Steuerliche Übersicht zum Jahresende 1991

I. Rückblick und Ausblick zum Jahresende 1991

1. Rückblick

Auch im Bereich der Finanzpolitik, besonders in der Steuerpolitik, kann man seit 1990 - besonders ab 1991 - von einer entscheidenden ”Wende” sprechen. Die in den Jahren von 1982-1989 im Vordergrund der Finanzpolitik stehende ”Große Tarifreform”, die sich in drei Etappen eine fühlbare Senkung des ESt-Tarifs und Verbesserungen im Familienlastenausgleich zum Ziel gesetzt hatte, ist nun umgeschlagen in eine Finanzpolitik mit dem Ziel der Bewältigung der sozialen und wirtschaftlichen Probleme der deutschen Wiedervereinigung. Mit Recht sagt der ”Finanzbericht 1992” (herausgegeben vom BFM) hierzu: ”Die Transformation des sozialistischen Wirtschafts- und Gesellschaftssystems der ehemaligen DDR in eine soziale Marktwirtschaft ist eine Aufgabe von bisher einzigartiger Dimension”. Die Bundesregierung glaubt, diese Aufgabe am besten dadurch zu lösen, daß die ineffizienten planwirtschaftlichen Strukturen durch eine marktwirtschaftliche Ordnung abgelöst werden; sie glaubt, daß diese marktwirtschaftliche Ordnung das Fundament für einen ökonomischen Aufschwung in den neuen Bundesländern (die in der Gesetzessprache übrigens ”Beitrittsgebiet” genannt werden) und eine Angleichung der Lebensbedingungen innerhalb Deutschlands bilden wird. Die gesamte Finanz- und Steuerpolitik des Jahres 1991 war von diesen Grundgedanken beherrscht, nachdem auch das gesamte Steuerrecht der (alten) BRD in den neuen Bundesländern ab 1.1.1991 uneingeschränkt Geltung hat.

Die Wirtschaftsentwicklung im vereinten Deutschland weist 1991 ein gespaltenes Bild auf. Während sich die Wirtschaft im alten Bundesgebiet im 9. Auf- S. 3800schwungjahr befindet, ist die Lage in den neuen Bundesländern geprägt von den tiefgreifenden Umstrukturierungen des Übergangs zur Marktwirtschaft. Es gilt dort, nach 45 Jahren sozialistischer Mißwirtschaft, einen Aufholprozeß in Gang zu setzen, der den Menschen eine Perspektive des Wohlstands in einer lebenswerten Umwelt eröffnet.

In den alten Bundesländern hält die wirtschaftliche Aufwärtsentwicklung weiter an. Im ersten Quartal 1991 stieg das reale Bruttosozialprodukt um 4,2 v. H. Der weitere Jahresverlauf ist aufgrund der schwachen Auslandskonjunktur und als Folge abgeschwächten privaten Verbrauchs allerdings durch eine gewisse Verlangsamung der wirtschaftlichen Aktivität gekennzeichnet. Im Jahresdurchschnitt 1991 wird das Wachstum des realen Bruttosozialprodukts gleichwohl auf 3 v. H. geschätzt.

Demgegenüber ist die wirtschaftliche Lage in den neuen Bundesländern geprägt von tiefgreifenden Umwälzungen. Die Einführung der DM zum 1.7.1990 und die Öffnung der Volkswirtschaft der ehemaligen DDR gegenüber den Weltmärkten legte die fehlende internationale Wettbewerbsfähigkeit des Beitrittsgebietes offen. Mit der zum Jahresbeginn 1991 eingeführten Abrechnung der Exporte in konvertierbarer Währung brach auch das Geschäft mit den ehemaligen RGW- Partnerländern - vor allem mit der UdSSR - wegen deren Devisenmangels zusammen. Das Grundproblem der Wirtschaft in den neuen Bundesländern besteht in der Schaffung wettbewerbsfähiger marktwirtschaftlich organisierter Unternehmen. Diesem Ziel dienten fast alle steuerpolitischen Maßnahmen des Jahres 1991.

Mit dem Steueränderungsgesetz 1991 (s. u. II, 1) sollten vor allem attraktive Investitionsbedingungen in Deutschland, in erster Linie im Beitrittsgebiet, geschaffen werden. Der Finanzierung vielfältiger öffentlicher Aufgaben in den neuen Bundesländern diente vor allem der durch das Gesetz vom 24.6.91 eingeführte Solidaritätszuschlag. Die Liste der von der Öffentlichen Hand zu finanzierenden Einzelprojekte ist schier unübersehbar; aus dem Finanzbericht 1992 geht eindeutig hervor, daß die ausgegebenen Mittel in erster Linie zur Lösung der Aufgaben in den neuen Bundesländern eingesetzt worden sind und auch in den kommenden Jahren verstärkt eingesetzt werden sollen. ”Im Bundeshaushalt 1992 wird jede 4. Mark einigungsbedingt ausgegeben werden” (Finanzbericht, a. a. O.).

Freilich verschweigt der Bericht, daß das Tempo der Anpassung des ”Beitrittsgebietes” an die Lebensverhältnisse im alten Bundesgebiet wesentlich langsamer verläuft, als es sich die Bundesregierung aufgrund der von ihr getroffenen Maßnahmen gewünscht und vorgestellt hat. Erst kürzlich hat der Vorstandsvorsitzende des VW-Werkes (in Südamerika) eine mehr als positive Prognose verkündet, nach der sich das Beitrittsgebiet spätestens in 10 Jahren zu einem der erfolgreichsten und wichtigsten Wirtschaftsgebiete Europas (ja sogar der Welt) entwickelt haben wird. Zu einer solchen Prognose fehlt dem größten Teil der Bevölkerung in der alten DDR noch der Mut. Aber selbst die westdeutschen Unternehmer, die im Beitrittsgebiet investieren möchten, scheitern wie ihre Landsleute im Osten oft an den ungeklärten Eigentumsverhältnissen - einem in diesem Ausmaß und in seiner praktischen Bedeutung wohl kaum zunächst erkannten Hindernis für eine rasch sich entwickelnde gesunde Marktwirtschaft.

Nach dem Jahresgutachten des Sachverständigenrats zur Begutachtung der gesamtwirtschaftlichen Entwicklung (”fünf Weise”) vom November 1991 wird zwar die ostdeutsche Wirtschaft in 1992 um 10 v. H. wachsen, aber die Arbeitslosenquote bis auf 16 v. H. steigen. Für die westdeutsche Wirtschaft wird eine ”Wachstumsdelle” im 1. Halbjahr 1992 erwartet. Das reale Bruttosozialprodukt werde zunächst nur um 1 v. H., bis Ende 1992 dann wieder auf 2,5 v. H. steigen.

2. Ausblick

Die Bundesregierung möchte auch 1992 und in der verbleibenden Zeit der Legislaturperiode auf dem eingeschlagenen Weg fortschreiten und hat sich zum S. 3801Ziel gesetzt, ”die bisherige erfolgreiche, wachstumsorientierte und sozial ausgewogene Steuerpolitik” (Finanzbericht, a. a. O.) fortzuführen. Es geht jetzt vorrangig um eine Verbesserung der Steuerstruktur. Ziel ist es erklärtermaßen,

• den Standort Deutschland auf die Anforderungen des Europäischen Binnenmarktes vorzubereiten sowie

• den Familienlastenausgleich weiter auszubauen und zu verbessern.

Nachdem mit dem StÄndG 1991 zunächst die Rahmenbedingungen für Investitionen und Arbeitsplätze in den neuen Ländern verbessert wurden, geht es nun darum, im gesamten Bundesgebiet eine erste Stufe der angekündigten steuerlichen Entlastung der Betriebe und damit der Förderung der Arbeitsplätze zu verwirklichen. Gleichzeitig gilt es, mittelfristig auch den Aufschwung in den neuen Bundesländern abzusichern.

Bundesregierung und Bundestag haben deshalb im sog. ”Steueränderungsgesetz 1992” (BR-Dr. 522/91) eine Entlastung der Familien und Maßnahmen zur Verbesserung der Rahmenbedingungen für Investitionen und Arbeitsplätze beschlossen. Es ist vorgesehen, vor allem die ertragsunabhängige Belastung der Unternehmen im Bereich der Gewerbekapitalsteuer abzuschaffen und die Vermögensteuer auf Betriebsvermögen spürbar zu reduzieren. Entlastungen von der Gewerbekapitalsteuer und bei der betrieblichen VSt vermindern nämlich die Risikoanfälligkeit in periodenungünstigerer Entwicklung. Denn diese Steuern müssen auch bei Ausbleiben von Gewinnen gezahlt werden und tragen dann zum Substanzverzehr in den Betrieben und somit zur Gefährdung von Arbeitsplätzen bei. Um eine besondere Entlastung des Mittelstandes zu erreichen, soll die Meßzahl bei der Gewerbeertragsteuer für Personengesellschaften und Einzelunternehmen nach der Höhe des Gewerbeertrags gestaffelt werden.

Im Zusammenhang mit der Verbesserung des Familienlastenausgleichs soll der Kinderfreibetrag angehoben und das Kindergeld für das 1. Kind erhöht werden. Eine Erhöhung ist auch beim Kindergeldzuschlag vorgesehen.

Mit entscheidenden Veränderungen in der Steuerstruktur und in der Tarifpolitik, soweit es die Steuerbelastung der Stpfl., der Betriebe und Unternehmen betrifft, wird 1992 und in der verbleibenden Zeit dieser Legislaturperiode nicht mehr zu rechnen sein.

Die vorstehend aufgezeigten gesellschafts- und wirtschaftspolitischen Zielsetzungen der Bundesregierung und die hierfür erforderlichen Maßnahmen werden sich allerdings um so schwerer realisieren lassen, je mehr sich die parteipolitischen Gewichte in den Entscheidungsgremien (Bundestag, Bundesrat) verändern. So ist seit 1991 die Mehrheit im Bundesrat auf Oppositionskurs gegen die genannten Zielsetzungen der Bundesregierung. Dies wird deutlich, wenn man die Stellungnahme des Bundesrates zu dem Entwurf des StÄndG 1992 studiert.

Die Opposition will die Entlastung der gewerblichen Wirtschaft nicht, und sie entwickelt auch beim Familienlastenausgleich eine völlig andere Konzeption. Erstaunlich ist, daß die Opposition gerade die fördernden Maßnahmen für die gewerbliche Wirtschaft unterlaufen will, hängt doch die Sicherung und die Vermehrung von Arbeitsplätzen von einer Prosperität der gewerblichen Betriebe ab. Die Opposition hat offenbar auch vergessen, wenn sie den Familienlastenausgleich auf dem Wege über Kindergeld durchführen will und die Abschaffung der Kinderfreibeträge fordert, daß das BVerfG eindeutig zum Ausdruck gebracht hat, es sei unter der Menschenwürde, das Existenzminimum des Kindes bei der Besteuerung zu negieren. Unternehmer und Familien werden kaum für diese Art der Steuerpolitik der Opposition Verständnis aufbringen, eine Politik, bei der man an die überholten Klassenkampfideen mit dem Ziel der ”Umverteilung” des Geldes ”von oben nach unten” erinnert wird. S. 3802

Der Vermittlungsausschuß wird eine Fülle von Kompromissen zu schließen haben, wenn wenigstens Teile des StÄndG 1992 realisiert werden sollen. Die weitere Entwicklung, insbesondere die leider hinter verschlossenen Türen sich vollziehenden Verhandlungen im Vermittlungsausschuß, bleiben abzuwarten. Erfreulich ist eine solche Entwicklung nicht, zumal dadurch auch Unsicherheiten in der Beurteilung der weiteren steuerlichen und wirtschaftlichen Entwicklung eintreten.

Entsprechendes gilt auch für die geplante Reform der Zinsbesteuerung, die zwar erst 1993 in Kraft treten soll (s. u. III und IV), aber auch schon jetzt von der Opposition in wesentlichen Teilen kritisiert und abgelehnt wird.

II. Die Entwicklung des Steuerrechts in 1991

Die vor Jahresfrist als auslösende Kriterien für gesetzgeberische Maßnahmen des Jahres 1990 auf dem Gebiet des Steuerrechts an dieser Stelle genannten Umstände, nämlich der Flüchtlings- und Aussiedlerstrom und die allgemeine Wohnungsnot, die Umweltverschmutzung und - in steigendem Maße - die mit der deutschen Einheit verbundenen Probleme, kennzeichnen auch und in verstärktem Maße die Entwicklung in 1991, wobei der Gesetzgeber dazu übergegangen ist, umfassend von Maßnahmen zu sprechen, die mit der ”Herstellung der Einheit Deutschlands und mit der Finanzierung nicht vorhersehbarer nationaler und internationaler Aufgaben” zusammenhängen.

Über die einzelnen gesetzgeberischen Maßnahmen in 1991 haben die NWB laufend berichtet. Es sollen deshalb nachstehend nur die Schwerpunkte dieser Gesetzgebung in Erinnerung gerufen werden. Wegen der Einzelheiten wird auf die Fundstellen in NWB verwiesen.

1. Das Steueränderungsgesetz 1991

Das Steueränderungsgesetz 1991 (StÄndG 1991) v. 24. 6. 1991 (BGBl I S. 1322, BStBl I S. 665) behandelt zwar vorwiegend Maßnahmen zur Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für private Investitionen und zur Schaffung von Arbeitsplätzen im Beitrittsgebiet, mußte aber zur gleichen Zeit die Berlin- und Zonenrandförderung stufenweise abbauen. Wie so oft, hat der Gesetzgeber die Gelegenheit benutzt, auch andere - mit der Einheit Deutschlands in keinem Zusammenhang stehende - notwendige Änderungen in das Gesetz mit aufzunehmen, wie z. B. die Regelungen über den Familienlastenausgleich in der Vergangenheit und einige diesbezügliche Verbesserungen für die Zukunft, ohne daß es gelungen wäre, alle steuerrechtlich wirksamen Änderungen eines Jahres in einem einzigen StÄndG für das jeweilige Jahr zusammenzufassen, was für die Praxis wünschenswert wäre, um so mehr, als es sinnvoll ist, das jeweilige ÄndG spätestens vor Beginn des Jahres, also vor dem 1. 1., zu verkünden. Die Einfügung des Wortes ”nicht vorhersehbarer” Aufgaben in die Überschrift des StÄndG 1991 deutet bereits an, daß der Gesetzgeber flexibel sein muß, so daß die Vorstellung von einem einzigen ÄndG im Kj eine Utopie sein dürfte. So enthält das Gesetz außer den nachstehend in Buchst. a-e aufgeführten Vorschriften solche zur Änderung des Gesetzes über Kapitalanlagegesellschaften (Art. 2), des KraftStG (Art. 19), des GrEStG (Art. 23), des FeuerschutzStG (Art. 20), des GemeindefinanzreformG (Art. 14) und verlegt - für die Praxis besonders wichtig - den an sich turnusmäßig auf den 1.1.1992 fallenden Stichtag für die Hauptfeststellung der EW des BV und für die Hauptveranlagung zur VSt um ein Jahr auf den 1.1.1993 (Art. 10); s. hierzu NWB F. 9 S. 2550, VII.

a) Änderungen des Einkommensteuergesetzes

Einer der Schwerpunkte des geänderten EStG ist die weitere Förderung des Wohnungsbaus und der Wohnungseigentumsbildung. Erhöhte Absetzungen (§ 7k Abs. 2 Nr. 2 EStG), Anhebung der Höchstgrenze in § 10e Abs. 1 EStG von 15 000 auf 16 500 DM, Erweiterungen des § 10e EStG im Beitrittsgebiet, Anhebung des Baukindergeldes von 750 DM auf 1 000 DM gehören z. B. zu diesen Maßnahmen (vgl. NWB F. 3 S. 7921 f., I-III). S. 3803

Neben einigen weiteren begünstigenden Sondervorschriften für das Beitrittsgebiet (vgl. NWB F. 3 S. 7924, VI und S. 7926, IX) haben die Vorschriften über den sog. Familienlastenausgleich besondere Bedeutung: Durch eine Sondervorschrift im EStG (§ 54) hat der Gesetzgeber Folgerungen aus den Beschlüssen des BVerfG v. 29. 5. und 12.6.1990 (BStBl II S. 653 bzw. 664) gezogen, über die in den NWB ausführlich berichtet wurde (z. B. in NWB F. 3 S. 7483 ff. und F. 27 S. 3723 f.). Das BVerfG hatte zwar die in den Jahren 1983-1985 bestehenden Regelungen beim Kindergeld und im EStG für verfassungswidrig erklärt, dabei aber den verhängnisvollen Fehler gemacht, das Kindergeld auf einen (stl.) Kinderfreibetrag umzurechnen und erst die Summe beider Beträge auf die Vereinbarkeit mit Art. 6 GG zu überprüfen. Das hat zur Folge, daß die ”Verbesserungen”, die der Gesetzgeber mit dem StÄndG 1991 für diese Zeiträume eingeräumt hat, für die Familien völlig unzureichend und demgemäß enttäuschend sind. Hinzu kommt, worauf wir in NWB Blickpunkt Steuern Nr. 9/90 v. 17.9.90 hingewiesen haben, die große Ungerechtigkeit, daß nur diejenigen Familien in den Genuß der ”Verbesserungen” kommen, die damals Einspruch oder Widerspruch gegen Steuer- oder Kindergeldbescheide eingelegt hatten (vgl. NWB F. 3 S. 7923, V).

Wegen der übrigen Änderungen des EStG s. NWB F. 3 S. 7923 IV, VII-X. Der Text des Art. 1 StÄndG 1991 betr. EStG ist abgedruckt in NWB G F. 3 S. 4051 ff.

b) Änderungen des Gewerbesteuergesetzes und des Vermögensteuergesetzes

Die sich aus dem StÄndG 1991 ergebenden Änderungen des GewStG betreffen fast ausschließlich Vereinfachungen und Erleichterungen für Gewerbebetriebe im Beitrittsgebiet, teilweise befristet (für 1991 und 1992).

Es wird zwar betont, daß mit der Befristung einer Präjudizwirkung vorgebeugt werden soll, doch dürfte gerade der Wegfall der GewSt nach dem Gewerbekapital (§ 37 GewStG) ein Signal für die von der Bundesregierung angestrebte und von der Opposition kritisierte Reform der Ertragsteuern sein, dies vor allem im Hinblick auf den EG-Binnenmarkt, auf dem sich für die deutschen Betriebe die GewSt und die betriebliche VSt nachteilig auswirken. S. zu dem Für und Wider der Reform die unterschiedlichen Auffassungen von Moench (DStR 1991, 606) und Meyding (DStR 1991, 1269) im Anschluß an die in DStR 6/91 S. IV f. veröffentlichten Thesen der Kommission zur Verbesserung der steuerlichen Bedingungen für Investitionen und Arbeitsplätze.

Die einzige, nicht allein für das Beitrittsgebiet geltende Änderung des GewStG betrifft die Kürzung des Gewerbekapitals im Rahmen einer KGaA (§ 12 Abs. 3 Nr. 2b GewStG), womit der Gesetzgeber zugleich die verschärfende Rechtsprechung des BFH (U. v. 31. 10. 90 I R 32/86, DStR 1991, 243 f.) egalisiert hat, was einem dringenden Bedürfnis der Praxis entspricht. S. hierzu und zu den übrigen Änderungen des GewStG durch das StÄndG 1991 ausführlich NWB F. 5 S. 1173 ff. i. V. mit NWB G F. 2 S. 637. S. hierzu a. Graf, DStR 1991, 1374.

