Die „finanzielle Eingliederung“ bei unterjährigen Umwandlungen

Zugleich Anmerkung zum Urteil des Hessischen FG vom 14.5.2020 - 4 K 412/19

I. Problemstellung

1. Die Organschaft in der neueren Rechtsprechung der Finanzgerichte

[i]Weiss, Zur Ablehnung „außerorganschaftlicher Mehrabführungen“, StuB 6/2020 S. 215, NWB CAAAH-44292 Pagel/Tetzlaff, Organschaft, Grundlagen, NWB EAAAE-28096 Prinz, Besonderheiten bei ertragsteuerlicher Organschaft, in: Prinz/Kanzler, Handbuch Bilanzsteuerrecht, 3. Aufl. 2018, Rz. 1610, NWB HAAAG-89757 Die körperschaftsteuerliche Organschaft der §§ 14 ff. KStG stellt das zentrale Instrument des deutschen „Konzernsteuerrechts“ dar. Durch § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG wird die körperschaftsteuerliche Organschaft auch für die Gewerbesteuer als zweite wichtige Ertragsteuer der Körperschaften unter denselben Tatbestandsmerkmalen angenommen (R 2.3 Abs. 1 GewStR). Die „Grundsatzentscheidung“ des Gesetzgebers, „dass jede Kapitalgesellschaft selbst mit den bei ihr verwirklichten Besteuerungsmerkmalen zu besteuern ist“, mithin die „Trennungstheorie“ , wird insoweit unter restriktiv interpretierten Tatbestandsmerkmalen durchbrochen. Durch den „Ausnahmecharakter“ dieser Durchbrechung hält es der BFH für statthaft, dass der Gesetzgeber besondere tatbestandliche Anforderungen formuliert, „um das ausnahmsweise Absehen von dem ansonsten strikten Steuersubjektprinzip im Rahmen eines Organschaftsverhältnisses zu konturieren.“

Seit den bislang letzten grundlegenden Änderungen und Ergänzungen ihrer rechtlichen Grundlagen durch die „Kleine Organschaftsreform“ im Jahr 2013 hat die Organschaft weiter an Komplexität gewonnen. Dies liegt zum einen an den Fragestellungen rund um den – für die deutsche ertragsteuerliche Organschaft essenziellen – „Gewinnabführungsvertrag“ des § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG. Die Problematik seiner Mindestlaufzeit und Durchführung während seiner gesamten Laufzeit (§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG) haben die Finanzgerichte in letzter Zeit umfassend beschäftigt. S. 193

Daneben sind auch grundlegende Fragestellungen der Organschaft in ihrem Verhältnis zu Umwandlungen der beteiligten Rechtsträger aufgearbeitet worden. Einen ersten Schritt in diese Richtung hatte das FG Rheinland-Pfalz mit seinem Urteil vom 10.9.2019 gemacht. Dort war die Behandlung von Mehrabführungen aufgrund einer Umwandlung auf die Organgesellschaft streitig. Entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung hat sich das FG Rheinland-Pfalz der überwiegenden Literaturauffassung angeschlossen, wonach eine Kategorie „außerorganschaftlicher Verursachung“ von Mehrabführungen, die nach § 14 Abs. 3 Satz 1 KStG zu behandeln seien, nicht anzuerkennen ist.

Ein umfassender Cluster von Urteilen der Finanzgerichte hat sich zudem im Jahr 2020 mit weiteren Folgen von Umwandlungen für die Organschaft befasst. Hier ging es in allen Fällen um die Auswirkungen einer Umwandlung des Organträgers auf die „finanzielle Eingliederung“ als weiteres wichtiges Tatbestandsmerkmal der körperschaftsteuerlichen Organschaft (§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG). Werden diese „unterjährig“, in diesem Fall also während des laufenden Wirtschaftsjahres der Organgesellschaft, vorgenommen, stellt sich die Frage, ob die finanzielle Eingliederung gegeben sein kann. Die Bandbreite der dazu im Jahr 2020 ergangenen Urteile der Finanzgerichte sowie der dabei streitbefangenen Umwandlungen zeigt Übersicht 1.