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Betriebsaufspaltung
Ebber, Betriebsaufspaltung, infoCenter;
Bachmann/Richter, Die steuerneutrale Umstrukturierung der Erbengemeinschaft mit Betriebsaufspaltung, DB 2014 S. 1282;
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Carlé/Urbach, Betriebsaufspaltung – Gestaltungschancen und Gestaltungsrisiken, KÖSDI 2012 S. 18093;
Crezelius, „Einheitsbilanzierung” bei Betriebsaufspaltung? DB 2012 S. 651;
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KKB/Meyer/Bäuml, § 15 EStG Rz. 465 ff.
Kratzsch, Beratungsschwerpunkt „Betriebsaufspaltung“: Gestaltungshinweise und Tipps zur Abwehrberatung, ;
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Micker/Schwarz, Betriebsaufspaltung – Aktuelle Entwicklungen und Praxisfragen, DB 18/2016 S. 1041;
Micker, Aktuelle Praxisfragen der Betriebsaufspaltung, DStR 2013 S. 589;
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Prinz, Neue Rechtsprechung zum "uferlosen Betriebsvermögen" bei einer Betriebsaufspaltung, DB 22/2014 S. 1218;
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Söffing/Micker, Die Betriebsaufspaltung, NWB Verlag Herne, 7. Aufl. 2018, ISBN: 978-3-482-49977-7.
A. Problemanalyse
I. Grundproblem der Betriebsaufspaltung
1 Nach dem allgemeinen Sprachgebrauch liegt eine Betriebsaufspaltung stets dann vor, wenn ein Unternehmen in zwei oder mehrere selbständige Unternehmen aufgespalten wird. Dabei werden regelmäßig alle betrieblichen Funktionen in einem Betrieb zusammengefasst (Betriebsunternehmen), wohingegen in einem anderen Unternehmen, dem sog. Besitzunternehmen, lediglich das Anlagevermögen oder Teile davon gehalten werden, das dem Betriebsunternehmen zur Nutzung überlassen wird.
Umtriebig betreibt eine Spedition in der Rechtsform eines Einzelunternehmens. Dieses Unternehmen spaltet er wie folgt auf: Er gründet eine GmbH und überträgt auf diese den eigentlichen Betrieb der Spedition einschließlich des Umlauf- und eines Teils des Anlagevermögens, wie Geschäftsausstattung. Den Fuhrpark und das Betriebsgrundstück mit aufstehender Lagerhalle behält er in seinem Eigentum und vermietet es an die GmbH.
2 Isolierte Betrachtung
Betrachtet man beide Unternehmungen isoliert, so ist das Betriebsunternehmen gewerblich tätig und das Besitzunternehmen geht aufgrund des Nutzungsüberlassungsvertrags einer vermögensverwaltenden Tätigkeit in Form der Vermietung und Verpachtung nach. Es stellt sich mithin die Frage, ob diese Betrachtung in Bezug auf das Besitzunternehmen zutreffend ist. Dies hat vielschichtige Auswirkungen bei der steuerlichen Behandlung.
3 Gewerbebetrieb?
Bliebe das nunmehrige Besitzunternehmen, also der Rest des bisherigen gewerblichen Unternehmens, ein Gewerbebetrieb, dann würden bei der Begründung der Betriebsaufspaltung keine stille Reserven aufgedeckt, da die Wirtschaftsgüter des Besitzunternehmens betrieblich verhaftet bleiben.
Die Einkünfte des Besitzunternehmens sind weiterhin solche aus Gewerbebetrieb und unterliegen der Gewerbesteuer.
Stille Reserven, die nach dem Entstehen der Betriebsaufspaltung bei den verpachteten Wirtschaftsgütern entstehen, müssten – ebenso wie die vor der Betriebsaufspaltung entstandenen und noch vorhandenen stillen Reserven – bei einer späteren Realisierung im Rahmen des Besitzunternehmens versteuert werden.
4 Vermietung und Verpachtung?
Wären hingegen im Beispiel in Rn. 1 die Einkünfte des Umtriebig aus der Vermietung des Speditionsgrundstücks solche aus Vermietung und Verpachtung, dann bräuchte Umtriebig zwar keine Gewerbesteuer zu bezahlen, müsste aber bei Gründung der GmbH die stillen Reserven der zurückbehaltenen Wirtschaftsgüter (Fuhrpark und Grundstück) versteuern. Denn das Besitzunternehmen wäre kein Gewerbebetrieb mehr, so dass Umtriebig zwangsläufig die Wirtschaftsgüter aus dem Betriebsvermögen entnommen hätte und damit ein steuerpflichtiger Entnahmegewinn entstanden wäre.
5 Entscheidung des BFH
Die Rechtsprechung des BFH hat sich dahingehend entschieden, dass bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen das Besitzunternehmen nicht vermögensverwaltend, sondern – bei Erfüllung der weiteren von § 15 Abs. 2 EStG aufgestellten Voraussetzungen – gewerblich tätig ist. Nach dieser Rechtsprechung, durch die das Rechtsinstitut der Betriebsaufspaltung begründet worden ist, behält das bisherige Unternehmen als gewerbliches Besitzunternehmen neben dem abgespaltenen Betriebsunternehmen seine Eigenschaft als Gewerbebetrieb. Damit bestehen die Rechtsfolgen der Betriebsaufspaltung in erster Linie also darin, dass eine ihrer Art nach vermietende oder verpachtende Tätigkeit in eine gewerbliche Tätigkeit umqualifiziert wird. Hiefür kommt es jedoch nicht darauf an, ob die Betriebsgesellschaft als Gewerbebetrieb kraft Tätigkeit oder als Gewerbebetrieb kraft Rechtsform anzusehen ist.