Eng verknüpft mit den Zielsetzungen der Änderungen des GewSt-Rechts sind die Änderungen bei der VSt (Art. 9 i. V. mit Art. 8 StÄndG 1991). Mit Rücksicht auf die mangelnde Verwaltungskraft im Beitrittsgebiet werden die Vorschriften der VSt für dort ansässige Stpfl. bis zum 31.12.1992 nicht angewendet. Meyding (a. a. O.) hat völlig recht, wenn er darauf hinweist, daß infolge der nicht vorhandenen und praktisch in absehbarer Zeit nicht durchführbaren Einheitsbewertung (der Grundstücke und des BV) die Veranlagung zur VSt im Beitrittsgebiet auf unüberwindbare Schwierigkeiten stößt. Ob diese Aussetzung - ähnlich wie bei der GewSt - ein Signal in Richtung Abbau der VSt für das gesamte Bundesgebiet sein kann, wird sich zeigen, wenn die Diskussion um die Vereinfachungen des VSt- Rechts für alle Stpfl. im (geplanten) StÄndG 1992 abgeschlossen ist. S. 3804

Wegen der Änderungen des BewG und des VStG durch das StÄndG 1991 im einzelnen s. NWB F. 9 S. 2547 ff. i. V. mit NWB G F. 9 S. 477.

c) Stufenweiser Abbau der Berlin- und Zonenrandförderung

Mit dem Abbau der Herstellerpräferenz ab 1.1.1992, dem Wegfall der Abnehmerpräferenz ab 1.7.1991, dem Wegfall der Kleinunternehmerpräferenz ab 1.1.1992, dem Wegfall der erhöhten Absetzungen für betriebliche Investitionen ab 1.7.1991 mit gleichzeitiger Übernahme der Regelung wie im Beitrittsgebiet von diesem Zeitpunkt an, insbesondere auch durch die Gleichstellung mit dem Beitrittsgebiet im Bereich der InvZ (s. u. Buchst.d) soll der Fördervorteil von Berlin (West) gegenüber den neuen Bundesländern und dem Ostteil von Berlin abgebaut werden. Für Berlin (West) sollen künftig grds. die gleichen Förderungsbestimmungen gelten wie im Beitrittsgebiet. Diesem Ziel dienen die Änderungen des BerlinFG durch das StÄndG 1991, über die wir im einzelnen in NWB F. 3 S. 7939, I berichtet haben. S. hierzu a. NWB G F. 3 S. 4056 ff.

Nach Auffassung der Bundesregierung hat die stl. Zonenrandförderung ihre Aufgabe nach dem Wegfall der innerdeutschen Grenze bzw. der Öffnung der Grenze zur CSFR erfüllt. Sie wird deshalb stufenweise abgebaut. Wegen der Einzelheiten s. NWB F. 3 S. 7941, II i. V. mit NWB G F. 3 S. 4061.

d) Besondere Fördermaßnahmen für das Beitrittsgebiet

Neben dem für alle Stpfl. mit Wohnsitz im Beitrittsgebiet ganz allgemein ab 1991 eingeführten Tariffreibetrag von 600 DM (§ 32 Abs. 8 EStG) hat das StÄndG 1991 in zwei besonderen Artikeln Fördergesetze geschaffen, die den Unternehmen im Beitrittsgebiet - aber auch nur diesen - eine Reihe von Vergünstigungen und Zulagen im Interesse der Anpassung der wirtschaftlichen Verhältnisse an das Niveau der alten Bundesländer eröffnen.

So sieht das Fördergebietsgesetz (Art. 6 StÄndG) Sonderabschreibungen und Abzugsbeträge für eine Reihe von Maßnahmen (Anschaffung und Herstellung von WG, Bau von Wohnungen u. a. m.) vor, worüber wir in NWB F. 3 S. 7927 ff. ausführlich berichtet haben (s. a. NWB G F. 3 S. 4063 ff.).

Weitere Vergünstigungen durch die Gewährung von Zulagen sieht das InvZulG (Art. 7 StÄndG) für bestimmte Investitionen im Beitrittsgebiet vor. Dazu gibt es einen Einführungs-Erlaß des BMF v. 28. 8. 91 (BStBl I S. 768). S. hierzu ausführlich NWB F. 3 S. 7944 ff., III i. V. mit NWB G F. 3 S. 4067.

Wegen der zeitlichen Geltung der beiden Fördergesetze s. NWB F. 3 S. 7933 V und S. 7946, III, 3 und 4.

2. Das Solidaritätsgesetz

Nachdem sich unvorhersehbare finanzielle Mehrbelastungen des Bundes und der Länder nicht nur aus dem Golfkonflikt, sondern auch aus der Unterstützung der Länder in Mittel-, Ost- und Südeuropa auf dem Weg zur Marktwirtschaft und Demokratie ergeben hatten, sah die Bundesregierung zur Sicherung der Finanzen keinen anderen Ausweg, als vorübergehend die Steuern zu erhöhen, und zwar die wichtigsten Einnahmequellen, die ESt (mit LSt) und KSt. Hinzu kamen die von der Regierung nicht vorhergesehenen (oder falsch eingeschätzten) Belastungen des Etats durch zusätzliche Aufgaben in den neuen Bundesländern - wie die Begründung lautet - ”aus externen Entwicklungen, insbesondere aus dem Zusammenbruch der früheren RGW-Absatzmärkte”.

Allen Bevölkerungsgruppen wurde deshalb ein ”Solidaritätszuschlag” auferlegt, weil es (so die Begründung) um die solidarische Bewältigung nationaler Herausforderungen geht, die alle Bürger betreffen.

Weitere Mehreinnahmen verspricht sich die Bundesregierung aus Erhöhungen der Versicherungs-, der Mineralöl- und der Tabaksteuer (Art. 2, 3 und 5 des Solidaritätsgesetzes). Dabei betragen nach Schätzung des Finanzberichts 1992 die Einnahmen aus der Mineralölsteuer für 1992 mit 54,2 Mrd. DM fast die Hälfte der Einnahmen aus der gesamten ESt (einschl. LSt) mit 118,8 Mrd. DM! S. 3805Über das für die VZ 1991 und 1992 geltende ”Gesetz zur Einführung eines befristeten Solidaritätszuschlags und zur Änderung von Verbrauchsteuer- und anderen Gesetzen (Solidaritätsgesetz)” v. 24.6.1991 (BGBl I S. 1318) haben wir ausführlich in den NWB F. 2 S. 5681 ff. i. V. mit NWB G F. 2 S. 635 ff. berichtet.

3. Sonstige Steuerrechtsänderungen

Das Kultur- und Stiftungsförderungsgesetz v. 13.12.1990 (BGBl I S. 2775, BStBl 1991 I S. 51) sollte die Anreize zur Gründung von Stiftungen verstärken. Es gehört - formal betrachtet - in den Bericht über Steuerrechtsänderungen 1990, konnte aber wegen der Drucklegung unserer Übersicht für 1990 vor dem 13.12.90 nicht mehr in unsere Berichterstattung aufgenommen werden. Das Gesetz ändert das EStG, das KStG, das GewStG, das BewG, das ErbStG, die AO, das UStG, das VStG und sogar die InvZulVO. S. hierzu den ausführlichen Bericht in NWB F. 2 S. 5601 ff.

Über das Kuriosum des niemals wirksam gewordenen Gesetzes über Gebühren für die Benutzung von Bundesfernstraßen mit schweren Lastfahrzeugen v. 30.4.1990 (BGBl I S. 826) und die gleichzeitig wirksam gewordene Entlastung der inländ. Lkw von der KraftSt hatten wir in NWB F. 2 S. 5558 vor Jahresfrist berichtet. Die Bundesregierung hat nunmehr die alte Rechtslage wieder hergestellt und durch die VO zur Aufhebung von kraftfahrzeugsteuerlichen Sondervorschriften v. 7.6.1991 (BGBl I S. 1223) die KraftSt für Nutzfahrzeuge auf den Stand vom 30.6.1990 angehoben, und zwar mit Wirkung ab 1.3.1991.

Kleine Verbesserungen im Reiseverkehr brachte die 8. VO zur Änderung der UStDV v. 13.6.1991 (BGBl I S. 1239) und die 5. VO zur Änderung der Einreise- Freimengen-VO v. 25.6.1991 (BGBl I S. 1395).

Das Netz der zwischenstaatlichen Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung wurde auch 1990/1991 weiter ausgebaut. Der BMF veröffentlicht i. d. R. jährlich eine Übersicht über den Stand der DBA. Die letzte nach dem Stand v. 1.1.1991 ist abgedruckt im BStBl 1991 I S. 9 ff. und NWB F. 2 S. 5617 ff. Über weitere Verträge, die im Laufe des Jahres geschlossen wurden bzw. werden, berichten die NWB (in den Eilnachrichten) sowie ausführlich die IWB. Über die in diesem Zusammenhang nicht uninteressante Frage der Zusammenarbeit zwischen Finanzbehörden und Ausländerbehörden informiert ein BMF-Schr. v. 3. 7. 91 (BStBl I S. 706). S. ferner die Übersicht über steuerliche Vorrechte und Befreiungen aufgrund zwischenstaatlicher Vereinbarungen (BMF-Schr. v. 13. 6. 91, BStBl I S. 746 ff.).

Für das Berufsrecht der steuer- und wirtschaftsberatenden Berufe bedeutsam war die Anpassung der VO zur Durchführung des StBerG (VO v. 19.8.1991, BGBl I S. 1797) an die Änderungen des Berufsrechts durch das 4. und 5. StBerÄndG. S. hierzu NWB F. 30 S. 809 ff. Neben der Übernahme der Vorschriften zur Berufshaftpflichtversicherung aus der gesonderten VO v. 27.4.1990 (BGBl I S. 847; NWB G F. 30 S. 155) in die DVO zum StBerG ist von besonderer Bedeutung die Regelung über das Zulassungsverfahren, die Durchführung der Steuerberaterprüfung, die Bestellung als Steuerberater und die Neuregelung des Verfahrens zur Anerkennung von Steuerberatungsgesellschaften. Ausführlich hierzu Peter/Charlier, Komm. zum StBerG (Verlag NWB).

Die Tatsache, daß einzelne Gesetze gelegentlich in ihrer neuesten Fassung veröffentlicht werden, ist nur ein schwacher Trost für den Praktiker, weil diese Gesetze erfahrungsgemäß sehr rasch - u. a. im Zeitpunkt der Veröffentlichung - wieder geändert werden (Neufassung des BewG v. 1.2.91, BStBl I S. 168, UStG v. 8.2.91, BStBl I S. 272, UStDV v. 8.2.91, BStBl I S. 301, D-Markbilanzgesetz im BStBl 1991 I S. 116, erneute Neufassung v. 18.4.91, BStBl I S. 713). S. 3806

III. Zur Diskussion um Steueränderungen ab 1992

Neben den erwähnten, tiefgreifend verändernden Planungen bei der GewSt, der Einheitsbewertung und VSt enthält der Entwurf des StÄndG 1992 (s. o. I, 2) unter anderem familienfreundliche Änderungen (Anhebung des Kinderfreibetrages von 3 024 DM auf 4 104 DM; Anhebung der Höchstbeträge für die Unterstützung bedürftiger Angehöriger, Verbesserungen beim Kindergeld für das erste Kind und beim Kindergeldzuschlag) und eine Vereinfachung bei der LSt, vor allem aber die ab 1993 vorgesehene Anhebung der USt von 14 auf 15 % und die Beibehaltung des ermäßigten Satzes von 7 %. S. im einzelnen NWB Nr. 40/1991 ”Aktuelles” (innere Seite 3096).

Wie schon ausgeführt, lehnt der Bundesrat (BR-Drucks. 522/91 - Beschluß) in seiner Stellungnahme alle Erleichterungen im Rahmen der zu verbessernden Unternehmensbesteuerung ab. Der Vermittlungsausschuß muß entscheiden. Bei Redaktionsschluß war nicht erkennbar, wie der zu findende ”Kompromiß” aussehen wird.

Fest steht im Augenblick nur, daß ab 1992 die Kilometerpauschale bei Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte auf 0,65 DM (für Pkw) angehoben wird, nachdem sie für 1991 schon von 0,50 DM auf 0,58 DM erhöht worden war. Diese Änderungen sind durch das StÄndG 1991 bereits beschlossen und verkündet (§ 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG). Für Motorräder betragen die Pauschalen 0,26 DM für 1991 und 0,30 DM für 1992 je Entfernungskilometer.

Ab 1993 ist mit einer Neuregelung der Zinsbesteuerung zu rechnen (s. u. IV, 1b) und mit einer stl. Verbesserung der Altersvorsorge, wenn der Bundesrat zustimmt.

IV. Die Entwicklung der steuerlichen Rechtsprechung im Jahre 1991

In früheren Jahren, insbesondere in jener Zeit, als der Rechtsschutz für den Recht suchenden Stpfl. noch nicht durch die sog. ”Entlastungsgesetze” zugunsten des BFH und der Finanzgerichte stark eingeschränkt war, gab es einige mutige Finanzgerichte, die häufiger Anstöße zu neuen Entwicklungen in der Rspr. auch des BFH gegeben haben. Davon kann jetzt keine Rede mehr sein. Die Beschränkung des Rechtsschutzes gilt auch weiterhin (Gesetz v. 6.12.90, BGBl I S. 2587), formal (zunächst) bis 31.12.1992. Viele Finanzrichter geben in persönlichen Gesprächen zu, daß sie ”keine Lust” mehr haben, gegen die Rspr. des BFH zu opponieren, weil sie aufgrund der Revision des FA im zweiten Rechtszug doch ”linientreu” bleiben müssen. So konzentriert sich das Interesse des Praktikers in letzter Zeit vor allem auf jene Fälle, in denen die Rspr. des BFH unter Umständen doch noch einmal geprüft werden kann, wenn das BVerfG die Verfassungsbeschwerden der Stpfl. oder eines FG zur Entscheidung angenommen hat.

Freilich ist mit diesem erweiterten Rechtsschutz zugleich ein gewisses Maß an Rechtssicherheit verloren gegangen. Das spüren alle Stpfl., die seit Monaten ”vorläufige” Steuerbescheide erhalten, weil die Verfahren über die Verfassungsmäßigkeit des Grundfreibetrags im Tarif des EStG für eine Reihe von Jahren noch nicht entschieden sind.

Es kann aber nicht bestritten werden, daß vom BVerfG ganz entscheidende Impulse im stl. Bereich, insbesondere bei der ESt, ausgegangen sind.

1. Der Einfluß der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts

a) Die Konsequenzen aus der Rechtsprechung zum ”Familienlastenausgleich”

Wie vor Jahresfrist an dieser Stelle berichtet, entschied das BVerfG am 12.6.90 (NWB F. 3 S. 7483) über die Verfassungswidrigkeit des § 32 Abs. 6 EStG 1983 für die Jahre 1983-1985 i. V. mit der Verfassungswidrigkeit des Kindergeldgesetzes, soweit es die Höhe und die Einkommensgrenzen beim Kindergeld betraf. Erst der § 54 EStG i. d. F. des StÄndG 1991 v. 24.6.91 (BGBl I S. 1322) zog die Konsequenzen aus diesen Entscheidungen für alle noch nicht bestandskräftigen Bescheide, so S. 3807daß die Verwaltung die bis dahin - nach Bekanntwerden der Urteile des BVerfG - ergehenden vorläufigen Bescheide für diese VZ endgültig berichtigen kann (s. hierzu unsere Kritik in NWB Blickpunkt Steuern Nr. 9/90).

Um nicht noch einmal die (weniger streitbaren) Stpfl. im guten Glauben an die Rechtmäßigkeit des Gesetzes zu benachteiligen, hat sich die FinVerw dazu entschlossen, bis auf weiteres alle Steuerbescheide für vorläufig zu erklären (§ 165 AO), bei denen der Grundfreibetrag durch eine ggf. noch zu treffende Entscheidung des BVerfG für zu niedrig, d. h. für verfassungswidrig, erklärt werden könnte (BMF v. 16. 1. 91, BStBl I S. 91, v. 18.4.91, BStBl I S. 494).

Daran ändert auch nichts, daß der III. Senat des BFH die Verfassungsmäßigkeit des für 1987 geltenden Grundfreibetrages im U. v. 20.7.90 III B 144/89 bestätigt hat. Es waren gerade die Auffassungen des III. Senats in seiner ständigen (nicht familienfreundlichen) Rspr., die das BVerfG in seinen grundlegenden U. v. 12. 6. 90 abgelehnt hat.

Freilich bedarf es großer Geduld, den Ausgang solcher für viele, ja fast alle ESt-Pflichtigen bedeutsamen Entscheidungen des BVerfG abzuwarten, insbesondere dann, wenn auch aus anderen Gründen, z. B. wegen zu niedriger Kinderfreibeträge, Verfahren anhängig sind, die Verwaltung aber insoweit nicht vorläufig, sondern endgültig entschieden hat. Wie die Vergangenheit zeigt, wahrt der Stpfl. nur dann seine Rechte, wenn er Bescheide nicht rechtskräftig werden läßt. Das bedeutet: Einspruch einlegen und weiter mit dieser Rechtsunsicherheit leben!

b) Die Konsequenzen aus der Rechtsprechung zur Zinsbesteuerung

Auch in einem anderen Bereich des EStG hat das BVerfG Bewegung in die Entwicklung des Rechts gebracht: Es hat die geltende Zinsbesteuerung kritisiert, die vielen Stpfl. die Möglichkeit bietet, ihre Zinseinkünfte zu verschleiern, während andere durch den Abzug von KESt nicht nur belastet sind, sondern naturgemäß auch diese Erträge in ihren Erklärungen anzugeben gezwungen sind. Das BVerfG (U. v. 27. 6. 91 - 2 BvR 1493/89, BStBl II S. 654) hat den Gesetzgeber aufgefordert, Abhilfe zu schaffen. Deshalb ist eine Lösung in der Diskussion, die eine allgemeine KESt für alle Erträge vorsieht, zugleich aber die Freibeträge für die Einkünfte aus Kapitalvermögen erheblich heraufsetzt, so daß ”kleinere” Sparer ungeschoren bleiben (6 000 DM für Ledige, 12 000 DM für Verheiratete). Ob dieser Vorschlag schon Eingang in das StÄndG 1992 finden wird, bleibt abzuwarten. Das Inkrafttreten ist erst für 1993 vorgesehen. Eine Kapitalflucht in das Ausland, wie sie bei Einführung der ”Quellensteuer” einsetzte, wäre bei dieser Regelung nicht zu befürchten. Wie die Medien berichten, ist auch dieser Lösungsvorschlag von der Opposition kritisiert worden.

Aus der Rspr. des BVerfG sei abschließend noch erwähnt, daß das BVerfG am Tage der Entscheidung über die Zinsbesteuerung zugleich die in NWB F. 2 S. 5562 Nr. 1b erwähnte Vorlage des FG Münster (Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Strafbefreiungsgesetzes gem. Art. 17 StRG 1990) als unbegründet zurückgewiesen hat (U. 27.6.91 - 2 BvL 3/89, BStBl II S. 652).

