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.