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Umsatzsteuerliche Buchungen bei Privatnutzung und Überlassung von (Hybrid-)Elektrofahrzeugen und Elektrofahrrädern an Arbeitnehmer
[i]BMF, Schreiben v. 7.2.2022 - III C 2 - S 7300/19/10004 :001 NWB RAAAI-03573 Die Finanzverwaltung hat sich mit zur umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage für die unternehmensfremde (private) Nutzung von Elektrofahrzeugen, Hybridelektrofahrzeugen, Elektrofahrrädern und Fahrrädern sowie für die Überlassung von Elektrofahrrädern und Fahrrädern an Arbeitnehmer geäußert. Der Abschnitt 15.23 UStAE wurde angepasst und ein neuer Abschnitt 15.24 im Umsatzsteuer-Anwendungserlass aufgenommen. Der Beitrag nimmt das BMF-Schreiben zum Anlass, auf die Grundsätze und Besonderheiten der unternehmensfremden Nutzung und Überlassung von Fahrzeugen an Arbeitnehmer hinzuweisen und anhand von Beispielen darzustellen, wie die Sachverhalte umsatzsteuerlich zu buchen sind.
Nach der Drucklegung des Beitrags hat das BMF eine inhaltliche Klarstellung zum "anzusetzenden Wert" in Abschnitt 15.24 Abs. 3 UStAE veröffentlicht, vgl. hierzu Fußnote 7 auf Seite 310 und Fußnote 17 auf Seite 318. Ein ergänzender Beitrag mit der sich daraus ergebenden Lösung des Beispiels in Abschnitt V.3.2. erscheint in BBK 9/2022.
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I. Allgemeine Grundsätze
1. Zuordnungsentscheidung
[i]Art der Nutzung bestimmt unternehmerische ZuordnungDie außerunternehmerische oder private Nutzung eines Fahrzeugs setzt voraus, dass das Fahrzeug dem Unternehmen zugeordnet wurde. Dabei ist die ertragsteuerliche Beurteilung als Betriebs- oder Privatvermögen unerheblich. S. 309
Ist beabsichtigt, das Fahrzeug ausschließlich unternehmerisch zu nutzen, ist das Fahrzeug dem Unternehmen vollständig zuzuordnen (Zuordnungsgebot). Besteht die beabsichtigte Verwendung aber darin, ausschließlich unternehmensfremde oder nicht wirtschaftliche Tätigkeiten auszuführen, ist eine Zuordnung zum Unternehmen nicht möglich (Zuordnungsverbot).
[i]Zuordnungswahlrecht bei MischnutzungIst im Zeitpunkt der Anschaffung des Fahrzeugs jedoch eine Mischnutzung geplant, also teilweise unternehmerisch und teilweise nicht unternehmerisch, besteht für den Unternehmer ein Zuordnungswahlrecht. Demnach kann der Unternehmer das Fahrzeug
insgesamt seinem Unternehmen zuordnen,
insgesamt in seinem nicht unternehmerischen (privaten) Bereich belassen,
nur in Höhe der tatsächlichen unternehmerischen Nutzung dem Unternehmen zuordnen. Ggf. ist der Anteil der tatsächlichen unternehmerischen Nutzung zu schätzen. Dabei sind die geschätzten unternehmerisch veranlassten Fahrkilometer im Verhältnis zur Jahresgesamtfahrleistung zu betrachten.
Bei der Ausübung des Wahlrechts ist jedoch zu beachten, dass das Fahrzeug zu mindestens 10 % unternehmerisch genutzt werden muss, da sonst das Zuordnungsverbot nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG zum Tragen kommt.
2. Besteuerung als unentgeltliche Wertabgabe
[i]Wenning, Unentgeltliche Wertabgaben, infoCenter NWB HAAAB-13235 Ist das Fahrzeug dem Unternehmen zugeordnet worden, muss die unternehmensfremde (private) Nutzung des Fahrzeugs der Besteuerung als unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG unterworfen werden. An das Vorliegen einer unentgeltlichen Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG knüpft das UStG die Bedingung, dass für den dem Unternehmen zugeordneten Gegenstand das Recht auf den vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG bestanden hat. Dem Wortlaut des Gesetzes zufolge kommt es für das Vorliegen einer steuerbaren unentgeltlichen Wertabgabe nicht auf den tatsächlichen Vorsteuerabzug an, sondern allein auf die Tatsache, dass ein Vorsteuerabzug rechtlich möglich gewesen wäre.