2. Bemerkungen zur Rechtsprechung des BFH in 1991

a) Vorlagen an den Großen Senat des BFH

Während wir noch vor Jahresfrist über sieben neue Vorlagen der Einzelsenate an den Großen Senat des BFH berichtet haben, können wir für 1991 keine einzige neue Vorlage registrieren. Ob das im letzten Jahr sehr starke Revirement der alten und neuen Bundesrichter und eine Änderung des Geschäftsverteilungsplanes (Zuständigkeitsregelungen) die Ursache sind, sei dahingestellt.

Entschieden hat der Große Senat des BFH im laufenden Jahr über die Vorlage des X. Senats, in dem es um die Frage ging, ob eine (in vollem Umfange abzugs- S. 3808fähige) dauernde Last in all den Fällen anzunehmen ist, in denen Vermögen im Wege der Generationennachfolge übergeht. Der GrS nimmt im Beschl. v. 15.7.91 GrS 1/90 in Anknüpfung an die bisherige Rspr. eine dauernde Last an, wenn die Bezüge abänderbar sind. Ihre Abänderbarkeit kann sich dabei entweder daraus ergeben, daß die Vertragsparteien sich ausdrücklich auf § 323 ZPO berufen. Versorgungsleistungen sind jedoch auch dann als dauernde Lasten in vollem Umfange abziehbar, wenn sich ihre Abänderbarkeit in einer anderen Weise aus dem Vertrag ergibt. Entscheidend ist damit, ob nach dem Vertragsinhalt die Höhe der Leistungen bei Änderungen in der Leistungsfähigkeit des Verpflichteten und/oder des Versorgungsbedürfnisses des Berechtigten schwanken sollen.

b) Schwerpunkte in der Rechtsprechung der BFH-Senate

Interessant ist es, gewisse Trends festzustellen, die sich bei summarischer Betrachtung der Entscheidungen zur ESt für das letzte Jahr aufdrängen, zumal ja nicht weniger als acht Senate für ESt-Fragen zuständig sind. Dabei ist eine solche Betrachtung stark subjektiv und nicht frei von möglichem Irrtum.

Nachdem die Zeit der ständigen Änderung einer früheren Rspr. des BFH offenbar vorbei ist, konzentriert sich - jedenfalls in der Bekanntgabe der U. im BStBl Teil II - die Rspr. mehr und mehr auf Einzelfälle, um nicht zu sagen, auf eine Einzelfallgerechtigkeit, begleitet von gewissen Zielvorstellungen, die gelegentlich unterschwellig vorhanden zu sein scheinen. Ein typisches Beispiel ist die Rspr. zum Abzug von WK oder BA für Auslandsreisen*) - Fälle, bei denen man nie im voraus annähernd abschätzen kann, wie der BFH entscheiden wird.

Ähnlich ist es in Fällen der Betriebsaufspaltung*) und bei der Beurteilung von Wertpapier- und ähnlichen Geschäften*) - Bereiche, zu denen man im BStBl 1991 II eine ganze Reihe von U. findet. Eine gesicherte Ausgangslage dürfte jetzt aber für jene Fälle bestehen, in denen es sich um Erbregelungen und Erbauseinandersetzungen*) handelt, nachdem der Große Senat (U. v. 5.7.90 GrS 2/89, BStBl II S. 837) entschieden hat (s. ausführlich NWB F. 3 S. 7661 ff. und 7915 ff.).

Ein leidiges, immer wieder den BFH beschäftigendes Thema ist der Abzug von Schuldzinsen*), sei es im Zusammenhang mit dem sowohl geschäftliche als auch private Vorgänge erfassenden Kontokorrentkonto, als auch bei der Frage, ob in Sonderfällen (Änderung des Darlehenszwecks, Wegfall der Einkunftsquelle, Vereinbarungen zwischen Angehörigen u. a. m.) die Zinsen ganz oder teilweise BA oder WK sind. Auch hier sind überraschende Ergebnisse im Einzelfall nicht ausgeschlossen. Dieser Komplex zeigt andererseits deutlich, daß es ein dringendes Gebot der Stunde ist, endlich den Abzug der Schuldzinsen als Sonderausgaben wieder zuzulassen. Um wieviel Zeit und Arbeit könnten die FG und der BFH allein dadurch entlastet werden! Wenn immer nach Vereinfachung gesucht wird: Hier bietet sie sich an.

c) ”Gefahrenquelle” in der ESt-Rechtsprechung des BFH

Im Laufe der letzten Jahre, besonders aber in 1991, werden mehr und mehr U. des BFH bekannt, die eine bedenkliche Tendenz erkennen lassen zur Abkehr vom Wortlaut des EStG, vom Sinn und Zweck, von den Grundgedanken und der Systematik des Gesetzes und denen deshalb die nachfolgende kritische Betrachtung gewidmet ist. Es handelt sich um den Beschluß des Großen Senats des BFH v. 25. 6. 1984 (BStBl II S. 751, 765 ff.), in dem er - ausgehend von dem Begriff der ”Gewinnerzielungsabsicht” - die Theorie des ”Totalgewinns” entwickelt hat, und um die auf diesem Beschluß des GrS beruhende Folge-Rspr. der Einzelsenate, insbesondere U. des VIII., aber auch des IV. und X. Senats des BFH.

Ältere Steuerrechtler haben noch gelernt, daß der Grundgedanke der Einkommensbesteuerung durch das EStG die Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ist, daß die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit am besten im ”Einkommen” zum Ausdruck kommt, und daß als ”Einkommen” die Summe der

*) S. hierzu die vierteljährliche Berichterstattung über die BFH-Rspr. in NWB F. 3a und F. 17a. S. 3809(positiven und negativen) Einkünfte aus den sieben Einkunftsarten (nach Abzug bestimmter persönlicher Ausgaben) verstanden wird. Hinzu kommt als immanenter Bestandteil des Begriffs ”Einkommen” das Zeitelement, nämlich die Erfassung dieses Einkommens für e i n Kj (Grundsatz der Abschnittsbesteuerung).

Dies alles gilt nach der Entscheidung des GrS (der die Verlustzuweisungsgesellschaften treffen wollte, also gar keine Veranlassung hatte, darüber hinaus ein ganz neues System der Einkommensbesteuerung zu entwickeln) nicht mehr. In den Folgeentscheidungen, z. B.

• 19.7.90 IV R 82/89 (BStBl 1991 II S. 333),

• 21.8.90 VIII R 25/86 (BStBl 1991 II S. 564),

• 13.12.90 IV R 1/89 (BStBl 1991 II S. 452),

• 23.1.91 X R 37/86 (BStBl II S. 398),

• 5.3.91 X R 39/88 (BStBl II S. 631),

geht es gar nicht darum, das Einkommen der Stpfl. (im klassischen o. g. Sinne) festzustellen, sondern es wird untersucht, ob - zum Teil innerhalb derselben Einkunftsart - einzelne Tätigkeiten mit Gewinn auf Dauer ausgeübt werden bzw. werden können, obwohl der jeweils entscheidende Senat gar nicht wissen und beurteilen kann, welche Entscheidungen der Stpfl. im Einzelfall zur Gestaltung seines Einkommens in den nächsten Jahren treffen wird.

Gegen eine solche Betrachtung und Entscheidungspraxis bestehen erhebliche Bedenken. Die Gefahr einer Zerstörung jener Systematik des ESt-Rechts, die seit 1919 Grundlage allen Handelns von Gesetzgebung, Verwaltung, Rechtsprechung und Praxis war, ist groß. Sie bringt nicht nur eine Rechtsunsicherheit in der materiellen Beurteilung der Sachverhalte mit sich, sondern verstärkt die Unzufriedenheit über die Rechtsunsicherheit auch insofern, als es der BFH für Rechtens hält, Veranlagungen ggf. jahrelang für vorläufig zu erklären, bis abzusehen ist, ob ein Totalgewinn erzielt werden kann bzw. erzielt worden ist (U. v. 25.10.89, BStBl 1990 II S. 278). Eine solche Verfahrensweise ist für die Praxis schlechthin unerträglich. Es war jedenfalls ein entscheidender Fehler des Großen Senats, über den entschiedenen Fall hinaus seine Thesen auf alle sieben Einkunftsarten für anwendbar zu erklären, wodurch die Einzelsenate ermuntert (oder gezwungen?) waren, gegen alle Regeln der steuerlichen Vernunft dieser Theorie zu folgen.

V. Steuerliche Überlegungen zum Jahresende

Viele Stpfl. stellen vor Jahresende die Frage, ob sie durch bestimmte Maßnahmen und Entscheidungen Einfluß nehmen können auf ihre stl. Belastung des ablaufenden Jahres und wie sich solche Daten in den kommenden Jahren wirtschaftlich, vor allem stl., auswirken. Dabei ist der Handlungs- und Ermessensspielraum im unternehmerischen Bereich ungleich größer als für jene Stpfl., die sich nicht - wie es im EStG und GewStG heißt - am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligen. Zur letzten Gruppe von Stpfl. gehören vor allem Arbeitnehmer, Rentner und andere Versorgungsberechtigte. Daneben gibt es allerdings Fakten und Erkenntnisse, die für alle Stpfl., natürliche und juristische Personen, von Bedeutung sein können.

1. Gestaltungsmöglichkeiten im unternehmerischen Bereich

Vorweg sei betont, daß es für Unternehmer und Unternehmen ein so vielfältiges Angebot von Einfluß- und Entscheidungsmöglichkeiten gibt, daß ein allgemeines Rezept auch an dieser Stelle nicht gegeben werden kann und soll. Zu unterschiedlich sind die Verhältnisse im Einzelfall, so daß eine bestimmte - die gleiche - Entscheidung im einen Fall Vorteile, im anderen Fall Nachteile bringen kann. S. 3810

Letztlich muß der Einzelne überlegen, rechnen und entscheiden, ob er von den nachfolgend dargestellten, gesetzlich legalen Möglichkeiten der Einflußnahme Gebrauch machen kann oder will.

a) Absolute Steuerersparnismöglichkeiten

Mit dem Begriff ”absolute Steuerersparnisse” sind jene Möglichkeiten gemeint, bei denen im Ergebnis eine absolute, endgültige Steuerersparnis erzielt werden kann, ohne daß dabei durch Ausgaben auf der anderen Seite eine Vermögensminderung in Kauf genommen werden muß. Dieser Bereich ist relativ klein.

Die zur Zeit auslaufenden Bestimmungen des BerlinFG brachten stets eine absolute Ersparnis ohne Vermögensverlust bei der Hingabe bestimmter Darlehen. In eingeschränktem Umfang besteht diese Möglichkeit noch für Darlehen mit Vertragsabschluß vor dem 1.1.1992 (s. NWB F. 3 S. 7941 Buchst. f).

Die Möglichkeit, Betriebsgebäude aus dem BV zum Buchwert zu entnehmen und sie (nach Umbau) als Wohnungen mit Sozialbindung zu vermieten und erhöht abzuschreiben (§ 7k EStG), besteht noch für Entnahmen bis zum 31.12.1992 (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 4 EStG), obwohl die Vorschrift des § 7k bezüglich der Sonderabschreibungen bis 31. 12. 1995 verlängert worden ist (StÄndG 1991). Eine solche Maßnahme verhindert die stpfl. Auflösung stiller Reserven (absolute Steuerersparnis) und bedeutet zugleich eine Steuerverlagerung (infolge erhöhter AfA in den ersten Jahren) in die Zukunft.

Absolute Steuerersparnisse können ferner eintreten, wenn die Einkunftsquellen verteilt werden können auf mehrere Stpfl., z. B. unter Familienangehörigen oder durch Aufnahme von Mitarbeitern, die als Rechtsnachfolger in Betracht kommen, z. B. durch Schenkungen von Kapitalvermögen an Kinder, die ihr eigenes Einkommen mit eigenen Freibeträgen versteuern (Existenzminimum, Abschwächung der Progressionswirkung usw.). Die Anstellung des Ehepartners im Betrieb des anderen Ehegatten bringt Ersparnisse bei der GewSt, wird aber in Zukunft - wenn die Bundesregierung ihr Vorhaben verwirklichen kann, die GewSt weiter abzubauen - an praktischer Bedeutung verlieren, es sei denn, das Einkommen der Ehegatten ist so hoch, daß selbst die Inanspruchnahme des WK-Pauschbetrages von 2 000 DM noch eine fühlbare Entlastung bringt. Ähnliches gilt für erhoffte Ersparnisse aus einer Betriebsaufspaltung, die ebenfalls bei einem Wegfall der GewSt kaum steuerliche Anreize bieten wird. Bei Vertragsgestaltungen unter Angehörigen beachte man ganz allgemein, daß diese einem Fremdvergleich bzw. Drittvergleich standhalten müssen (s. hierzu kritisch NWB Blickpunkt Steuern Nr. 7/91).

b) Steuerverlagerungen

Die Möglichkeiten, durch Steuerverlagerungen Einfluß auf die Höhe der Steuerlast dieses Jahres und der kommenden Jahre zu nehmen, sind vielfältig. Bei einer Einkommensminderung des laufenden Jahres tritt aber wegen der Wechselwirkung in aller Regel in der Folge wieder eine höhere Belastung ein, die einer Steuerstundung gleichkommt. Das gilt naturgemäß nur bei einer gleichbleibenden Entwicklung der Gewinne. Wo Unterschiede - durch welche Ereignisse auch immer - oder sogar erhebliche Schwankungen in der Gewinn- und Einkommensentwicklung eintreten oder abzusehen sind, hängt es wiederum ganz vom Einzelfall ab, ob und in welchem Umfang von den nachstehend erläuterten Instrumenten Gebrauch gemacht werden kann und soll.

Jedenfalls braucht der Stpfl. in diesem Jahr allein aus Gründen einer Tarifveränderung nicht an Verschiebungen zu denken, da sich der Tarif 1991 von dem Tarif 1992 nicht unterscheidet. Die Tatsache, daß für 1991 und 1992 ein Solidaritätszuschlag (nach Aussage und Gesetz befristet) erhoben wird, kann an der Jahreswende 1991/92 nur zu der allgemeinen Schlußfolgerung für die Jahre nach 1992 führen, soweit es im Einzelfall möglich ist, Gewinne und Überschüsse der Jahre 1991/92 in spätere Jahre zu verlagern, um den Solidaritätszuschlag so niedrig S. 3811wie möglich zu halten. Das ist aber im großen Stil nur möglich, wenn von Sonderabschreibungen auf Investitionen in allen Bereichen des beweglichen und unbeweglichen Vermögens Gebrauch gemacht werden kann. Die Empfehlung kann also nur lauten: investieren - wenn die Finanzierung es zuläßt! Und dies gilt in ganz besonderem Maße für die Investitionen in den neuen Bundesländern. Die in 1991 und 1992 entstehenden Verluste können später mit Gewinnen ausgeglichen werden, wenn die Reform der Unternehmensbesteuerung realisiert werden kann, weil dann die Steuerbelastung der gewerblichen Wirtschaft voraussichtlich nicht mehr die Höhe der Jahre 1991/92 erreichen wird.

Im übrigen gelten auch in diesem Jahr die schon früher regelmäßig gegebenen Hinweise für Steuerverlagerungen und Steuerstundungsmöglichkeiten. Vgl. hierzu vor allem NWB F. 2 S. 5566. Die dort für 1990 gemachten Ausführungen gelten unverändert sinngemäß auch für 1991.

2. Gestaltungsmöglichkeiten für alle Steuerpflichtigen

Alle Stpfl. - nicht nur die Unternehmer - haben es in einem gewissen Umfang in der Hand, durch ihre Ausgabengestaltung Einfluß auf das Jahresergebnis zu nehmen. So könnte eine Reparatur, die in den nächsten Monaten ansteht, bei Gebäuden, gleichgültig, ob sie zum BV oder zum Privatvermögen gehören, z. B. nach 1991 vorgezogen werden, so daß beim Unternehmer die Kosten der Reparatur als Erhaltungsaufwand noch im VZ 1991 sofort abz. BA, beim Hausbesitzer z. B. als WK abz. sind. Selbst Arbeitnehmer könnten bei der Anschaffung von Arbeitsmitteln (z. B. für ein Arbeitszimmer oder Arbeitsmaterial) ebenso wie die anderen Stpfl. WK in das Jahr 1991 vorziehen, die ursprünglich für 1992 geplant waren.

Es sei ferner daran erinnert, wenn entsprechende Mittel zur Verfügung stehen, die Sonderausgaben-Höchstbeträge voll auszuschöpfen. Dabei sollte beachtet werden, daß - schon ab VZ 1990 - Beiträge an Bausparkassen nur noch zu 50 % als SA abz. sind; andererseits kann die Abschlußgebühr WK bei den Einkünften aus Kapitalvermögen sein (BFH-U. v. 24. 7. 90, BStBl II S. 975).

Für Überschußrechner (§ 4 Abs. 3 EStG) und für Arbeitnehmer gilt nach wie vor der Grundsatz, daß Ausgaben im Kj nur abzugsfähig sind, wenn sie tatsächlich geleistet, und Einnahmen nur stpfl. sind, wenn sie tatsächlich im VZ zugeflossen waren. Das ist auch im Bereich der Sonderausgaben und der agw. Bel. zu beachten (Abflußprinzip). Bei den agw. Bel. gilt dies auch für den Abzug kreditfinanzierter Aufwendungen (BFH-U. v. 10. 6. 88, BStBl II S. 814).

3. Ablauf von Fristen

Man beachte schließlich, daß die Veranlagungen 1986, wenn die Steuererklärungen im Jahre 1987 abgegeben und die Veranlagungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen sind, mit Ablauf des Jahres 1991 - am 31.12.1991 - ”verjähren”, d. h. weder zugunsten noch zuungunsten des Stpfl. geändert werden können. Vgl. hierzu §§ 164, 169 Abs. 2 Satz 1 AO.

4. Verzinsung von Nachforderungen und Erstattungen

Wir erinnern daran, daß die Verzinsung von Steuernachforderungen (Abschlußzahlungen) und Steuererstattungen aus der Veranlagung für 1990 am 1.4.1992 beginnt, nämlich 15 Monate ab dem Zeitpunkt, zu dem die ESt-Schuld entstanden ist (§ 233a AO). Bei Abgabe der Erklärungen 1990 vor dem 1.4.1992 hat der Stpfl. keinen Anspruch darauf, daß er auch vor dem 1.4.1992 seinen Bescheid erhält. Man beachte auch die Bagatellgrenze von 20 DM (§ 239 Abs. 2 AO). S. hierzu NWB F. 2 S. 5119 ff. S. 3812

VI. ABC der wichtigsten Steuerbefreiungen und -ermäßigungen bei der Einkommen- und Lohnsteuer

Da die Ertragsteuern (ESt, KSt, GewSt) nach wie vor den Unternehmer am stärksten belasten, sei hier noch einmal ein Überblick über die wichtigsten Befreiungen und Ermäßigungen bei diesen Steuerarten in ABC-Form gegeben.

