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Drittaufwand im Rahmen von Vermietungseinkünften
Differenzierung zwischen abgekürztem Vertragsweg und abgekürztem Zahlungsweg
[i]Langenkämper, Drittaufwand, infoCenter, NWB OAAAB-05364 Drittaufwand liegt vor, wenn ein Dritter die durch die Einkunftserzielung des Steuerpflichtigen veranlassten Kosten trägt. Entsprechende Konstellationen treten häufig unter Ehegatten oder weiteren Familienangehören auf und sind insbesondere bei Vermietungsimmobilien immer wieder Streitthema bei den Finanzgerichten und beim BFH. Zu klären ist in diesen Fällen, wem die Aufwendungen zugerechnet werden können. Der BFH unterscheidet in seiner Rechtsprechung zwischen der Abkürzung des Zahlungswegs und der Abkürzung des Vertragswegs.
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I. Hintergrund
[i]Langenkämper, Werbungskosten Vermietung und Verpachtung, infoCenter, NWB PAAAB-04908 Bei den Finanzgerichten und beim BFH waren immer wieder Verfahren hinsichtlich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung anhängig, in denen es darum ging, dass nicht der Steuerpflichtige, dem die Vermietungsimmobilie zuzurechnen war, den Aufwand trug, sondern Dritte. Dies ging sogar so weit, dass der Dritte auch die Verträge mit den Leistungserbringern abschloss. In vielen Fällen geht es dabei um Ehegatten, bei denen einer die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt und der andere den Vertrag abschließt und/oder die Zahlung des Aufwands übernimmt. Aber nicht selten kommen diese Konstellationen auch unter anderen Familienangehörigen vor (Beispiel: der Vater bezahlt die Handwerkerrechnung und der Sohn ist der steuerpflichtige Eigentümer der Immobilie).
[i]Wem sind die Aufwendungen zuzurechnen?Diese Formen der Zuwendungen betreffen die Frage, wem die Aufwendungen zugerechnet werden können. Aus dem Grundsatz der persönlichen Leistungsfähigkeit ergibt sich, dass der Steuerpflichtige nur die Aufwendungen gelten machen kann, die er auch persönlich getragen hat. Unter dem Begriff des Drittaufwands hat diese Problematik Eingang in die steuerrechtliche Dogmatik gefunden. Der Große Senat des BFH hat in den Jahren 1995 und 1999 in fünf Urteilen und Beschlüssen dazu Stellung genommen (vgl. , BStBl 1995 II S. 281; v. 23.8.1999 - GrS 5/97, BStBl 1999 II S. 774; , BStBl 1999 II S. 778; , BStBl 1999 II S. 782; v. 23.8.1999 - GrS 3/97, BStBl 1999 II S. 787). Das sog. Kostentragungsprinzip (d. h. ein Einkünfteerzieler hat eigene Aufwendungen, wenn und soweit er auch die Kosten wirtschaftlich getragen hat) trägt diese Beschlüsse des BFH. Gleichwohl ist es oft schwierig, die Abgrenzung vorzunehmen. Da in diesen Fällen häufig der Dritte mit seinem Verhalten dem Steuerpflichtigen etwas zuwendet, kommt der BFH im Allgemeinen zu folgender Differenzierung: S. 3251
[i]Abgekürzter ZahlungswegÜbernimmt der Dritte im Einvernehmen mit dem Steuerpflichtigen die Zahlung auf die Schuld des Steuerpflichtigen, statt ihm den Geldbetrag unmittelbar zu geben (= Zahlung des Dritten auf die Schuld des Steuerpflichtigen), spricht die Rechtsprechung von einer Abkürzung des Zahlungswegs. Dies führt dazu, dass der Steuerpflichtige den Aufwandstatbestand erfüllt (vgl. z. B. , BStBl 1999 II S. 782, 785).
Nicht entschieden hat der Große Senat die Fälle der Abkürzung des Vertragswegs (vgl. z. B. BFH GrS 2/97). [i]Abgekürzter VertragswegIn diesem Fall schließt der Dritte im eigenen Namen für den Steuerpflichtigen einen Vertrag und leistet auch selbst die geschuldeten Zahlungen.
Zu beachten ist aber, dass der BFH in der Folgezeit auch zu diesen Fällen bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung entschieden hat. Im Übrigen ist es grds. unerheblich, wer als Dritter den Vertrag bzw. die Zahlung vornimmt. Dies kann der Ehegatte, der Vater/die Mutter, ein Großelternteil oder ein fremder Dritter sein (vgl. , BStBl 2011 II S. 271). Im Folgenden wird anhand verschiedener Beispiele – insbesondere zu Eheleuten und auch zu anderen Personen – deutlich gemacht, wie sich die Rechtsprechung konkret darstellt.