[i]Ermittlung der BemessungsgrundlageDie unterschiedlichen Möglichkeiten der unentgeltlichen Wertabgabenbesteuerung sind in Abschnitt 15.23 UStAE dargestellt. Die Bemessungsgrundlage kann wie folgt ermittelt werden:
Tabelle in neuem Fenster öffnen
Ermittlung der Bemessungsgrundlage | |
Für Fahrzeuge, die zu mehr als 50 % unternehmerisch genutzt werden | Für Fahrzeuge, die nicht zu mehr als 50 % unternehmerisch genutzt werden |
sog. 1 %-Regelung | Nutzung des ertragsteuerlich nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG ermittelten Werts |
Fahrtenbuchregelung | |
Bisher hat die Finanzverwaltung – anders als für die Ertragsteuer – zur Nutzung von Elektrofahrzeugen, von Elektrohybridfahrzeugen, von Elektrofahrrädern oder Fahrrädern keine bundeseinheitlichen Regelungen getroffen.S. 310
II. Aktuelles
Nunmehr wurden in dem folgende neue Grundsätze aufgenommen bzw. Klarstellungen vorgenommen:
1. Begriff des Fahrzeugs
[i]Weber, Geldwerter Vorteil bei Nutzung von Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen, BBK 4/2022 S. 173 NWB YAAAI-03724 Der Begriff Fahrzeug ist gleichzusetzen mit dem Begriff Kraftfahrzeug; dazu gehören Kraftfahrzeuge mit Verbrennungsmotoren und Elektro- und Hybridelektrofahrzeuge. Er umfasst damit auch Elektrofahrräder, die einer Kennzeichen-, Versicherungs- oder Führerscheinpflicht unterliegen. Damit sind Fahrräder gemeint, die motorunterstützt auch Geschwindigkeiten von über 25 km/h erreichen.
2. Begriff des Fahrrads
Der Begriff Fahrrad umfasst auch Elektrofahrräder, die verkehrsrechtlich als Fahrrad (keine Kennzeichen-, Versicherungs- oder Führerscheinpflicht) einzuordnen sind. Damit sind Fahrräder mit elektrischem Antrieb und einer bauartbedingten Höchstgeschwindigkeit von nicht weniger als 6 km/h und nicht mehr als 20 km/h gemeint.
3. Ertragsteuerliche Sonderregelungen
Die Sonderregelungen für Elektro- und Hybridelektrofahrzeuge nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 1 bis 5 EStG sind für umsatzsteuerliche Zwecke nicht anzuwenden. Dies würde den Unternehmer unzulässig begünstigen.
4. Sonderregelungen für Fahrräder (Abschnitt 15.24 UStAE neu)
[i]Umsatzsteuerliche Sonderregelungen für FahrräderFür Fahrräder gelten die folgenden Sonderregelungen:
Für umsatzsteuerliche Zwecke ist bei entgeltlicher Überlassung eines Fahrrads im Sinne des genannten Begriffs zu Privatzwecken des Personals die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 37 EStG nicht anzuwenden.
Der Anteil der Nutzung für Privatzwecke des Personals kann nicht durch ein Fahrtenbuch (mangels Tachometer) nachgewiesen werden.
Es wird aus Vereinfachungsgründen nicht beanstandet, wenn als Bemessungsgrundlage für die entgeltliche Nutzungsüberlassung monatlich 1 % der auf volle 100 € abgerundeten unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers, Importeurs oder Großhändlers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrads berücksichtigt wird. Dieser Wert ist als Bruttowert anzusehen, aus dem die Umsatzsteuer herauszurechnen ist.
Beträgt der anzusetzende Wert des Fahrrads weniger als 500 €, wird es nicht beanstandet, wenn abweichend von dem Vorstehenden von keiner entgeltlichen Überlassung des Fahrrads ausgegangen wird. In diesen Fällen ist keine Umsatzbesteuerung der Leistung an den Arbeitnehmer erforderlich.
Die Regelungen des BMF-Schreibens sind in allen offenen Fällen anzuwenden.S. 311
III. Entgeltliche Überlassung an das Personal – Welche Umsatzbesteuerung gilt?
1. Beurteilung als entgeltliche oder unentgeltliche Leistung
[i]Privatnutzung als entgeltliche LeistungWird dem Personal ein Fahrzeug zu Privatzwecken überlassen, ist zunächst festzustellen, ob es sich um eine entgeltliche oder um eine unentgeltliche Überlassung handelt. In beiden Fällen liegen aus umsatzsteuerrechtlicher Sicht steuerbare und steuerpflichtige Vorgänge vor. Die Unterschiede werden aber bei der Bestimmung der Art des Umsatzes und bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage deutlich.
Kann der Arbeitnehmer ein durch den Unternehmer überlassenes Fahrzeug auch zu Privatzwecken nutzen, z. B. für Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte oder für Familienheimfahrten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung, handelt es sich grundsätzlich um eine entgeltliche Leistung i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Hierbei besteht die Gegenleistung des Arbeitnehmers in der anteiligen Arbeitsleistung.