1. Absetzung für Abnutzung (AfA)

Bei abnutzbaren beweglichen Anlagegütern des BV können die AfA nach Wahl entweder in gleichen Jahresbeträgen (§ 7 Abs. 1 Sätze 1 und 2 EStG) oder in fallenden Jahresbeträgen (§ 7 Abs. 2 EStG; s. u. Nr. 15 ”Degressive AfA”) bemessen werden. Unter den Voraussetzungen des § 7 Abs. 1 Satz 4 EStG können die AfA bei diesen Anlagegütern auch nach Maßgabe der Leistung vorgenommen werden. Zu den einzelnen AfA-Methoden s. a. NWB F. 3c S. 3791 ff. Wegen der Berücksichtigung der Sonder-AfA für bestimmte WG des Anlagevermögens s. u. Nr. 11.

Die AfA sind grundsätzlich so zu bemessen, daß die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach Ablauf der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des WG voll abgesetzt sind. Bei Gebäuden gilt dies nur, wenn die technischen oder wirtschaftlichen Umstände dafür sprechen, daß die tatsächliche Nutzungsdauer bei Wirtschaftsgebäuden weniger als 25 Jahre, bei Mietwohnneubauten und anderen Gebäuden weniger als 50 Jahre (bei Fertigstellung vor dem 1.1.25 weniger als 40 Jahre) beträgt.

Für bewegliche Anlagegüter gilt folgende Vereinfachungsregelung: Bei Anschaffung oder Herstellung in der 1. Hälfte des Jahres darf die volle Jahres-AfA, bei Anschaffung oder Herstellung in der 2. Hälfte des Jahres (also auch noch bei Anschaffung oder Herstellung bis bzw. am 31.12.1991) eine halbe Jahres-AfA abgezogen werden (Abschn. 44 Abs. 2 Satz 2 EStR). Beim Ausscheiden eines Anlagegutes im Laufe des Jahres gilt diese Rechnung nicht; hier ist die AfA zeitanteilig zu berechnen. Eine tatsächliche technische Nutzung ist nicht Voraussetzung für den Beginn der AfA, es kommt vielmehr auf den Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung an. Darum ist für ein WG, das 1991 angeschafft/hergestellt und erst 1992 genutzt wird, bereits 1991 die AfA zulässig.

Für Gebäude gilt diese vereinfachende Regelung nicht. Hier ist die AfA zeitanteilig zu berechnen, z. B. bei im Laufe des Jahres erworbenen oder fertiggestellten Betriebsgebäuden, Mietwohngrundstücken usw. Wegen der besonderen AfA- Regelung für Gebäude gem. § 7 Abs. 4 und 5 und § 7b EStG s. u. Nr. 22. Soweit die Inanspruchnahme der degressiven AfA für diese Gebäude möglich ist (s. u. Nr. 22), darf der volle Jahresbetrag der AfA selbst dann abgezogen werden, wenn das Gebäude erst am 31. 12. des Jahres fertiggestellt ist (Abschn. 44 Abs. 2 Satz 6 EStR).

Ist die AfA unterblieben, kann sie in der Weise nachgeholt werden, daß die noch nicht abgesetzten Anschaffungs- oder Herstellungskosten (Buchwert) entsprechend der bei dem WG angewandten Absetzungsmethode auf die noch verbleibende Restnutzungsdauer verteilt werden.

Nutzungsdauer und AfA-Sätze bei ein- und mehrschichtiger Nutzung:

Die Verkürzung der Nutzungsdauer bei zweischichtiger Nutzung um 20 v. H. entspricht einer Erhöhung des AfA-Satzes um 25 v. H. Bei dreischichtiger Nutzung entspricht die Verkürzung der Nutzungsdauer um 33 1/3 v. H. einer Erhöhung des AfA-Satzes um 50 v. H.

2. Altersentlastungsbetrag

Personen, die vor Beginn des VZ 1991 das 64. Lebensjahr vollendet haben,erhalten für die nicht aus Versorgungsbezügen (§ 19 Abs. 2, § 22 Nr. 4 Satz 4 Buchst. b EStG) und Leibrenten (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG) bestehenden Einkünfte einen Altersentlastungsbetrag in Höhe von 40 v. H. des Arbeitslohns und der positiven Summe der Einkünfte, die nicht Arbeitslohn sind, höchstens jedoch insgesamt einen Betrag von 3 720 DM im Kj (§ 24a EStG). Vgl. NWB F. 3b S. 3675 f. Bei Zusammenveranlagung erfolgt eine getrennte Ermittlung der Einkünfte, d. h. ein Altersentlastungsbetrag wird für jeden Ehegatten nur gewährt, wenn beide Ehegatten die Altersvoraussetzung erfüllen und beide begünstigte Einkünfte beziehen.

3. Anrechnungsverfahren bei Dividenden

Die auf ausgeschüttete Gewinne von Kapitalgesellschaften erhobene KSt(36 v. H.) wird bei der ESt der Anteilseigner angerechnet oder vergütet. Der Stpfl. erhält von der Gesellschaft (oder Kreditinstitut) eine Steuergutschrift (9/16 der Bardividende) zur Vorlage beim FA. Einschließlich der einbehaltenen Kapitalertragsteuer (25 v. H. der Bardividende) beträgt die Steuerbelastung 52 v. H. der Bruttodividende, so daß sich bei der Veranlagung stets eine Erstattung ergibt, wenn der Stpfl. einen darunterliegenden Steuersatz hat. Zur Anrechnung von KSt bei Auslandsbeziehungen s. Abschn. 213h EStR.

4. Ausländische Einkünfte

Bei unbeschränkt Stpfl. kann die ausländische Steuer auf die deutsche Steuer angerechnet werden, vorausgesetzt, daß es sich um eine der deutschen ESt entsprechende Steuer auf ausländische Einkünfte handelt. Die Anrechnung ist auf die deutsche ESt möglich, die auf die ausländischen Einkünfte entfällt. Alternativ zum Anrechnungsverfahren kann der Stpfl. den Abzug der ausländischen Steuer bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte beantragen. Darüber hinaus gibt § 34c Abs. 5 EStG die Möglichkeit, die auf die ausländischen Einkünfte entfallende deutsche ESt ganz/teilweise zu erlassen oder in einem Pauschbetrag festzusetzen. Einzelheiten für bestimmte Bereiche enthalten der Pauschalierungserlaß (BStBl 1984 II S. 252) und der Auslandstätigkeitserlaß (BStBl 1983 I S. 470). S. a. NWB F. 3c S. 3857 ff.

5. Außergewöhnliche Belastungen

a) Die Berücksichtigung von Aufwendungen als agw. Bel. nach § 33 EStG setzt voraus, daß der Stpfl. aufgrund außergewöhnlicher und zwangsläufiger Aufwendungen belastet ist; außerdem müssen die Aufwendungen der Höhe nach zwangsläufig sein (s. Anschn. 186 EStR). Sind diese Merkmale gegeben, so wird die Steuerermäßigung auf Antrag gewährt (keine Ermessensentscheidung!). Ausführlich NWB F. 3c S. 3860 ff.

Nur der Teil der Aufwendungen, der die dem Stpfl. zumutbare Belastung übersteigt, kann vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Zur Ermittlung der Berechnungsgrundlage s. a. Abschn. 186 Abs. 10 EStR. Die zumutbare Belastung beträgt im VZ 1991 S. 3814

v. H. des Gesamtbetrags der Einkünfte

Als Kinder zählen alle Kinder, für die der Stpfl. einen Kinderfreibetrag erhält.

b) Höchstbetrag für Unterhalt und Berufsausbildung bei Stpfl. ohne Anspruch auf einen Kinderfreibetrag 5 400 DM (ab VZ 1992 Erhöhung auf 6 300 DM vorgesehen), wenn die unterhaltene Person das 18. Lebensjahr vollendet hat, und 3 024 DM (ab VZ 1992 Erhöhung auf 4 104 DM vorgesehen), wenn die unterhaltene Person das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat. Von den eigenen Einkünften und Bezügen des Unterhaltsempfängers wird der 4 500 DM übersteigende Teil angerechnet. Aus Vereinfachungsgründen können bei der Feststellung 360 DM abgezogen werden (Abschn. 190 Abs. 6 EStR). Berechnungsschema: Freibetrag 5 400 DM (bzw. 3 024 DM) ./. [eigene Bezüge ./. (4 500 DM + 360 DM)]. S. a. Nr. 28 und 38. Vgl. a. NWB F. 3b S. 3692 f.

Unterhaltsaufwendungen an im Ausland lebende Angehörige können nur dann abgezogen werden, wenn sie nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Person notwendig und angemessen sind, wobei auch hier der o. g. Höchstbetrag gilt. Ob der Stpfl. sich den Aufwendungen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann, ist nach inländischen Maßstäben zu beurteilen. Wegen der ab 1990 maßgebenden Ländergruppeneinteilung s. BMF v. 11. 12. 89 (BStBl I S. 463). Vgl. a. BMF v. 2. 5. 90 (BStBl I S. 226).

Die Berücksichtigung von Unterhaltsaufwendungen für Personen aus der ehemaligen DDR und den osteuropäischen Staaten (z. B. Paketsendungen) entfällt ab 1.1.91 (gleichlaut. Länder-Erl. v. 15. 11. 90); der Pauschbetrag für Besuchsreisen in die (ehemalige) DDR ist bereits ab 1.4.90 entfallen (gleichlaut. Länder-Erl. v. 20.3.90, BStBl I S. 148).

c) Dem Stpfl. wird ein allgemeiner Ausbildungsfreibetrag gewährt, sofern ihm Aufwendungen erwachsen für die Berufsausbildung eines Kindes, für das er einen Kinderfreibetrag erhält oder erhielte, wenn das Kind unbeschränkt estpfl. wäre (§ 33a Abs. 2 EStG). Danach wird im VZ 1991 vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen:

(1) für ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat,

aa) ein Betrag von 2 400 DM, wenn das Kind im Haushalt des Stpfl. untergebracht ist,

bb) ein Betrag von 4 200 DM im Kj, wenn das Kind auswärtig unterbracht ist;

(2) für ein Kind, das das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, ein Betrag von 1 800 DM im Kj, wenn das Kind auswärtig untergebracht ist.

Ein Ausbildungsfreibetrag wird auch gewährt für ein Kind bis zur Vollendung des 29. Lebensjahrs, das den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat und für das der Stpfl. keinen Kinderfreibetrag erhält. S. 3815

Die Gewährung des Ausbildungsfreibetrages hängt nicht davon ab, daß die Berufsausbildung der entscheidende Anlaß für die auswärtige Unterbringung ist.

Dieser Freibetrag wird zeitanteilig für die Monate gewährt, in denen die Voraussetzungen gegeben sind. So kann z. B. für ein am 1.11.1973 geborenes Kind für den VZ 1991 2/12 des jeweils in Betracht kommenden Ausbildungsfreibetrags in Anspruch genommen werden. Für beschränkt stpfl. Kinder vermindern sich die Freibeträge; es gilt die Ländergruppeneinteilung wie bei der Berücksichtigung von Unterhaltsleistungen (s. Buchst. b).

Angerechnet werden von den eigenen Einkünften und Bezügen des Kindes der 3 600 DM übersteigende Teil sowie die dem Kind als Zuschuß gewährten Leistungen nach dem BAföG und aus öffentlichen Mitteln.

Für den Ausbildungsfreibetrag gilt der Halbteilungsgrundsatz. Jedoch können die Eltern bei einer Veranlagung zur ESt gemeinsam für den VZ eine andere Aufteilung beantragen. Alternativ zur Halbteilung kann auf gemeinsamen Antrag der Eltern der einem Elternteil zustehende Anteil am abzuziehenden Ausbildungsfreibetrag auf den anderen Elternteil übertragen werden.

d) Wegen der Berücksichtigung von Kinderbetreuungskosten s. u. Nr. 28.

e) Wegen der Pauschbeträge für Körperbehinderte s. u. Nr. 29.

Ausführlich zu agw. Bel. s. NWB F. 3b S. 3689 ff., F. 3c S. 3859 ff.

6. Außerordentliche Einkünfte: Steuersatz

Der Steuersatz beträgt für den Teil der außerordentlichen Einkünfte, der30 Mio DM nicht übersteigt, die Hälfte des durchschnittlichen Steuersatzes, der sich ergeben würde, wenn die tarifliche ESt nach dem gesamten zu versteuernden Einkommen zuzüglich der dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte zu bemessen wäre. 30 Mio DM übersteigende Beträge unterliegen also der vollen Besteuerung.

7. Bauherrengemeinschaften

Die steuerlichen Vorteile aus der Beteiligung an Verlustzuweisungsgesellschaften (s. a. Nr. 47) und Bauherrengemeinschaften sind zunehmend eingeschränkt worden. Vgl. z. B. wegen der Anforderungen an die Bauherreneigenschaft und der Abgrenzung der Kosten BMF-Schr. v. 31. 8. 90 (BStBl I S. 366); s. a. NWB F. 3 S. 7509 ff.; F. 3c S. 3889 ff., 4603 f. Verlustzuweisungen und WK aus Beteiligungskonstruktionen können nicht bei der Festsetzung der ESt-Vorauszahlungen berücksichtigt werden, sondern erst bei der im allgemeinen sehr viel später erfolgenden Steuerveranlagung, soweit die Verluste in der Anlaufphase bis zum Abschluß der Investition und der Aufnahme der Nutzung entstehen. - Verluste aus § 7b-Objekten sind von dieser Einschränkung ausgenommen. - Vgl. § 37 Abs. 3 EStG.

8. Bausparkassenbeiträge

Beiträge an Bausparkassen zur Erlangung von Baudarlehen sind dem Grunde nach als SA abz. Wegen der Höhe der abz. Beträge s. u. Nr. 37. Bausparkassenbeiträge von Arbeitnehmern dürfen nicht als stfrei auf der LSt-Karte eingetragen werden; die Ausgaben können erst im LStJA oder bei einer Veranlagung berücksichtigt werden. Auch bei Festsetzung von Vorauszahlungen bleiben sie außer Betracht. S. a. NWB F. 3c S. 3897 ff.

9. Berlinförderung

Der Abbau der Berlinförderung aufgrund des StÄndG 1991 beginnt grundsätzlich mit Wirkung ab 1.7.1991. So können erhöhte AfA für bestimmte abnutzbare S. 3816Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens in den ersten 5 Jahren bis zu 75 v. H. der Anschaffungs-/Herstellungskosten (§ 14 BerlinFG) nur in Anspruch genommen werden bei Bestellung oder Herstellungsbeginn vor dem 1. 7. 91. Die Steuerermäßigung für Berlin-Darlehen nach § 16 BerlinFG gilt letztmals für vor dem 1.7.91 gewährte Darlehen, die für Darlehen nach § 17 BerlinFG letztmals für vor dem 1.1.92 gewährte Darlehen. Ab 1.7.91 wird West-Berlin in die für die neuen Bundesländer vorgesehenen Förderungen des InvZulG und des FördergebietsG einbezogen. Im Ergebnis bleiben deshalb Abschreibungsvorteile und in bestimmtem Umfang die Zulagenförderung noch für einen begrenzten Zeitraum bestehen.

10. Betriebsausgaben; Abzugsfähigkeit

Zum Abzug von Kontokorrentzinsen hat der BFH-Beschl. v. 4. 7. 90 (BStBl IIS. 817) Klarheit geschaffen und (z. T. abweichend von der bisherigen Rechtsprechung) entschieden: Entsteht eine Kontokorrentverbindlichkeit sowohl durch betrieblich als auch durch privat veranlaßte Auszahlungen oder Überweisungen, so ist bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG und nach § 4 Abs. 3 EStG nur der betriebliche Teil des Kredits dem BV zuzurechnen. Die auf diesen Teil des Kontokorrentkredits entfallenden Schuldzinsen dürfen als BA abgezogen werden.

§ 4 Abs. 5 EStG regelt, welche BA den Gewinn nicht mindern dürfen. Geschenke an ”Geschäftsfreunde” sind abz. bis 75 DM je Empfänger und Wirtschaftsjahr; gem. Abschn. 20 Abs. 2 EStR besteht Abz. über diesen Betrag hinaus, wenn die zugewendeten WG beim Empfänger ausschließlich betrieblich genutzt werden können.

Für Bewirtungsaufwendungen gilt ab VZ 1990 folgende Regelung: Abz. sind 80 v. H. der angemessenen und nachgewiesenen Aufwendungen; der übersteigende Betrag ist nabz. Der Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen ist durch schriftliche Angaben über Ort, Tag, Teilnehmer und Anlaß der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen zu führen; die Benutzung eines amtlich vorgeschriebenen Vordrucks ist nicht mehr erforderlich. Weitere Einzelheiten s. Abschn. 20 Abs. 8-11 EStR. Vgl. a. NWB F. 3 S. 7493 ff.

Nabz. sind auch BA für Gästehäuser außerhalb des Orts der Betriebsstätte. Nabz. ferner: Jagd, Fischerei, Segeljachten, Motorjachten.

Es bestehen besondere Aufzeichnungspflichten. Die Rechtsprechung (BFH v. 28. 5. 68, BStBl II S. 648 und 651) verlangt eine gesonderte Aufzeichnung der Ausgaben (Sonderkonto). Statistische Angaben außerhalb der Buchführung genügen nicht. Vgl. a. Abschn. 20 Abs. 18 ff. EStR.

Vgl. zum BA-Abzug auch NWB F. 3b S. 3387 ff., F. 3c S. 3955 ff.

Für Geschenke, Aufmerksamkeiten oder ähnliche Zuwendungen an Arbeitnehmer ist die Abz. auch im Kj 1991 nicht beschränkt; s. u. Nr. 53.

Der Katalog der nabz. BA in § 4 Abs. 5 EStG ist ergänzt um die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich des Gesetzes oder von Organen der EG festgesetzten Geldbußen, Ordnungsgelder oder Verwarnungsgelder sowie die Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden. Der Entwurf des StÄndG 1992 sieht eine Einschränkung des Abzugsverbots bei von der EG festgesetzten Geldbußen vor. Nabz. nach § 12 Nr. 4 EStG sind auch Geldstrafen und sonstige Rechtsfolgen vermögensrechtlicher Art, bei denen der Strafcharakter überwiegt. Ab VZ 1990 sind auch Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 AO nicht als BA abz. (s. § 4 Abs. 5 Nr. 8a EStG).

Mitgliedsbeiträge und Spenden an politische Parteien sind keine BA (§ 4 Abs. 6 EStG). S. a. Nr. 40.

11. Bewegliches Anlagevermögen - Sonderabschreibung

Für neue bewegliche WG des Anlagevermögens, die ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt werden, können kleine und mittlere Betriebe S. 3817im Jahr der Anschaffung/Herstellung und in den vier folgenden Jahren eine Sonder-AfA bis zu insgesamt 20 v. H. der Anschaffungs-/Herstellungskosten vornehmen. Die Sonder-AfA ist neben der linearen AfA (s. o. Nr. 1) und neben der degressiven AfA (s. u. Nr. 15) möglich. Im einzelnen s. Abschn. 83 EStR.

12. Bewertungsabschlag für Importwaren

Die Möglichkeit des Bewertungsabschlags besteht nach § 51 EStG, § 80 EStDV weiterhin und unbefristet für die Inanspruchnahme des Abschlags; ab VZ 1990 wird der Bewertungsabschlag jedoch (in zwei Stufen) auf 10 v. H. begrenzt. S. a. NWB F. 3b S. 3453 f., F. 3c S. 4244 f. Wegen der Rücklage für Preissteigerung s. u. Nr. 34.

