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Außerplanmäßige Abschreibungen/Teilwertabschreibungen im Anlagevermögen (HGB, EStG)
1. Begriff
1.1. Außerplanmäßige Abschreibungen im Handelsrecht
Die Zugangsbewertung des Anlagevermögens erfolgt auf der Grundlage der Herstellungs- oder Anschaffungskosten (§ 253 Abs. 1 Satz 1 HGB). Bei der Bewertung für die nachfolgenden Bilanzstichtage (Folgebewertung) sind die abnutzbaren Vermögensgegenstände des Anlagevermögens mit den Herstellungs- bzw. Anschaffungskosten, vermindert um die planmäßigen Abschreibungen, zu bewerten (§ 253 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 3 Satz 1 und 2 HGB).
Hiervon abweichend sind Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, unabhängig davon, ob sie abnutzbar sind oder nicht, am Abschlussstichtag mit dem – im Vergleich zum Buchwert – niedrigeren Wert anzusetzen, wenn eine voraussichtlich dauernde Wertminderung vorliegt (§ 253 Abs. 3 Satz 5 HGB). Für Finanzanlagen ist eine außerplanmäßige Abschreibung auch dann zulässig, wenn die Wertminderung voraussichtlich nicht dauernd ist (§ 253 Abs. 3 Satz 6 HGB).
1.2. Außerplanmäßige Abschreibungen im Steuerrecht (Teilwertabschreibung)
In steuerlicher Hinsicht nennt sich die außerplanmäßige Abschreibung „Teilwertabschreibung”. Die abnutzbaren Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens sind steuerlich grundsätzlich mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw. dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um die Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge, zu bewerten (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG). Ist der Teilwert (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG) aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, kann dieser angesetzt werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG).
Bei nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens besteht dieses steuerliche Wahlrecht zur Teilwertabschreibung ebenfalls, wenn der Teilwert aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG).
2. Handelsrecht: Außerplanmäßige Abschreibung (§ 253 Abs. 3 Satz 5 HGB)
2.1. Anlagevermögen
§ 253 Abs. 3 Satz 5 HGB lässt für die Folgebewertung des Anlagevermögens eine außerplanmäßige Abschreibung zu. Zum Anlagevermögen gehören alle in § 266 Abs. 2 A. HGB bezeichneten Vermögensgegenstände.
Die Möglichkeit zur außerplanmäßigen Abschreibung ist nicht nur auf abnutzbare Vermögensgegenstände beschränkt, die nach § 253 Abs. 3 Satz 1 und 2 HGB planmäßig abzuschreiben sind. Vielmehr umfasst sie auch die nicht abnutzbaren Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, da außerplanmäßige Abschreibungen vorzunehmen sind, ohne Rücksicht darauf, ob die Nutzung des Vermögensgegenstands zeitlich begrenzt ist (§ 253 Abs. 3 Satz 5 HGB).
2.2. Vergleich zum Bilanzstichtag: Buchwert – beizulegender Wert
Die außerplanmäßige Abschreibung setzt zum jeweiligen Abschlussstichtag einen Vergleich zwischen dem Buchwert und dem beizulegenden Wert des Vermögensgegenstands voraus. Nur wenn ein den Buchwert unterschreitender „niedrigerer“ beizulegender Wert am Abschlussstichtag festgestellt werden kann, ist eine außerplanmäßige Abschreibung dem Grunde nach vorzunehmen.
2.2.1. Der Buchwert
Der Buchwert ist bei abnutzbaren Vermögensgegenständen des Anlagevermögens der nach § 253 Abs. 1 Satz 1 i. V. mit Abs. 3 Satz 1 und 2 HGB ermittelte (also: Anschaffungskosten/Herstellungskosten abzüglich planmäßige Abschreibungen) und bei nicht abnutzbaren Vermögensgegenständen der nach § 253 Abs. 1 Satz 1 HGB ermittelte Wert (also: Anschaffungskosten/Herstellungskosten des Vermögensgegenstands).
2.2.2. Der „beizulegende Wert“
Im Vergleich zum Buchwert ist der „beizulegende Wert“ zu ermitteln. Das HGB definiert diesen Begriff nicht. In handelsrechtlicher Hinsicht werden als Wertmaßstäbe für den „beizulegenden Wert“ insbesondere die folgenden in Betracht gezogen: