Gewerblicher Grundstückshandel

A. Problemanalyse

I. Allgemeines

1Privater Veräußerungsgewinn/gewerblicher Grundstückshandel

Unter bestimmten Voraussetzungen sind Gewinne, die bei der Veräußerung von Grundstücken erzielt werden, steuerfrei. Es handelt sich hierbei um sog. private Veräußerungsgewinn i. S. des § 23 EStG. Daher ist es nur allzu verständlich, dass der Steuerpflichtige stets bemüht ist, Wertsteigerung im Grundbesitz steuerfrei zu realisieren. Dies führte in der Vergangenheit dazu, dass Grundstücke in einem schnellen Rhythmus gekauft und wieder verkauft wurden. Der Gesetzgeber steuerte diesem spekulativen Verhalten zum einen dadurch entgegen, dass private Grundstücksveräußerungsgeschäfte dann steuerpflichtig waren, wenn zwischen Ankauf und Verkauf des Grundstücks weniger als zehn Jahre lagen. Darüber hinaus entwickelte sich zum anderen bereits in der Rechtsprechung des Preußischen OVG das Rechtsinstitut des gewerblichen Grundstückshandels. Danach qualifizierte man bei Vorliegen bestimmter Merkmale den An- und Verkauf von Grundstücken als Handelsgeschäft. Dies hatte zur Folge, dass der Veräußerungsgewinn auch der Gewerbesteuer unterworfen wurde. Die Rechtsprechung des Preußischen OVG ist vom RFH und sodann auch vom BFH in ständiger Rechtsprechung weiterentwickelt worden, so dass der gewerbliche Grundstückshandel heute ein Rechtsinstitut darstellt. Neben dem privaten Veräußerungsgeschäfts nach § 23 EStG und dem Rechtsinstitut des gewerblichen Grundstückshandels ist nun noch die sog. Verklammerungsrechtsprechung hinzugetreten.

2Dualismus der Einkünfte im Ertragsteuerrecht

Rechtlicher Ausgangspunkt des gewerblichen Grundstückshandels ist der sog. Dualismus der Einkünfte. Hierbei handelt es sich um die in § 2 EStG vorzufindende Differenzierung zwischen den Gewinneinkunftsarten (Land- und Forstwirtschaft, Gewebebetrieb, selbständige Tätigkeit) und den Einnahme-Überschuss-Einkunftsarten (nichtselbständige Tätigkeit, Kapitaleinkünfte, Vermietung und Verpachtung sowie sonstige Einkünfte). Der Dualismus der Einkunftsarten wird auch von den Begriffen des Betriebsvermögens bei den Gewinneinkunftsarten und des Privatvermögens bei den Einnahme-Überschuss-Einkunftsarten geprägt. Bei dem Privatvermögen werden für Zwecke der Besteuerung allein die Erträgnisse erfasst, wohingegen das Betriebsvermögen darüber hinaus auch Wertsteigerungen oder Wertverluste in der Substanz bei ihrer Realisierung berücksichtigt werden.

3-4 Einstweilen frei

II. Voraussetzungen eines gewerblichen Grundstückshandels

5Auch wenn der gewerbliche Grundstückshandel letztlich das Ergebnis einer richterlichen Rechtsfortbildung ist, ist er doch an klaren gesetzlichen Tatbestandsmerkmalen zu messen. Ein gewerblicher Grundstückshandel ist nur dann gegeben, wenn er die Voraussetzungen für gewerbliche Einkünfte erfüllt. Dies ist anhand der in § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG enthaltenen Legaldefinition für den Gewerbebetrieb zu beantworten. Danach müssen vier positive Tatbestandsmerkmale erfüllt sein, nämlich die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr, die nachhaltige Tätigkeit, die selbständige Tätigkeit und die Gewinnerzielung. Ferner dürfen drei (negative) Tatbestandsmerkmale nicht gegeben sein, die da wären kein land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit, keine selbständige Tätigkeit und keine Vermögensverwaltung, wobei das zuletzt genannte Merkmal sich nicht aus dem Gesetz ergibt, sondern als ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der richterlichen Rechtsfortbildung entsprang.

1. Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr

6Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr erfordert, dass Güter oder Leistungen am Markt gegen Entgelt und für Dritte äußerlich erkennbar angeboten werden. Maßgebend ist also die Tätigkeit des Steuerpflichtigen im Zusammenhang mit der Abgabe von Gütern und Leistungen und nicht beim Erwerb von Gütern und Leistungen. Entscheidend ist, ob die Tätigkeit ihrer Art und ihrem Umfang nach dem Bild der unternehmerischen Marktbeteiligung entspricht. Zu beachten ist, dass die Frage der Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr unter Einbeziehung des gesamten Verhaltens des Steuerpflichtigen beantwortet werden muss.

Das Merkmal der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr soll aus dem Begriff des Gewerbebetriebs Tätigkeiten ausklammern, die zwar von einer Gewinnabsicht getragen, aber nicht auf Leistungs- oder Güteraustausch gerichtet sind.