13. Bewertungsfreiheit für bewegliche Wirtschaftsgüter

Höchstgrenze: 800 DM. Voraussetzung: Aufnahme der WG in ein besonderes Verzeichnis, wenn die erforderlichen Angaben aus der Buchführung nicht ersichtlich sind. Bei Hausanschlüssen der Versorgungsunternehmen, bei Wassermessern, Gerüst- und Schalungsteilen, Leuchtstoffröhren, Webstuhlmotoren, bestimmten Werkzeugen und Kühlkanälen gilt die einengende BFH-Rechtsprechung, wonach diese WG u. U. nicht selbständig nutzbar sind; es ist aber davon auszugehen, daß bei anderen, in den Urteilen nicht behandelten Gegenständen nicht von der bisherigen, für den Stpfl. günstigeren Verwaltungsausübung abgegangen werden soll (Abschn. 40 Abs. 2 EStR). S. hierzu ausführlich NWB F. 3b S. 3436 ff., F. 3c S. 4119 ff.

14. Bodengewinnbesteuerung

§ 55 EStG enthält die Schlußvorschriften (Sondervorschriften) für die Ermittlung des Wertes für Grund und Boden, der vor dem 1. Juli 1970 angeschafft wurde, wenn der Gewinn nach § 4 EStG oder nach Durchschnittsätzen ermittelt wird.

15. Degressive AfA; Höchstgrenzen

a) Anschaffung/Herstellung vor dem 1.9.1977

Für bewegliche abnutzbare WG, die nach dem 8.3.1960 und vor dem 1.9.1977 angeschafft oder hergestellt worden sind: höchstens das Zweifache der AfA in gleichen Jahresbeträgen bis zum Höchstsatz von 20 v. H. Diese AfA-Möglichkeit gilt nur, soweit die Anschaffung oder Herstellung der WG nicht in die Ausschlußzeiträume (6.7.1970 bis 31.1.1971 bzw. 31.1.1972 und 9.5.1973 bis 30.11.1973) fällt. § 52 Abs. 8 und 9 EStG a. F. enthält bestimmte Übergangsregelungen. Für Berlin (West) gilt bis VZ 1975 die Sonderregelung des § 53 Abs. 2 EStG, danach die inhaltlich gleiche Regelung des § 13a Abs. 2 BerlinFG.

b) Anschaffung/Herstellung nach dem 31.8.1977

Für bewegliche abnutzbare WG, die nach dem 31.8.1977 angeschafft oder hergestellt worden sind: höchstens das Zweieinhalbfache der AfA in gleichen Jahresbeträgen bis zum Höchstsatz von 25 v. H. Die für Berlin (West) bis zu diesem Zeitpunkt geltende Vorschrift des § 13a Abs. 2 BerlinFG mit ihrer Voraussetzung des 3jährigen Verbleibens der begünstigten WG in einer Berliner Betriebsstätte ist aufgehoben worden.

c) Anschaffung/Herstellung nach dem 29.7.1981

Für bewegliche WG des Anlagevermögens, die nach dem 29. 7. 1981 angeschafft oder hergestellt worden sind: höchstens das Dreifache der AfA in gleichen Jahresbeträgen bis zum Höchstsatz von 30 v. H. Vgl. NWB F. 3b S. 3523 ff., F. 3c S. 3791 ff. S. 3818d) Übersicht über die anzuwendenden Höchstbeträge

Wegen der Berücksichtigung der Sonder-AfA für bestimmte WG des Anlagevermögens s. o. Nr. 11.

e) Nutzungsdauer und AfA-Sätze bei mehrschichtiger Nutzung

(AfA nach § 7 Abs. 2 Satz 1 EStG. In der Spalte ”AfA-Satz” sind die Sätze für die Zeiträume 1.1.61-31.8.77 (a), 1.9.77-29. 7. 81 (b) und ab 30.7.81 (c) berücksichtigt.)

16. Emissionskosten

Kosten der Ausgabe von Gesellschaftsanteilen können uneingeschränkt als BA abgezogen werden.

17. Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte/Betriebsstätte

Die Aufwendungen von AN für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit dem eigenen Kfz können mit Wirkung ab VZ 1992 mit 0,65 DM bei Benutzung eines Pkw und 0,30 DM bei Benutzung eines Motorrades je Entfernungs-Kilometer angesetzt werden (§ 52 Abs. 13 Satz 1 EStG). Der bisherige Pauschbetrag betrug im Jahr 1990 0,50 DM, im Jahr 1991 0,58 DM (§ 52 Abs. 13 EStG). Durch die Bezugnahme auf § 9 Abs. 1 Nr. 4 in § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG schlagen die erhöhten Pauschbeträge auch auf die Abziehbarkeit von Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte als BA durch. S. 3825

18. Fördergebietsgesetz

In den neuen Bundesländern einschl. Berlin sind mit dem FördergebietsG v. 24.6.91 (BGBl I S. 1331; NWB G F. 3 S. 4063 ff.) befristete Sonderabschreibungen für die Herstellungs- und Anschaffungskosten und nachträgliche Herstellungsarbeiten an beweglichen und unbeweglichen WG des BV und an unbeweglichen WG des Privatvermögens eingeführt worden. Sie sind möglich für Maßnahmen nach dem 31.12.90 und vor dem 1.1.95. Sie betragen bis zu 50 v. H. innerhalb der ersten fünf Jahre. Für geplante betriebliche Investitionen können in begrenztem Umfang steuerfreie Rücklagen gebildet werden. Bei eigengenutzten Wohnungen können Aufwendungen (10 Jahre höchstens 10 v. H.) bis zu insgesamt 40 000 DM wie Sonderausgaben abgezogen werden. Wegen Einzelheiten s. NWB F. 3 S. 7927 ff.

19. Fördermaßnahmen in den neuen Bundesländern

Die steuerlichen Maßnahmen zur Förderung von Investitionen im beigetretenen Teil Deutschlands sind zahlreich, wie die folgende Übersicht zeigt:

a) Unentgeltliche Lieferungen und Leistungen bundesdeutscher Unternehmen an DDR-Unternehmen sowie an dortige gemeinnützige und andere Einrichtungen sind als BA abz. Die Zuwendungen sind unschädlich für in Anspruch genommene Abschreibungsvergünstigungen und die Verbleibens- und Verwendungsfristen infolge von InvZ. Die Billigkeitsregelung gilt in der Zeit vom 30.11.89 bis zum 31.12.90 (vgl. BMF v. 15. 3. 90, BStBl I S. 122).

b) Das DDR-Investitionsgesetz (DDR-IG) v. 26.6.90 (BGBl I S. 1143) sieht folgende Vergünstigungen vor: Steuerfreie Rücklage bei Überführung bestimmter WG in eine DDR-Kapitalgesellschaft; steuerfreie Rücklage bei Verlusten einer DDR-Tochter-Kapitalgesellschaft; Berücksichtigung von Verlusten aus DDR-Betriebsstätten; dies gilt auch für Verluste aus Vermietung und Verpachtung, aus land- und forstwirtschaftlicher oder freiberuflicher Tätigkeit. Die Rücklagenbildung ist nur möglich, wenn die WG vor dem 1.1.92 überführt werden oder wenn der Erwerb neuer Anteile vor dem 1.1.92 stattgefunden hat. S. a. NWB F. 3 S. 7441 ff.

c) Eine InvZ wird gewährt zunächst aufgrund der InvZulVO v. 4.7.90 (GBl- DDR I Nr. 41 S. 621), die Bundesrecht geworden ist, so daß diese DDR-Fördermaßnahme auch für Bundesbürger gilt, die in einer Betriebsstätte in der DDR investieren. Für Investitionen ab 1991 ist maßgebend das InvZulG 1991 v. 24.6.91 (BGBl I S. 1333; NWB G F. 3 S. 4067); s. hierzu u. Nr. 27.

d) Fördermaßnahmen aufgrund von DDR-Vorschriften (s. § 58 EStG). Die Sonderabschreibungen nach § 3 Abs. 1 StÄndG-DDR v. 6.3.90 (GBl-DDR I Nr. 17 S. 136) in Höhe von 50 v. H. im ersten Jahr, 30 v. H. im zweiten Jahr und 20 v. H. im dritten Jahr, die für Anschaffungen/Herstellungen im Jahr 1990 in Anspruch genommen werden, können auch nach dem 31.12.90 fortgeführt werden. Begünstigt ist die Anschaffung/Herstellung von WG, die zu höheren Lieferungen und Leistungen für den Export führen, der Schaffung neuer Arbeitsplätze in bestehenden Betrieben oder Unternehmen oder der Realisierung von Umweltschutzmaßnahmen dienen. Stpfl. mit Gewinneinkünften (auch Freiberufler und Vermieter und Verpächter) können eine steuerfreie Rücklage in Höhe von 20 v. H. des Gewinns, höchstens 50 000 DM, bilden (s. § 3 Abs. 2 StÄndG-DDR). Die Rücklage, die innerhalb von fünf Jahren aufzulösen ist, ist auf 1990 begrenzt und kann neben der DDR-InvZ in Anspruch genommen werden. Schließlich wird nach § 9 der Durchführungsbestimmung zum StÄndG-DDR v. 16.3.90 (GBl-DDR I Nr. 21 S. 195) bei Neueröffnung eines Handwerks-, Handels- oder Gewerbebetriebs sowie bei Aufnahme einer freiberuflichen Tätigkeit dem Inhaber eine einmalige Steuerbefreiung für zwei Jahre, höchstens bis S. 382610 000 DM, gewährt. Der Betrieb muß vor dem 1.1.91 gegründet worden sein, und die Tätigkeit, die Gegenstand der Betriebsstätte ist, muß vom Tag der Begründung der Betriebsstätte an zwei Jahre lang ausgeübt werden.

e) Das Fördergebietsgesetz v. 24.6.91 (BGBl I S. 1331; NWB G F. 3 S. 4063 ff.) sieht für bestimmte Investitionen in den neuen Bundesländern die Möglichkeiten von Sonderabschreibungen, eines Gewinnabzugs oder einer steuerfreien Rücklage vor. S. hierzu Nr. 18.

20. Forschung und Entwicklung

Wegen der steuerlichen Behandlung der Forschungs- und Entwicklungskosten vgl. die zahlreichen Vergünstigungen in den Einzelsteuergesetzen. Für vor dem 1.1.90 angeschaffte/hergestellte abnutzbare Anlagegüter, die der Forschung und Entwicklung dienen, sind Sonderabschreibungen möglich, die bei beweglichen Anlagegütern bis zu insgesamt 40 v. H., bei unbeweglichen Anlagegütern bis zu insgesamt 15 v. H. (mehr als 66 2/3 v. H. der Forschung und Entwicklung dienend) oder 10 v. H. (mehr als 33 1/3 v. H. der Forschung und Entwicklung dienend) der Anschaffungs-/Herstellungskosten betragen können (vgl. § 82d EStDV). Vgl. a. F. 3b S. 3544 f., F. 3c S. 4099 f. S. a. Nr. 27.

21. Freie Berufe

Der Freiberufler-Freibetrag (5 v. H. der Einnahmen aus freier Berufstätigkeit,höchstens 1 200 DM jährlich) entfällt ab VZ 1990. Wegen weiterer steuerlicher Besonderheiten vgl. NWB F. 3b S. 3634 ff., F. 3c S. 4107 ff.

22. Gebäude

a) Normale (lineare) AfA gemäß § 7 EStG

Grundsätzlich gilt für 1991 die Regelung des § 7 Abs. 4 EStG, wonach als AfA die folgenden Beträge bis zur vollen Absetzung anerkannt werden:

aa) bei Gebäuden, die zu einem Betriebsvermögen gehören und nicht Wohnzwecken dienen (Wirtschaftsgebäude) und für die der Bauantrag nach dem 31.3.85 gestellt worden ist, jährlich 4 v. H.,

bb) bei Gebäuden (soweit sie nicht die Voraussetzungen zu aa erfüllen), die nach dem 31.12.1924 fertiggestellt worden sind, jährlich 2 v. H.,

cc) bei Gebäuden (soweit sie nicht die Voraussetzungen zu aa erfüllen), die vor dem 1.1.1925 fertiggestellt worden sind, jährlich 2,5 v. H.

der Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Ist die tatsächliche Nutzungsdauer kürzer, so ist diese maßgebend. Auch bisher waren schon abweichende AfA-Sätze möglich; so betrug der AfA-Satz für Gebäude, die dem Einzelhandel dienen, 3 v. H. (ESt-Kartei NW Anw. 63 zu § 7 EStG), der AfA-Satz für Parkhäuser und Tiefgaragen 3 1/3 v. H. (ESt-Kartei NW Anw. 44 zu § 7 EStG). S. a. NWB F. 3c S. 3798 ff.

b) Degressive AfA für Gebäude mit Fertigstellung § 7 Abs. 5 EStG ab 1.9.1977

Für Gebäude, die nach dem 31.8.1977 hergestellt, d. h. fertiggestellt, worden sind, kann der Stpfl. eine degressive AfA wählen; dabei können die folgenden Beträge in der Art fallender Staffelsätze abgezogen werden:

im Jahr der Fertigstellung und in den folgenden 11 Jahren jeweils 3,5 v. H.,
in den darauffolgenden 20 Jahren jeweils 2 v. H.,
in den darauffolgenden 18 Jahren jeweils 1 v. H. der Herstellungskosten.

Diese degressive AfA kann sowohl für Gebäude des Privatvermögens als auch für Gebäude des Betriebsvermögens in Anspruch genommen werden.

Entsprechendes gilt für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche WG sind, sowie für Eigentumswohnungen und für im Teileigentum stehende Räume.

Ab VZ 1979 wurde die degressive AfA auf die Fälle des Bauherrenwechsels im Jahr der Fertigstellung des Gebäudes erweitert. Damit kann auch der Erwerber eines Gebäudes die degressive AfA in Anspruch nehmen. Entsprechendes gilt auch hier für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche WG sind, Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume. S. 3827c) Degressive AfA für Gebäude mit Bauantrag/Anschaffung nach dem 29.7.1981

Für Gebäude im Inland, für die der Bauantrag nach dem 29.7.1981 gestellt worden ist - dem Bauantrag ist der Erwerbsvorgang gleichgestellt - oder für die der Bauantrag früher gestellt wurde, sofern mit den Bauarbeiten nach dem 29.7.1981 begonnen worden ist, sind die Abschreibungssätze wie folgt festgelegt:

im Jahr der Fertigstellung oder Anschaffung und in den folgenden 7 Jahren jeweils 5 v. H.,
in den darauffolgenden 6 Jahren jeweils 2,5 v. H.,
in den darauffolgenden 36 Jahren jeweils 1,25 v. H.

Für Gebäude, die nicht im Inland belegen sind, gelten bei Fertigstellung vor dem 1.1.1983 die bisherigen Regelungen weiter (vgl. § 52 Abs. 8 EStG).

Zu beachten ist, daß in Fällen der Anschaffung das Gebäude bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung angeschafft sein muß. - S. a. NWB F. 3c S. 3801 f.

d) Degressive AfA für Wirtschaftsgebäude mit Bauantrag nach dem 31.3.1985

Für Wirtschaftsgebäude (zum Betriebsvermögen gehörend und nicht Wohnzwecken dienend), die im Inland belegen sind und für die der Antrag auf Baugenehmigung nach dem 31.3.1985 gestellt worden ist, können als AfA die folgenden Beträge abgezogen werden:

im Jahr der Fertigstellung oder Anschaffung und in den folgenden 3 Jahren jeweils 10 v. H.,
in den darauffolgenden 3 Jahren jeweils 5 v. H.,
in den darauffolgenden 18 Jahren jeweils 2,5 v. H.

der Herstellungs- oder Anschaffungskosten. Das StÄndG 1992 (Entwurf) sieht vor, daß für Fertigstellung/Anschaffung ab 1993 die degressive AfA von 10 v. H. auf 7 v. H. gesenkt werden soll. Die Gesamtabschreibungsdauer soll bei 25 Jahren bleiben.

e) Degressive AfA für Wohngebäude mit Bauantrag nach dem 28.2.1989

Bei Gebäuden, für die der Bauantrag nach dem 28.2.1989 gestellt worden ist und die vom Stpfl. hergestellt worden sind oder die vom Stpfl. nach dem 28.2.1989 aufgrund eines nach diesem Zeitpunkt rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung angeschafft worden sind, können, soweit die Gebäude Wohnzwecken dienen, anstelle der Beträge gem. Buchst. c die folgenden Beträge abgezogen werden:

im Jahr der Fertigstellung und in den folgenden 3 Jahren jeweils 7 v. H.,
in den darauffolgenden 6 Jahren jeweils 5 v. H.,
in den darauffolgenden 6 Jahren jeweils 2 v. H.,
in den darauffolgenden 24 Jahren jeweils 1,25 v. H.

der Herstellungskosten oder der Anschaffungskosten.

f) Erhöhte AfA für Baumaßnahmen zur Schaffung § 7c EStG neuer Mietwohnungen

Bei Wohnungen, die durch Baumaßnahmen an inländ. Gebäuden hergestellt worden sind, können abweichend von § 7 Abs. 4 und 5 EStG im Jahr der Fertigstellung und in den folgenden 4 Jahren jeweils bis zu 20 v. H. der Bemessungsgrundlage (Aufwendungen für die Baumaßnahme, höchstens 60 000 DM je Wohnung) erhöht abgeschrieben werden. Voraussetzung ist ferner, daß der Bauantrag nach dem 2.10.89 gestellt worden ist, die Fertigstellung vor dem 1.1.93 erfolgt ist, keine öffentlichen Mittel beansprucht wurden und die neugeschaffene Wohnung S. 3828

vom Zeitpunkt der Fertigstellung bis zum Ende des Begünstigungszeitraums fremden Wohnzwecken dient. Einzelheiten s. NWB F. 3 S. 7243 ff. Für Wohnungen in Berlin (West) gelten Besonderheiten (vgl. § 14c BerlinFG).

g) Erhöhte AfA für Wohnungen mit Sozialbindung § 7k EStG

Für neuerrichtete Mietwohnungen mit einer 10jährigen Belegungs- und Mietpreisbindung kommen erhöhte AfA in Betracht, wenn der Bauantrag nach dem 28.2.89 gestellt worden oder wenn die Wohnung nach diesem Zeitpunkt im Jahr der Fertigstellung angeschafft worden ist, die Wohnung vor dem 1.1.96 fertiggestellt worden ist und keine öffentlichen Mittel beansprucht wurden. Die erhöhten AfA betragen in den ersten 5 Jahren jeweils bis zu 10 v. H., in den folgenden 5 Jahren jeweils bis zu 7 v. H., der verbleibende Restwert ist bis zur vollen Absetzung mit jährlich 3 1/3 v. H. abzuschreiben. Für Wohnungen in Berlin (West) gelten Besonderheiten, z. B. Fertigstellung vor dem 1.1.93 (vgl. § 14d BerlinFG). Einzelheiten s. NWB F. 3 S. 7449 ff.

h) Erhöhte AfA für bestimmte Wohngebäude § 7b EStG

§ 7b EStG räumt weiterhin erhöhte Absetzungen ein, allerdings nur für Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser und Eigentumswohnungen, die zu mehr als66 2/3 v. H. Wohnzwecken dienen und die vor dem 1.1.1987 hergestellt oder angeschafft worden sind. Es können abgesetzt werden im Jahr der Fertigstellung/Anschaffung und in den folgenden 7 Jahren jeweils bis zu 5 v. H. der Herstellungskosten/Anschaffungskosten, nach Ablauf dieser 8 Jahre als AfA bis zur vollen Absetzung jährlich 2,5 v. H. des Restwerts.

Abschreibungshöchstbeträge der Anschaffungs- oder Herstellungskosten: 200 000 DM bei Einfamilienhäusern und Eigentumswohnungen, 250 000 DM bei Zweifamilienhäusern. Übersteigende Beträge unterliegen nicht der erhöhten AfA nach § 7b EStG, sondern können nach § 7 Abs. 4 EStG (s. Buchst. a) abgeschrieben werden, soweit nicht (bis einschl. VZ 1986) § 21a EStG anwendbar ist, der die AfA ausschließt. Außerdem erhalten Stpfl. mit zwei oder mehr Kindern unter bestimmten Voraussetzungen neben der Vergünstigung des § 7b EStG eine zusätzliche Steuervergünstigung durch eine Minderung der ESt-Zahlung für das zweite und jedes weitere Kind um jeweils 600 DM (Kinderkomponente), vgl. hierzu § 34f EStG. S. a. NWB F. 3b S. 3534 ff.

i) Steuerbegünstigung für zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnungen ab 1.1.1987 § 10e EStG

Für nach dem 31.12.1986 fertiggestellte oder angeschaffte selbstgenutzte Wohnungen besteht eine Steuervergünstigung in Form eines Abzugsbetrags, die sich tatbestandlich eng an § 7b EStG anlehnt, aber als Sonderausgabenabzug ausgestaltet ist. Der Förderungshöchstbetrag beträgt 330 000 DM, d. h. der Stpfl. kann im Jahr der Fertigstellung oder Anschaffung und in den sieben folgenden Jahren jeweils bis zu 5 v. H., höchstens jeweils 16 500 DM wie Sonderausgaben abziehen. Bemessungsgrundlage sind die auf die zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im eigenen Haus oder eigene Eigentumswohnung entfallenden Herstellungskosten oder Anschaffungskosten einschließlich der Hälfte der Anschaffungskosten für den dazugehörenden Grund und Boden. Von der Begünstigung sind Ferien- und Wochenendwohnungen ausdrücklich ausgeschlossen. Besonderheiten gelten beim Objektverbrauch für Objekte in den neuen Bundesländern.

Für alle Vorhaben mit Baubeginn/Kaufvertrag ab 1.10.91 sind gem. dem Entwurf des StÄndG 1992 folgende Änderungen vorgesehen: In den ersten vier Jahren dürfen wegen der hohen Anfangsbelastung 6 v. H. der Bau- und Erwerbskosten von höchstens 330 000 DM abgesetzt werden, in den vier Folgejahren weiterhin 5 v. H. Abzugsbeträge, die in einem Jahr wegen geringer Steuerschuld nicht voll in Anspruch genommen werden können, dürfen innerhalb des achtjährigen Förderzeitraums nach individueller Belastung und Einkommensentwicklung nachgeholt werden. Die § 10e-Regelung wird ausgedehnt auf den Aus- und Umbau, wenn dadurch Familienangehörige in einer zusätzlichen abgeschlossenen S. 3829Wohnung untergebracht werden (§ 10h EStG). Wegen des vorgesehenen Schuldzinsenabzugs s. Nr. 51. Andererseits wird ab 1992 die Förderung nach § 10e EStG auf Stpfl. beschränkt, deren Gesamtbetrag der Einkünfte 120 000 DM (bei Verheirateten 240 000 DM) nicht übersteigt.

Die familienbezogene zusätzliche Steuervergünstigung durch einen Steuerabzug von 600 DM für jedes Kind wird ab VZ 1990 auf 750 DM, ab VZ 1991 auf 1 000 DM erhöht (§ 34f EStG). S. a. NWB F. 3b S. 3706 ff. Der Entwurf des StÄndG 1992 sieht die Möglichkeit des Vor- und Rücktrags auf andere Jahre vor.

Für zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnungen in Berlin (West) gilt § 15b BerlinFG (diese Vorschrift ist nur noch anzuwenden bei Anschaffung/Herstellungsbeginn vor dem 1.7.1991).

Bei zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäuden in den neuen Bundesländern einschl. Berlin ist in den ersten 10 Jahren ein Abzugsbetrag jeweils bis zu 10 v. H. wie Sonderausgaben möglich (§ 7 FördergebietsG). S. a. Nr. 18.

j) Erhöhte AfA bei Baudenkmalen und Gebäuden in Sanierungsgebieten §§ 7h, 7i EStG

Herstellungskosten für Baumaßnahmen an inländ. Gebäuden, die nach den jeweiligen landesrechtlichen Vorschriften Baudenkmale sind, können im Jahr der Fertigstellung und in den folgenden 9 Jahren mit jeweils bis zu 10 v. H. erhöht abgeschrieben werden. Erhöhte AfA ist auch bei Gebäudeteilen zulässig, sofern diese Baudenkmale sind. Auf den Zeitpunkt der Fertigstellung des Gebäudes und auf seine Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen oder Privatvermögen kommt es nicht an. S. § 7i EStG, Abschn. 160 EStR.

Herstellungskosten für Modernisierungsmaßnahmen und Instandsetzungsmaßnahmen an inländ. Gebäuden in einem Sanierungsgebiet oder städtebaulichen Entwicklungsbereich können ebenfalls im Jahr der Herstellung und in den folgenden 9 Jahren mit jeweils bis zu 10 v. H. erhöht abgeschrieben werden. Die Vergünstigung gilt auch für Gebäudeteile. S. § 7h EStG, Anschn. 159 EStR.

Mit den §§ 7h und 7i EStG wurden die Regelungen der §§ 82g und 82i EStDV unbefristet in das EStG übernommen.

k) Erhaltungsaufwand bei Baudenkmalen und Gebäuden in Sanierungsgebieten §§ 11a, 11b EStG

Erhaltungsaufwand für ein inländ. Gebäude oder Gebäudeteil, das nach den jeweiligen landesrechtlichen Vorschriften ein Baudenkmal ist (§ 11b EStG), oder Erhaltungsaufwand für Maßnahmen an einem inländ. Gebäude in einem Sanierungsgebiet oder städtebaulichen Entwicklungsbereich (§ 11a EStG) können auf 2 bis 5 Jahre gleichmäßig verteilt werden. Mit den §§ 11a und 11b EStG werden die Regelungen der §§ 82h und 82k EStDV in das EStG übernommen.

l) Steuerbegünstigung für zu eigenen Wohnzwecken genutzte Baudenkmale und Gebäude in Sanierungsgebieten § 10f EStG

Aufwendungen für zu eigenen Wohnzwecken genutzte Baudenkmale und Gebäude in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen können im Kj des Abschlusses der Baumaßnahme und in den 9 folgenden Kj jeweils bis zu 10 v. H. wie Sonderausgaben abgezogen werden, wenn die Voraussetzungen des § 7h oder des § 7i EStG vorliegen. Die Aufwendungen dürfen nicht in die Bemessungsgrundlage des § 10e EStG einbezogen werden.

Ebenso kann der Stpfl. Erhaltungsaufwand, der an einem eigenen Gebäude entstanden ist und nicht zu den BA oder WK gehört, im Kj des Abschlusses der Maßnahme und in den 9 folgenden Kj jeweils bis zu 10 v. H. wie Sonderausgaben abziehen, wenn die Voraussetzungen des § 11a oder des § 11b EStG vorliegen. S. 3830m) Herstellungsaufwand/Erhaltungsaufwand

Maßgebend für die Abgrenzung ist, ob eine Änderung der Wesensart oder eine Substanzvermehrung vorliegt. Betragen die Aufwendungen für die einzelne Baumaßnahme nicht mehr als 4 000 DM (Rechnungsbetrag ohne USt), so ist auf Antrag dieser Aufwand stets als Erhaltungsaufwand zu behandeln. Vgl. Abschn. 157 EStR und NWB F. 3b S. 3660 f., F. 3c S. 4051 ff.

n) Förderung bestimmter Anlagen und Einrichtungen bei Gebäuden § 82a EStDV

Nach § 82a EStDV sind erhöhte AfA möglich von Herstellungskosten, die zusammenhängen mit Maßnahmen der Fernwärmeversorgung, dem Einbau von Wärmepumpenanlagen, Solaranlagen und Anlagen zur Wärmerückgewinnung, der Errichtung von Windkraftanlagen, der Errichtung von Anlagen zur Gewinnung von Gas (Biogasanlagen) oder dem Einbau einer Warmwasseranlage zur Versorgung von mehr als einer Zapfstelle und einer zentralen Heizungsanlage. Absetzbar sind anstelle der AfA nach § 7 oder § 7b EStG im Jahr der Herstellung und in den folgenden 9 Jahren jeweils bis zu 10 v. H. der Herstellungskosten. Die Steuervergünstigungen werden gewährt für die Maßnahmen, deren Fertigstellung vor dem 1.1.92 erfolgt. Das Gebäude muß nicht überwiegend Wohnzwecken dienen; ohne Bedeutung ist ferner, ob das Gebäude zum Betriebsvermögen oder Privatvermögen gehört. Es muß sich um Herstellungskosten handeln. S. ausführlich Abschn. 158, 158a EStR.

Als Erhaltungsaufwand konnten solche Aufwendungen bereits früher als WK oder BA abgezogen werden, doch ist in § 82a Abs. 3 EStDV für den Fall der Nutzungswertbesteuerung nach § 21a EStG bestimmt, daß derartiger Erhaltungsaufwand als WK in dem Jahr, in dem die Arbeiten abgeschlossen worden sind, und in den folgenden neun Jahren abgezogen werden kann. S. Abschn. 158, 164c Abs. 8 EStR sowie NWB F. 3b S. 3662 f.

Für Gebäude in Berlin (West) vgl. a. § 14b BerlinFG und § 14 Abs. 4 BerlinFG bezügl. Gebäuden im Hotel- und Gaststättengewerbe; Bauantrag oder Beginn der Modernisierungsmaßnahmen vor dem 1.7.91.

o) Verteilung größeren Erhaltungsaufwands § 82b EStDV

Der Stpfl. hat weiterhin die Möglichkeit, größeren Erhaltungsaufwand bei Wohngebäuden, die nicht zu einem Betriebsvermögen gehören, auf 2 bis 5 Jahre zu verteilen. S. a. NWB F. 3b S. 3660.

Wegen der Verteilung größeren Erhaltungsaufwands bei Baudenkmalen und Gebäuden in Sanierungsgebieten s. o. Buchst. k.

p) Schutzbaugesetz

Die Schutzraum-AfA nach §§ 7, 12 des Gesetzes v. 9.9.65 i. d. F. des Gesetzes v. 21.12.74 (BGBl I S. 3656, BStBl 1975 I S. 2) gilt weiterhin. Zu den absetzbaren Höchstbeträgen vgl. die HöchstbetragsVO v. 25.2.1970 (BGBl I S. 217) i. d. F. der 10. VO zur Änderung der HöchstbetragsVO v. 8.11.89 (BGBl I S. 1957); die dort genannten Höchstbeträge gelten erstmals für nach dem 31.12.86 fertiggestellte Schutzräume. S. NWB F. 3b S. 3552. Die Schutzraum-AfA soll entfallen bei Herstellungsbeginn nach dem 31.12.91 (StÄndG 1992 - Entwurf).

23. Grundfreibetrag

Der Grundfreibetrag, der in die Steuertabellen eingearbeitet ist, beträgt im VZ1991 für Alleinstehende 5 616 DM und für zusammenveranlagte Ehegatten 11 232 DM.

24. Hausgehilfin

Aufwendungen für die Beschäftigung einer Hausgehilfin oder Haushaltshilfe können bis höchstens 1 200 DM nur geltend gemacht werden, wenn der Stpfl. oder sein nicht dauernd getrennt lebender Ehegatte das 60. Lebensjahr vollendet hat oder wenn der Stpfl. (oder Ehegatte, Kind, andere zum Haushalt gehörende S. 3831unterhaltene Person) krank, körperlich hilflos oder körperbehindert ist (in den letzten beiden Fällen ab VZ 1990 Erhöhung auf 1 800 DM). S. a. Nr. 26 und Nr. 28. Vgl. a. NWB F. 3b S. 3695 ff., F. 3c S. 3881 ff.

25. Hauswirtschaftliche Beschäftigungsverhältnisse

Ab VZ 1990 sind als SA abz. Aufwendungen des Stpfl. bis zu 12 000 DM im Kj für hauswirtschaftliche Beschäftigungsverhältnisse, wenn aufgrund der Beschäftigungsverhältnisse Pflichtbeiträge zur inländ. gesetzlichen Rentenversicherung entrichtet werden und wenn zum Haushalt des Stpfl. zwei Kinder, bei Alleinstehenden ein Kind, die zu Beginn des Kj das zehnte Lebensjahr noch nicht vollendet haben, oder ein Hilfloser gehören. Leben zwei Alleinstehende, die jeweils die Voraussetzungen erfüllen, in einem Haushalt zusammen, können sie den Höchstbetrag insgesamt nur einmal in Anspruch nehmen. Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nicht vorgelegen haben, ermäßigt sich der Höchstbetrag um ein Zwölftel. (Möglicherweise Abschaffung der Begünstigung durch StÄndG 1992.)

26. Heimbewohnerfreibetrag

Ein Freibetrag in Höhe von 1 200 DM kann abgezogen werden, wenn der Stpfl. oder sein nicht dauernd getrennt lebender Ehegatte in einem Heim oder dauernd zur Pflege untergebracht ist und die Aufwendungen für die Unterbringung Kosten für Dienstleistungen, die mit denen einer Hausgehilfin oder Haushaltshilfe vergleichbar sind, enthalten (bei Unterbringung zur dauernden Pflege ab VZ 1990 Erhöhung auf 1 800 DM). Voraussetzung für die Inanspruchnahme des Freibetrags ist, daß keine Steuerermäßigung für die Beschäftigung einer Hausgehilfin/Haushaltshilfe gewährt wird. Vgl. hierzu Nr. 24. S. a. NWB F. 3b S. 3695, F. 3c S. 3883. Zur Behandlung der Aufwendungen wegen Pflegebedürftigkeit vgl. a. Abschn. 187 EStR.

27. Investitionszulagen

Das InvZulG v. 28.1.86 (BGBl I S. 232) ist mit Ablauf des 31. 12. 89 außer Kraft getreten. Im Rahmen einer Übergangsregelung sind nur noch begünstigt vor dem 1.1.91 abgeschlossene Investitionen und vor dem 1.1.91 geleistete Anzahlungen und Teilherstellungskosten, wenn mit den Investitionen vor dem 1.4.89 begonnen wurde. Ab 1991 gilt das InvZulG 1991 v. 24.6.91 (BGBl I S. 1333; NWB G F. 3 S. 4067 f.). Anknüpfungsmerkmal der InvZ ist die Herstellung und Anschaffung abnutzbarer beweglicher WG, die zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören. Als Fördergebiet bestimmt § 1 Abs. 2 InvZulG die Länder Berlin, Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Sachsen-Anhalt, Sachsen und Thüringen. Die Investitionen müssen nach dem 31.12.90 und vor dem 1.1.95 abgeschlossen werden. Für Investitionen nach dem 30. 6. 90 und vor dem 1.1.91 gilt die InvZulVO v. 4.7.90 (GBl-DDR I S. 621) weiter. Für Investitionen, die im ehemaligen West-Berlin durchgeführt werden, besteht Anspruch auf eine InvZ, wenn mit den Investitionen nach dem 30. 6. 91 begonnen wird. Diese Regelung zieht die Folgerungen aus der Beschränkung der InvZ nach § 19 BerlinFG auf vor dem 1.7.91 begonnene Investitionen. Wegen Einzelheiten vgl. BMF-Schr. v. 28. 8. 91 (BStBl I S. 768; NWB G F. 3 S. 4069 ff.). S. a. NWB F. 3 S. 7939 ff.

28. Kinder/Kinderbetreuungskosten/Kindergeld

Ab VZ 1990 wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Stpfl. ein Kinderfreibetrag in Höhe von 1 512 DM gewährt. Bei zusammenveranlagten Ehegatten wird ein Kinderfreibetrag in Höhe von 3 024 DM abgezogen, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht. Bei geschiedenen, dau- S. 3832ernd getrennt lebenden Ehegatten und Elternteilen eines nichtehelichen Kindes kann auf Antrag eines Elternteils der Kinderfreibetrag des anderen Elternteils auf ihn übertragen werden, wenn er seiner Unterhaltsverpflichtung gegenüber dem Kind für das Kj nachkommt, der andere Elternteil jedoch nicht oder nur zu einem unwesentlichen Teil, oder wenn der andere Elternteil dem Antrag zustimmt; im Ergebnis dann also hier ein Kinderfreibetrag von 3 024 DM (§ 32 Abs. 6 EStG; s. a. Abschn. 89 LStR). Zur Verfassungswidrigkeit der Kinderfreibeträge für die VZ 1983-1985 s. BVerfG v. 12. 6. 90 (BStBl II S. 664). Vgl. hierzu a. § 54 EStG. Der Entwurf des StÄndG 1992 sieht ab VZ 1992 eine Erhöhung der Kinderfreibeträge auf 2 052 DM/4 104 DM vor.

Die Zahl der Kinder bzw. das Vorhandensein von Kindern hat darüber hinaus weitere Bedeutung bei der ESt und LSt, und zwar

• bei der Berücksichtigung außergewöhnlicher Belastungen (s. o. Nr. 5),

• bei der Berücksichtigung von Kosten für die Berufsausbildung von Kindern (s. Nr. 5 Buchst. b),

• beim Haushaltsfreibetrag (s. Nr. 38),

• bei der Steuerermäßigung bei Inanspruchnahme der § 7b-AfA und der Steuerbegünstigung nach § 10e EStG (s. o. Nr. 22 Buchst. h und i).

Stets berücksichtigt werden Kinder, die zu Beginn des VZ das 18. Lebensjahr (bis VZ 1990: 16. Lebensjahr) noch nicht vollendet haben. Außerdem werden Kinder, die zu Beginn des VZ das 18. Lebensjahr, aber noch nicht das 27. Lebensjahr vollendet haben, berücksichtigt, wenn sie bestimmte Voraussetzungen (s. § 32 Abs. 4 EStG) erfüllen.

Kinder sind leibliche Kinder (eheliche, für ehelich erklärte, nichteheliche Kinder) und Adoptivkinder (keine Berücksichtigung bei leiblichen Eltern).

Die kinderbedingten Erleichterungen werden grundsätzlich zwischen beiden Eltern zur Hälfte geteilt. Hinsichtlich der Ausbildungsfreibeträge und der Übertragung des einem Kind zustehenden Pauschbetrags für Körperbehinderte ist eine andere Aufteilung möglich. Beim Kinderfreibetrag und beim Ausbildungsfreibetrag sieht das EStG als Alternative nur vor, daß auf gemeinsamen Antrag der Eltern der einem Elternteil zustehende Freibetragsanteil auf den anderen Elternteil übertragen werden kann.

Nach § 33c EStG können Kinderbetreuungskosten Alleinstehender als agw. Bel. i. S. des § 33 EStG berücksichtigt werden, sofern die Betreuungskosten durch die Erwerbstätigkeit, durch Behinderung oder Krankheit des Stpfl. veranlaßt sind und die in Betracht kommenden Kinder das 16. Lebensjahr noch nicht vollendet haben. Abzugsfähig ist ein Betrag von höchstens 4 000 DM für das erste Kind und von 2 000 DM für jedes weitere Kind (Nachweis erforderlich), mindestens ist jedoch ein Pauschbetrag von 480 DM je Kind ohne Nachweis abzuziehen. Kinderbetreuungskosten können auch bei Ehegatten berücksichtigt werden, soweit die Aufwendungen wegen Behinderung oder Krankheit eines Ehegatten erwachsen, wenn der andere Ehegatte erwerbstätig oder ebenfalls krank oder behindert ist. S. a. Abschn. 195 EStR, Abschn. 101 LStR. S. a. NWB F. 3c S. 4261 f.

Neben den steuerlichen Vergünstigungen für Kinder, wie Kinderfreibeträge, Berücksichtigung von Betreuungskosten, wird Kindergeld gewährt, das vom Arbeitsamt gezahlt wird. Das Kindergeld beträgt 1991 für das erste Kind 50 DM monatlich, für das zweite Kind 100 DM monatlich, für das dritte Kind 220 DM monatlich und für das vierte und jedes weitere Kind 240 DM monatlich und muß besonders beim Arbeitsamt beantragt werden, soweit die Berechtigten nicht bereits Kindergeldempfänger sind oder dem öffentlichen Dienst angehören. Für Berechtigte mit höherem Einkommen wird jedoch das monatliche Kindergeld für das zweite und jedes weitere Kind stufenweise von 100 DM bis auf 70 DM für das zweite Kind, von 220 DM bis auf 140 DM für das dritte Kind, von 240 DM bis auf 140 DM für jedes weitere Kind gemindert. Zur Verfassungswidrigkeit des gekürz- S. 3833ten Kindergeldes gem. § 10 Abs. 2 BKGG s. BVerfG v. 29. 5. 90 (BStBl II S. 653). Eine entsprechende Erhöhung des Kindergeldes für die Jahre 1983-1985 ist im StÄndG 1992 - Entwurf vorgesehen; zugleich ist eine allgemeine Anhebung des Kindergeldes für das erste Kind auf 70 DM geplant.

29. Körperbehinderte

Als steuerfreie Pauschbeträge werden im VZ 1991 für Körperbehinderte gewährt:

Für Blinde usw. beträgt der Pauschbetrag 7 200 DM.

Für den einem Kind zustehenden Körperbehinderten-Pauschbetrag gilt ebenfalls der Halbteilungsgrundsatz, auf Antrag andere Aufteilung möglich (§ 33b Abs. 5 EStG).

Der Pauschbetrag ist ein Jahresbetrag, der nicht zeitanteilig gekürzt wird, wenn die Voraussetzungen nicht während des ganzen Jahres vorgelegen haben. S. a. NWB F. 3b S. 3697 f., F. 3c S. 3883 ff. sowie Abschn. 194 EStR und Abschn. 100 LStR.

30. Land- und forstwirtschaftliche Einkünfte

Freibetrag für alle Land- und Forstwirte 2 000 DM/4 000 DM (§ 13 Abs. 3 EStG). Das StÄndG 1992 - Entwurf sieht eine Einkommensgrenze von 50 000 DM, bei Zusammenveranlagung 100 000 DM, vor.

Die erhöhten AfA-Möglichkeiten (§§ 76, 78 EStDV) und die zugelassenen Bewertungsfreiheiten gelten bis zum Ende des Wj 1991/92. Eine ordnungsmäßige Buchführung ist nicht mehr Voraussetzung für die Anwendbarkeit der §§ 76, 78 EStDV.

Für die Veräußerung bestimmter land- und forstwirtschaftlicher Betriebe vor dem 1.1.92 sieht § 14a Abs. 1 EStG einen Freibetrag von 90 000 DM vor. Die Vergünstigung des § 14a Abs. 4 EStG (besonderer Freibetrag von 120 000 DM für Gewinne aus der Veräußerung der Entnahme von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken zur Abfindung weichender Erben) kann bis einschließlich VZ 1991 beansprucht werden. Nach § 14a Abs. 5 EStG kommt für Grundstücksveräußerungen nach dem 31.12.85 und vor dem 1. 1. 93 zur Schuldentilgung ein Freibetrag von 90 000 DM in Betracht. Bei den Freibeträgen nach § 14a Abs. 4 und 5 EStG besteht eine Gleitregelung, wodurch die Freibeträge bei relativ geringen Einkommensüberschreitungen in Stufen auslaufen. Eine Verlängerung der Auslauffristen des § 14a EStG sieht das StÄndG 1992 - Entwurf vor.

Nach § 34e EStG ist unter bestimmten Voraussetzungen außerdem eine Ermäßigung der tariflichen ESt, die auf land- und forstwirtschaftliche Einkünfte entfällt, um höchstens 2 000 DM möglich. Auch hier sieht das StÄndG 1992 - Entwurf eine Einkommensgrenze von 50 000 DM vor.

31. Nichtentnommener Gewinn

Steuerfrei für den Personenkreis der Vertriebenen, Verfolgten usw.: 50 v. H. der Summe der nichtentnommenen Gewinne, höchstens 20 000 DM im Rahmen einer Übergangsregelung, die den Ablauf der Frist auf den Einzelfall abstellt (vgl. § 10a Abs. 4 EStG). S. a. NWB F. 3b S. 3586 ff. S. 3834

32. Nießbrauch

Ab 1.1.1984 sind nach dem BMF-Schr. v. 23. 11. 83 (BStBl I S. 508) die gegenüber der früheren Verwaltungspraxis einschneidenden Grundsätze der neueren BFH-Rechtsprechung anzuwenden. Folgende Bereiche sind in diesem Schreiben geregelt: Nießbrauch und andere dingliche Nutzungsrechte (z. B. Wohnrechte) an Grundstücken, unentgeltlich bestellte schuldrechtliche (vertragliche, aber nicht im Grundbuch eingetragene) Nutzungsrechte an Grundstücken und Nießbrauch an Kapitalvermögen. Da nach der Veröffentlichung des Nießbraucherlasses weitere BFH-Entscheidungen ergangen sind, die zu Aussagen im Erlaß in Widerspruch stehen, ist eine Anpassung des Erlasses erforderlich geworden. Für den Nießbrauch bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gilt ab VZ 1984 der Nießbraucherlaß v. 15.11.1984 (NWB G F. 3 S. 3249 ff.).

33. Pflege-Pauschbetrag

Ab VZ 1990 können Stpfl., denen agw. Bel. dadurch erwachsen, daß sie eine Person pflegen, statt der Ermäßigung nach § 33 EStG einen Pauschbetrag von 1 800 DM geltend machen. S. im einzelnen NWB F. 3c S. 3887 f. sowie Abschn. 194 Abs. 14 EStR und Abschn. 100 Abs. 15 LStR.

34. Preissteigerungsrücklage

Die Möglichkeit, unter den in § 74 EStDV aufgeführten Voraussetzungen eine Rücklage für Preissteigerungen zu bilden, besteht letztmals für Wj, die vor dem 1.1.90 enden; die allgemeine Einführung der Lifo-Bewertung macht sie entbehrlich. S. a. NWB F. 3b S. 3452 f.

35. Reisekosten

b) Fahrtkostenersatz bei Dienstreisen

Die Sätze für dienstlich gefahrene Kilometer betragen für

b) Verpflegungsmehraufwendungen

Ab VZ 1990 sind folgende wesentlichen Änderungen der steuerlichen Reisekostenregelungen zu beachten: Vorliegen einer Dienstreise erst bei einer Entfernung von mindestens 20 km, Wegfall der Lohngruppenstaffelung, Änderung der Mindestabwesenheitsdauer, Wegfall der Begrenzung auf 6 DM beim Ansatz der Haushaltsersparnis, Anhebung des Pauschbetrags bei einem Dienstgang auf 8 DM.

Folgende Höchstbeträge und Pauschbeträge sind ab 1990 maßgebend:

c) Übernachtungskosten

Bei Dienstreisen beträgt der Pauschbetrag ab VZ 1990 unabhängig von der Höhe des voraussichtlichen Jahresarbeitslohns einheitlich 39 DM. Bei Geschäftsreisen dürfen die Übernachtungskosten nicht pauschaliert werden; Abzug nur gegen Beleg (Einzelnachweis). S. 3835d) Auslandsreisen

Wegen der besonderen Höchstbeträge und Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten s. NWB F. 6 S. 3341 ff.

Bei kürzerer Reisedauer sind die Werte für Verpflegungsmehraufwendungen entsprechend der folgenden Tabelle zu kürzen, wobei die ermäßigten Beträge jeweils auf volle DM abzurunden sind:

e) Vorsteuerabzug bei Reisekosten

Wegen des Vorsteuerabzugs bei Reisekosten nach Pauschbeträgen aus Anlaß einer Dienstreise im Inland (s. Buchst. b, c) vgl. die Vorsteuertabelle in Abschn. VIII.

36. Sonderabschreibungen/Bewertungsfreiheiten

Auch für 1991 bestehen zahlreiche Vergünstigungen in der Form von Sonderabschreibungen oder in der Möglichkeit, Bewertungsfreiheit für bestimmte Investitionen in Anspruch zu nehmen. Die nachfolgende Übersicht enthält einen Katalog dieser Sonderabschreibungen und Bewertungsfreiheiten.

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1) Wirtschaftsjahr 1991/1992.

2) Anschaffung/Herstellung/Maßnahme vor dem 1.7.91. S. 3837

37. Sonderausgaben

a) Unbegrenzt abzugsfähige Sonderausgaben

Zu den unbegrenzt abz. SA gehören im VZ 1991

• Renten und dauernde Lasten unter besonderen Voraussetzungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG)

• gezahlte Kirchensteuern (§ 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG)

• Zinsen nach §§ 233a, 234, 237 AO (§ 10 Abs. 1 Nr. 5 EStG)

• Steuerberatungskosten (§ 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG)

b) Besonderer Höchstbetrag für Ausbildungskosten

Berufsausbildungskosten sind als SA abz. (§ 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG), wenn sie der Stpfl. oder sein Ehegatte für sich selbst aufwendet; Höchstbetrag 900 DM im Kj, bei auswärtiger Unterbringung 1 200 DM. Keine Anrechnung auf die Höchstbeträge (s. u.). Wegfall des SA-Abzugs von Aufwendungen für eine hauswirtschaftliche Aus- und Weiterbildung ab VZ 1990.

c) Begrenztes Realsplitting

Unterhaltsleistungen an geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt estpfl. Ehegatten können als SA abgezogen werden, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt. Eine Rücknahme des Antrages oder der Zustimmung ist nicht zulässig. Das gilt auch, wenn der Antrag zum Zweck der Eintragung eines Freibetrages auf der LSt-Karte oder der Festsetzung von ESt-Vorauszahlungen gestellt worden ist. Die Unterhaltsleistungen können ab VZ 1990 bis zu 27 000 DM im Kj abgezogen werden. Entsprechendes gilt auch für Unterhaltsleistungen in den Fällen der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe. Beim Empfänger sind die Unterhaltsleistungen in dem Umfang, in dem sie beim Verpflichteten abgezogen werden können, als sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 1a EStG zu versteuern.

d) Schulgeld

Ab VZ 1991 können 30 v. H. des Entgelts, das der Stpfl. für ein Kind, für das er einen Kinderfreibetrag erhält, für den Besuch einer staatlich genehmigten oder nach Landesrecht erlaubten Ersatzschule sowie einer nach Landesrecht anerkannten allgemeinbildenden Ergänzungsschule entrichtet, als SA abgezogen werden (§ 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG). Nicht hierzu rechnen Entgelte für Unterbringung und Verpflegung.

e) Pauschbetrag für Sonderausgaben § 10c EStG

Alle Stpfl. erhalten für SA mit Ausnahme der Vorsorgeaufwendungen (s.Buchst. f) einen Pauschbetrag von 108 DM, zusammenlebende Ehegatten 216 DM. Für Vorsorgeaufwendungen gibt es bei Arbeitnehmern eine Vorsorgepauschale nach § 10c Abs. 2 EStG. Ab VZ 1990 entfällt der Vorsorgepauschbetrag (300 DM/Ehegatten 600 DM).

f) Höchstbeträge für Vorsorgeaufwendungen

Als ”Vorsorgeaufwendungen” bezeichnet das EStG die Beiträge zu Kranken-, Unfall- und Haftpflichtversicherungen, zu den gesetzlichen Rentenversicherungen und an die Bundesanstalt für Arbeit sowie bestimmte Beiträge zu Lebens- und Risikoversicherungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG) und Bausparkassenbeiträge (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG). Vgl. a. NWB F. 3b S. 3568 ff., F. 3c S. 4482 ff. Vorsorgeaufwendungen sind nur begrenzt abz. SA. Beim Steuerabzug vom Arbeitslohn im Laufe des Jahres werden die Vorsorgeaufwendungen durch eine Vorsorgepauschale abgegolten, die auch im LStJA und/oder bei der Veranlagung des AN angesetzt S. 3838wird, wenn nicht höhere Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der nachfolgenden Höchstbeträge nachgewiesen werden. Der SA-Abzug bei Bausparbeiträgen ist auf 50 v. H. der Beiträge beschränkt (ab VZ 1990). Voraussetzung für den SA-Abzug von Vorsorgeaufwendungen ist, daß es sich nicht um vermögenswirksame Leistungen handelt, für die eine Arbeitnehmer-Sparzulage gewährt wird. Gem. Entwurf des StÄndG 1992 sollen grds. nicht mehr begünstigt sein Lebensversicherungen, die zur Kreditsicherung oder -tilgung eingesetzt werden (sog. Policendarlehen).

Die Höchstbeträge betragen für einen Alleinstehenden 2 340 DM und für Verheiratete 4 680 DM. Darüber hinausgehende Aufwendungen können zur Hälfte, höchstens jedoch bis zu 1 170 DM (bei Alleinstehenden) bzw. bis zu 2 340 DM (bei Verheirateten) abgezogen werden (sog. hälftiger Abzug).

Der zusätzliche SA-Höchstbetrag für Versicherungsbeiträge (Vorwegabzug) beträgt 4 000 DM (bei Alleinstehenden) und 8 000 DM (bei Verheirateten). Der Vorwegabzug ist um den steuerfreien ArbG-Anteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und gesetzlichen Krankenversicherung zu kürzen.

(1) Sonderausgabenhöchstbeträge für alle Steuerpflichtigen, die keine ArbG-Leistungen zur Renten-/Krankenversicherung erhalten (Vorwegabzug, Höchstbetrag + 50 % des Höchstbetrags)

(2) Sonderausgabenhöchstbeträge für AN, die den Vorwegabzug nicht ausschöpfen können, weil er durch ArbG-Leistungen zur Renten-/Krankenversicherung aufgezehrt ist (Höchstbetrag + 50 % des Höchstbetrages)

Ab VZ 1990 ergibt sich eine neue Berechnungsregelung für die Vorsorgepauschale. Vgl. hierzu NWB F. 6 S. 3279 ff.

38. Sonderfreibeträge (Haushaltsfreibetrag)

Ab VZ 1990 beträgt der Haushaltsfreibetrag für Alleinstehende mit mindestens einem ihnen zuzuordnenden Kind, für das ein Kinderfreibetrag abgezogen wird, 5 616 DM.

39. Spekulationsgeschäfte

Freigrenze: weniger als 1 000 DM. ”Sperrfrist” für Grundstücke 2 Jahre, für Wertpapiere 6 Monate. Vgl. hierzu NWB F. 3 S. 7995 ff.

40. Spenden

Abz.: Höchstens 5 v. H. des Gesamtbetrags der Einkünfte oder 2 v. T. der Summe der gesamten Umsätze und Arbeitslöhne; Erhöhung für wissenschaftliche und als besonders förderungswürdig anerkannte kulturelle Zwecke auf insgesamt 10 v. H. und - bei Großspenden (mindestens 50 000 DM) - ab VZ 1991 Verteilung auf mehrere Jahre möglich. Beiträge und Spenden an politische Parteien sind begünstigt zunächst durch den Abzug von der Steuerschuld, danach durch SA-Abzug: Die tarifliche ESt mindert sich nach § 34g EStG um 50 v. H. dieser Ausgaben, höchstens um 600 DM, bei Zusammenveranlagung 1 200 DM, d. h. Mitgliedsbeiträge und Spenden sind zunächst bis zu 1 200 DM/2 400 DM durch die Steuer- S. 3839ermäßigung zu berücksichtigen; Ausgaben, die 1 200 DM bzw. bei Zusammenveranlagung 2 400 DM übersteigen, sind bis zu einer Höchstgrenze von 60 000 DM/bei Zusammenveranlagung 120 000 DM abz. Die Steuerermäßigung nach § 34g EStG gilt auch für Beiträge und Spenden an unabhängige Wählervereinigungen.

41. Stille Reserven, Veräußerungsgewinne

Stpfl. mit Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG (§ 6b EStG) und Stpfl. mit Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG oder nach Durchschnittsätzen (§ 6c EStG) haben unter besonderen Voraussetzungen die Möglichkeit, Gewinne aus der Veräußerung bestimmter Anlagegüter auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten bestimmter Ersatzbeschaffungen zu übertragen oder in eine steuerfreie Rücklage zu überführen, die bei einer späteren Ersatzbeschaffung auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Ersatzwirtschaftsguts übertragen wird. Die Voraussetzungen im einzelnen sind vielschichtig. Vgl. a. NWB F. 3b S. 3490 ff., F. 3c S. 4563 ff.

Bei Veräußerung bestimmter WG ist die Übertragung von Veräußerungsgewinnen ab VZ 1990 auf bestimmte Reinvestitionen nach § 6b EStG auf 50 v. H. eingeschränkt, d. h. 50 v. H. der Veräußerungsgewinne unterliegen sofort der Besteuerung. Durch Veräußerung von Grund und Boden, Gebäuden und Aufwuchs auf oder Anlagen im Grund und Boden aufgedeckte stille Reserven können in voller Höhe erfolgsneutral übertragen werden. Der Erwerb von Anteilen an inländischen Kapitalgesellschaften ist ab VZ 1990 nicht mehr begünstigt.

Für Gewinne aus der Veräußerung/Aufgabe eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils wird ein Freibetrag gewährt in Höhe von 30 000 DM bei einem Gesamtgewinn bis 100 000 DM. Abnahme des Freibetrags um den 100 000 DM übersteigenden Betrag, d. h. volle Besteuerung erst ab 130 000 DM. Bei Vollendung des 55. Lebensjahres oder dauernder Berufsunfähigkeit Erhöhung des Freibetrags auf 120 000 DM bei einem Gesamtgewinn bis 300 000 DM, volle Versteuerung erst ab 420 000 DM (vgl. § 16 Abs. 4 EStG). S. a. oben Nr. 6.

42. Tariffreibetrag

Stpfl., die ihren ausschließlichen Wohnsitz in den neuen Bundesländern haben, erhalten einen Freibetrag von 600 DM/1 200 DM (Alleinstehende/Verheiratete), der vom Einkommen abgezogen wird (Tariffreibetrag, § 32 Abs. 8 EStG). Der Tariffreibetrag ist begrenzt auf die VZ 1991 bis 1993. Bei AN wird darauf abgestellt, daß sie in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis in einem neuen Bundesland stehen (§ 60 EStG). In 1991 endenden Lohnzahlungszeiträumen sind monatlich in den Steuerklassen I, II und IV 100 DM und in der Steuerklasse III 200 DM anzusetzen, in nach 1991 endenden Lohnzahlungszeiträumen jeweils 50 DM bzw. 100 DM. Vgl. a. § 60 EStG.

43. Trinkgelder

Trinkgelder, die dem Arbeitnehmer von Dritten gezahlt werden, ohne daß ein Rechtsanspruch besteht, sind steuerfrei, soweit sie 2 400 DM im Kj nicht übersteigen (§ 3 Nr. 51 EStG).

44. Umweltschutz

§ 7d EStG sieht für vor dem 1.1.91 angeschaffte/hergestellte WG, die dem Umweltschutz dienen, erhöhte Absetzungen vor (im Jahr der Anschaffung/Herstellung bis zu 60 v. H., in den folgenden Wj jeweils bis zu 10 v. H.). Die Vergünstigung besteht für WG, die zu mehr als 70 v. H. dem Umweltschutz dienen; die Verwendung zu innerbetrieblichem Umweltschutz ist unschädlich. S. a. NWB F. 3b S. 3552 f., F. 3c S. 4540 ff. S. 3840

45. Verlustabzug

Der Verlustabzug ist in § 10d EStG geregelt. Zunächst wird der Verlust vom Einkommen der beiden vorangegangenen Jahre abgezogen (Verlustrücktrag). Soweit jedoch die nicht ausgeglichenen Verluste den Betrag von 10 Mio DM übersteigen oder ein Abzug der nicht ausgeglichenen Verluste nicht möglich ist, sind diese in den folgenden fünf Veranlagungszeiträumen wie Sonderausgaben vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen (Verlustvortrag). Die zeitliche Beschränkung des Verlustvortrags entfällt erstmals für nicht ausgeglichene Verluste des VZ 1985. Der Verlustvortrag gilt grds. für alle Einkunftsarten, für die ein Verlustausgleich möglich ist. S. hierzu NWB F. 3b S. 3589 ff., F. 3c S. 4619 ff. Wegen der Besonderheiten in den neuen Bundesländern s. § 57 Abs. 4 EStG; danach können Verluste aus den Jahren 1991 und 1992 erstmals mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte des 2. Halbjahres 1990 verrechnet werden.

46. Verlustausgleich

Beim Verlustausgleich nach § 2 EStG können die positiven und negativen Salden der einzelnen Einkunftsarten verrechnet werden. Gem. § 2a EStG können bestimmte Verluste aus dem Ausland nicht steuermindernd mit positiven Einkünften im Inland verrechnet werden. S. a. NWB F. 3b S. 3357, 3359 ff., F. 3c S. 4617 ff.

47. Verlustzuweisungen

§ 15a EStG begrenzt bei Kommanditisten und bei anderen nur beschränkt haftenden Unternehmern die Verlustverrechnung im Jahr der Entstehung des Verlusts betragsmäßig grundsätzlich auf ihre geleistete Einlage (Ausgleichsverbot für Verlustzuweisungen bei negativem Kapitalkonto). Die Verrechnungsmöglichkeit mit anderen positiven Einkünften wird in diesen Fällen grundsätzlich auf den Haftungsbetrag begrenzt. Weitergehende Verluste dürfen in späteren Jahren nur mit Gewinnen aus der Einkunftsquelle verrechnet werden, aus der die Verluste stammen. Die einzige Ausnahme von dieser Regelung besteht für Berlin (s. § 15a BerlinFG). § 15a EStG findet grundsätzlich erstmals Anwendung ab VZ 1980 (nach dem 31.12.1979 beginnende Wj), jedoch zahlreiche Besonderheiten bei der zeitlichen Anwendung. S. a. NWB F. 3 S. 7565 ff., F. 3c S. 4603 ff., 4612 ff.

Durch § 15 Abs. 2 EStG ist klargestellt worden, daß bei fehlendem Streben der Gesellschafter einer Verlustzuweisungsgesellschaft nach Mehrung des ihnen zuzurechnenden Betriebsvermögens Verlustzuweisungen ausgeschlossen sind. § 15 Abs. 3 EStG und schon die Entscheidung des GrS des BFH v. 25. 6. 84 (BStBl II S. 751) bestätigen ebenfalls, daß keine Einkünfteerzielungsabsicht und damit keine gewerbliche Tätigkeit i. S. des § 15 EStG vorliegt, wenn bei einer Personengesellschaft das Streben nach Mehrung des BV fehlt, sie lediglich in der Absicht tätig ist, ihren Gesellschaftern eine Minderung der Steuern vom Einkommen zu vermitteln, so daß durch Zuweisung von Verlustanteilen andere an sich tariflich zu versteuernde Einkünfte nicht und die Verlustanteile letztlich nur in Form buchmäßiger Veräußerungsgewinne tarifbegünstigt versteuert werden müssen.

Wegen der Änderungen bezüglich der Berücksichtigung von Verlustzuweisungen bei der Festsetzung von Vorauszahlungen vgl. Nr. 7.

48. Versicherungsbeiträge

Wegen der steuerlichen Behandlung von Versicherungsbeiträgen als Vorsorgeaufwendungen und wegen der Höchstbeträge für 1991 s. o. Nr. 37. Besonderheiten gelten für über 47 Jahre alte Bürger der ehemaligen DDR hinsichtlich der Mindestvertragsdauer (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG).

49. Versorgungsfreibetrag

Bei den Versorgungsbezügen wird ein Versorgungsfreibetrag von 40 v. H. dieser Bezüge oder insgesamt höchstens 4 800 DM im VZ gewährt. Schwerbehinderte erhalten diesen Freibetrag schon bei Pensionierung ab dem vollendeten 60. Lebensjahr, andere ab dem vollendeten 62. Lebensjahr. S. 3841

50. Werbungskosten-Pauschbeträge

Die Pauschbeträge werden im Kj 1991 abgesetzt mit folgenden Beträgen, falls Einnahmen in dieser Höhe zugeflossen sind:

Für Einnahmen aus Kapitalvermögen gibt es den zusätzlichen ”Sparerfreibetrag” von 600 DM, bei Ehegatten 1 200 DM (§ 20 Abs. 4 EStG).

51. Zinsen

Wegen der Abz. von Kontokorrentzinsen s. Nr. 10. Für eigengenutzte neue Wohnungen, die bis zum 31.12.1994 fertiggestellt oder im Jahr der Fertigstellung erworben werden, soll im Rahmen der Anwendung des § 10e EStG drei Jahre lang ein Schuldzinsenabzug bis zu 12 000 DM jährlich möglich sein (StÄndG 1992 - Entwurf).

52. Zonenrandförderung

Das ZRFG v. 5.8.71 i. d. F. des StÄndG 1991 räumt unter bestimmten Voraussetzungen Sonderabschreibungen und Rücklagen ein. Vgl. BMF v. 27. 12. 89 (BStBl I S. 518), NWB F. 3 S. 7313 ff., 7941 ff.

53. Zuwendungen an Arbeitnehmer

Das LSt-Recht bietet eine Reihe von Möglichkeiten, dem AN Zuwendungen zu machen, die der ArbG voll als Betriebsausgaben absetzen kann, ohne daß der AN für diese Zuwendungen LSt (und Sozialversicherungsbeiträge) entrichten muß. Die Beschränkung der Abz. von Geschenken an Geschäftsfreunde (s. Nr. 10) gilt nicht für Zuwendungen des ArbG an seine AN. Zu den stfreien Zuwendungen gehören neben Annehmlichkeiten und Gelegenheitsgeschenken (s. Buchst. f) vor allem:

a) Beihilfen. Heiratsbeihilfen und Geburtsbeihilfen: 700 DM stfrei; Notstandsbeihilfen: bis 1 000 DM i. a. stfrei.

b) Belegschaftsrabatte. Die Steuerfreiheit von Belegschaftsrabatten wird ab VZ 1990 auf 2 400 DM jährlich begrenzt. Ungenauigkeiten bei der Bewertung der Preisvorteile werden dadurch ausgeglichen, daß in jedem Fall ein Abschlag von 4 v. H. der Endpreise gemacht werden kann, zu denen der ArbG oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet. Deputate fallen unter diese Rabattregelung. S. a. Abschn. 32 LStR.

c) Betriebsveranstaltungen. Bei jeder Betriebsveranstaltung waren früher je 50 DM Wert der Sachzuwendungen stfrei, also z. B. auch bei einer Weihnachtsfeier des Betriebs (s. hierzu a. Buchst. i). Gem. BFH v. 22. 3. 85 (BStBl II S. 529, 532) kommt es nicht mehr auf die 50-DM-Grenze, sondern auf die Üblichkeit der Veranstaltung an. S. a. BMF v. 9. 9. 86 (BStBl I S. 482).

d) Essenmarken. Ab VZ 1990 entfällt der Essensfreibetrag. Gem. § 40 Abs. 2 EStG kann die LSt für den Essenszuschuß zur arbeitstäglichen Mahlzeit mit 25 v. H. pauschal erhoben werden; maßgebender Betrag ist der entsprechende amtliche Sachbezugswert (vgl. a. Abschn. 31 Abs. 6 LStR).

e) Fahrkostenersatz. Ab VZ 1990 entfällt die Steuerfreiheit dieser ArbG-Leistungen. S. 3842f) Gelegenheitsgeschenke. Gelegenheitsgeschenke sind Arbeitslohn und damit stpfl. Kleinere Aufmerksamkeiten (Blumen, Pralinen, Buch), die dem AN oder dessen Angehörigen aus besonderem Anlaß (z. B. Geburtstag des AN, Kommunion eines Kindes des AN) gewährt werden, bleiben weiterhin stfrei. Nicht zu beanstanden ist grds. ein Wert der als Aufmerksamkeit hingegebenen Sachzuwendung in Höhe von 30 DM.

g) Jubiläumsgeschenke. Freibeträge bei AN- und ArbG-Jubiläen. S. a. Abschn. 23 LStR.

h) Vermögensbildung. Für 936 DM, die voll stpfl. sind, gibt es ab VZ 1990 bis zu bestimmten Einkommensgrenzen Sparzulagen in Höhe von 20 v. H. (Beteiligungssparen) bzw. 10 v. H. (Bausparen). Konten- und Versicherungssparen werden nicht mehr begünstigt. Die Steuerermäßigung für ArbG entfällt ebenfalls. Besonderheiten bestehen bei der Bausparförderung in der ehemaligen DDR.

i) Weihnachtszuwendungen. Der Weihnachtsfreibetrag entfällt ab VZ 1990. Sachzuwendungen bei einer Weihnachtsfeier sind im Rahmen der Üblichkeit (s. Buchst. c) stfrei. Auch die Weihnachtsfeier für die Kinder der Mitarbeiter kann Betriebsveranstaltung sein.

j) Werbungskosten-Ersatzleistungen. Ab VZ 1990 gehören zahlreiche Werbungskosten-Ersatzleistungen (z. B. Ersatz der Kontoführungsgebühr, Fahrtkostenersatz für Fahrten zur Arbeitsstätte, Verpflegungskostenzuschuß bei längerer Abwesenheit von der Wohnung) zum Arbeitslohn und sind voll stpfl. Ausdrücklich stfrei gestellt sind nur Werkzeuggeld (§ 3 Nr. 30 EStG), Überlassung typischer Berufskleidung (§ 3 Nr. 31 EStG), Sammelbeförderung von Arbeitnehmern zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (§ 3 Nr. 32 EStG), pauschale Fehlgeldentschädigungen bis 30 DM (Abschn. 70 Abs. 2 Nr. 11 LStR). S. a. NWB F. 6 S. 3129 ff.

k) Zinsersparnisse aus Arbeitgeberdarlehen. Der Freibetrag für Zinsersparnisse aus unverzinslichen/zinsverbilligten Arbeitgeberdarlehen für selbstgenutzte Wohnungen in Höhe von 2 000 DM entfällt ab VZ 1989, jedoch Übergangsregelung für vor dem 1.1.89 gewährte Darlehen. Zinsersparnisse aus anderen Arbeitgeberdarlehen nur stfrei, wenn Darlehen 5 000 DM nicht übersteigt und (ab 1990) der Effektivzins für das Darlehen 5,5 v. H. unterschreitet (s. a. Abschn. 28 und 31 Nr. 8 StR).

VII. Die Lohnsteuer am Jahresende 1991

Auf dem Gebiet der LSt geht es in den Monaten um die Jahreswende stets recht lebhaft zu. Die ArbG haben vermehrte Arbeit mit der Berechnung der LSt von den Weihnachtsgratifikationen, bei der Durchführung des LStJA und beim Abschluß der Lohnkonten und LSt-Karten; die Verpflichtung des ArbG, in bestimmten Fällen Lohnzettel auszuschreiben, ist ab VZ 1989 entfallen. Die AN prüfen die LSt-Karten für das kommende Jahr, stellen ggf. Anträge auf Eintragung steuerfreier Beträge oder auf Durchführung des LStJA beim FA.

Nach dem Entwurf des StÄndG 1992 soll das Kj LSt-Anmeldungszeitraum sein, wenn die abzuführende LSt für das vorangegangene Kj 1 200 DM nicht übersteigt (bisher 600 DM).

1. Die Lohnsteuertabellen für 1991 und 1992

Für 1991 gelten die für 1990 maßgebenden Tabellen. Für 1992 gelten neue LSt-Tabellen wegen der aufgrund des StÄndG 1992 vorgesehenen Erhöhung der Kinderfreibeträge. - Für Berlin (West) gelten besondere LSt-Tabellen.

2. Eintragung steuerfreier Beträge

a) Eintragung auf der Lohnsteuerkarte 1991

In 1991 endete die Frist zur Eintragung eines stfreien Betrages für das laufende Kj 1991 am 30.11.1991 (§ 39a Abs. 2 EStG). Nach diesem Zeitpunkt können S. 3843weitere lstfreie Beträge für 1991 grundsätzlich im Rahmen des LStJA berücksichtigt werden; dazu muß der AN einen Antrag an das FA stellen, s. u. Nr. 3. Unabhängig davon bleibt zu beachten, daß die Aufwendungen bis zum 31.12.1991 geleistet sein müssen.

b) Eintragung auf der Lohnsteuerkarte 1992

Für 1992 können ab sofort Steuerfreibeträge auf der LSt-Karte 1992 eingetragen werden. Vorsorgeaufwendungen werden jedoch im Laufe des Jahres nicht eingetragen (vgl. § 39a EStG), die übrigen Freibeträge im allgemeinen nur, wenn die 1 200-DM-Antragsgrenze überschritten ist. Freibeträge für Behinderte und Hinterbliebene werden ohne Antragsgrenze stets eingetragen. Als Freibetrag wird auf der LSt-Karte die Summe der folgenden Beträge eingetragen:

1. WK, die bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit anfallen, soweit sie den AN-Pauschbetrag (§ 9a Nr. 1 EStG) übersteigen,

2. SA i. S. des § 10 Abs. 1, 1a, 4 bis 7 und des § 10b EStG, soweit sie den SA-Pauschbetrag von 108 Deutsche Mark übersteigen,

3. der Betrag, der nach den §§ 33, 33a, 33b Abs. 6 und 33c EStG wegen außergewöhnlicher Belastungen zu gewähren ist,

4. die Pauschbeträge für Behinderte und Hinterbliebene (§ 33b Abs. 1-5 EStG),

5. die Beträge, die nach §§ 10e, 10f, 52 Abs. 21 Sätze 4 bis 6 EStG, nach § 15b BerlinFG oder nach § 7 FördergebietsG abgezogen werden können, und der Betrag der negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, der sich bei Vornahme von AfA nach § 7 Abs. 5 EStG, solange die Absetzungen mindestens 5 v. H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten betragen, bei Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen nach den §§ 7b, 7c, 7h, 7i, 7k EStG, nach den §§ 14a, 14c, 14d, 15 BerlinFG oder bei Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen nach § 4 FördergebietsG ergeben wird. Für jedes Kind, für das Anspruch auf Steuerermäßigung nach § 34f EStG besteht, ist auf Antrag ein zusätzlicher Betrag von 4 000 DM abzuziehen. Ein Freibetrag wird nicht eingetragen für negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, soweit sie bei der Festsetzung der Vorauszahlung nach § 37 Abs. 3 Sätze 6, 7 und 9 EStG nicht zu berücksichtigen sind.

3. Lohnsteuer-Jahresausgleich 1991

Für 1991 werden nicht nur AN mit schwankendem Arbeitslohn im Laufe des Jahres, sondern vor allem auch Ehegatten, die beide berufstätig sind, Anträge auf LStJA beim FA stellen. Aber auch jeder AN, auf dessen LSt-Karte 1991 ein steuerfreier Betrag eingetragen ist, sollte den LStJA beantragen, damit er in den vollen Genuß der Vorsorgepauschale kommt, deren Höhe im Laufe des Jahres durch den Freibetrag gemindert war. Ferner ist ein LStJA 1991 auch immer dann geboten, wenn die tatsächlichen Vorsorgeaufwendungen 1991 höher sind als die Vorsorgepauschale, es sei denn, der AN wird ohnehin veranlagt. Schließlich lohnt sich ein Antrag auf LStJA immer dann, wenn die WK im Jahre 1991 höher waren als 2 000 DM, die anderen abz. Sonderausgaben höher waren als 108/216 DM oder agw. Bel. gegeben waren. Frist für Anträge auf LStJA 1991 beim FA: 31. 12. 1993. S. a. NWB F. 6 S. 3099 ff.

4. Lohnsteuer-Jahresausgleich 1992

Gem. dem Entwurf des StÄndG 1992 sollen LStJA und AN-Veranlagung zu einem einheitlichen Verfahren zusammengeführt werden, ohne daß es dabei zu Nachteilen für die AN kommen soll. Drohende Nachzahlungen können wie bisher vermieden werden. S. 3844

5. Pauschalierung

Für die Ermittlung des Pauschsteuersatzes bei der LSt-Pauschalierung in besonderen Fällen in § 40 Abs. 1 Satz 2 EStG ist festgelegt, daß die Übernahme der pauschalen LSt durch den Arbeitgeber für den AN eine in Geldeswert bestehende Einnahme i. S. des § 8 Abs. 1 EStG darstellt (Nettosteuersatz). Bei der Pauschalierung nach §§ 40a und 40b EStG sollen gem. StÄndG 1992 - Entwurf die Pauschsteuersätze von 15 v. H. auf 19 v. H. angehoben werden (ab 1992).

VIII. Vorsteuertabelle

1. Mehraufwendungen für Verpflegung anläßlich einer Geschäftsreise oder Dienstreise im Inland

Ab 1990 sind folgende Pauschbeträge und Vorsteuerbeträge maßgebend:

2. Übernachtungsaufwendungen anläßlich einer Dienstreise im Inland

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Pauschbetrag darin Vorsteuer

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30,- 4,45

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3. Eigene Fahrzeugaufwendungen des Arbeitnehmers

(Kilometergelderstattung)