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Statistische Buchungen zum neu geregelten Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG
[i]Hänsch, Neues zum Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG, BBK 7/2021 S. 330 NWB EAAAH-74494 Der Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG stellt ein steuerliches Förderungs- und Gestaltungsinstrument dar, das eine zeitliche Vorverlagerung von Gewinnminderungen ermöglicht und damit die Liquidität von Unternehmen für anstehende Investitionen erhöht. Anwendungsvoraussetzungen und Schwellenwerte der Norm werden regelmäßig angepasst, was zuletzt im Zuge des Jahressteuergesetzes 2020 und des Zweiten Corona-Steuerhilfegesetzes erfolgte und zurzeit mit dem Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts (KöMoG) fortgeführt wird.
Wenngleich [i]Happe, Erneute Änderungen beim Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG, BBK 13/2021 S. 636, in diesem Heft der Investitionsabzugsbetrag lediglich für steuerliche Zwecke relevant ist, d. h. keine Berücksichtigung in der Handelsbilanz erfolgt, und dieser zudem auch steuerrechtlich eine außerbilanzielle Größe darstellt, besteht die Möglichkeit, diesen zur Prozessoptimierung im Zusammenhang mit der Steuerdeklaration oder zu Dokumentationszwecken auch in der Buchführung zu erfassen (sog. statistische Buchungen). Die Erfassung des Investitionsabzugsbetrags unter Verwendung des SKR 04 wird daher in diesem Buchführungs-Seminar anhand eines Buchungsbeispiels dargestellt.
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I. Prinzipien des Investitionsabzugsbetrags
1. Voraussetzungen zur Bildung
[i]Begünstigte WirtschaftsgüterDie Bildung eines Investitionsabzugsbetrags ist für die künftige Anschaffung oder Herstellung abnutzbarer, beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens möglich S. 619(§ 7g Abs. 1 Satz 1 EStG). Diese müssen mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte zu mindestens 90 % betrieblich genutzt werden (sog. begünstigtes Wirtschaftsgut).
[i]Anwendung auch auf vermietete WirtschaftsgüterDie Anwendung auch auf vermietete Wirtschaftsgüter wurde durch das Jahressteuergesetz 2020 neu aufgenommen.
Siehe zu den Neuerungen beim Investitionsabzugsbetrag umfassend Hänsch, Neues zum Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG, NWB EAAAH-74494 sowie Happe, Erneute Änderungen beim Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG, , in diesem Heft.
Die [i]Gewinngrenze von 200.000 €Bildung eines Investitionsabzugsbetrags ist an materielle und formelle Voraussetzungen gebunden. Zum einen muss der betreffende Steuerpflichtige Gewinneinkunftsarten erzielen, die nach § 4 oder § 5 EStG ermittelt werden. Ob dies durch Betriebsvermögensvergleich oder durch Einnahmen-Überschussrechnung erfolgt, ist dabei unbeachtlich. Der Gewinn des Wirtschaftsjahres, in dem der Investitionsabzugsbetrag gebildet wird, darf jedoch 200.000 € nicht überschreiten (einheitliche Gewinngrenze durch das Jahressteuergesetz 2020). Bei der Berechnung der Gewinngrenze werden geltend gemachte Investitionsabzugsbeträge und hinzugerechnete Investitionsabzugsbeträge nicht mitgerechnet.
[i]Hänsch, Elektronische Übermittlung von Investitionsabzugsbeträgen, BBK 6/2017 S. 279 NWB FAAAG-39898 Zum anderen müssen die Abzugsbeträge und die hinzugerechneten oder rückgängig zu machenden Beträge grundsätzlich nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung an die Finanzverwaltung übermittelt werden. Eine Ausnahme besteht in den bekannten Härtefällen nach § 150 Abs. 8 AO.
Der Übermittlungsstandard (ELSTER/E-Bilanz) ist von der relevanten Steuerart abhängig. Für Zwecke der Körperschaftsteuererklärung sind die Angaben generell in der Anlage GK vorzunehmen (ELSTER).
2. Wirkungsweise
2.1 Bildung des Investitionsabzugsbetrags
[i]Ritzkat, Investitionsabzugsbetrag, infoCenter NWB DAAAC-65919 Die Bildung des Investitionsabzugsbetrags ist i. H von bis zu 50 % (bislang 40 %) der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts möglich. Durch die Bildung erfolgt eine Gewinnminderung des betreffenden Wirtschaftsjahres, wodurch es zu einer Minderung der Bemessungsgrundlage, mithin zu einer Steuerminderung und einer Liquiditätsschonung kommt. Der Investitionsabzugsbetrag wird außerbilanziell gebildet.
[i]Summe der Investitionsabzugsbeträge maximal 200.000 €Bei der Bildung eines Investitionsabzugsbetrags ist unbedeutend, ob dadurch ein Verlust entsteht oder sich erhöht (§ 7g Abs. 1 Satz 3 EStG). Die Summe der innerhalb eines Vier-Jahreszeitraums gebildeten Investitionsabzugsbeträge, die nicht hinzugerechnet oder rückgängig gemacht wurden, dürfen je Betrieb 200.000 € nicht überschreiten (§ 7g Abs. 1 Satz 4 EStG).
Die explizite Nennung des betreffenden Wirtschaftsguts und Glaubhaftmachung eines Investitionsvorhabens ist nicht mehr erforderlich. Ein S. 620Investitionsabzugsbetrag kann somit auch – unter Beachtung der Rechtsfolgen bei einer Rückgängigmachung – „auf Vorrat“ gebildet werden.
Die Übermittlung nach amtlichem Datensatz an die Finanzverwaltung erfolgt im Datensatz bzw. in der Anlage des Abzugsjahres.
2.2 Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags
[i]Freiwillige HinzurechnungErfolgt nach Bildung eines Investitionsabzugsbetrags die Anschaffung oder Herstellung eines begünstigten Wirtschaftsguts, kann eine Hinzurechnung um bis zu 50 % (bislang 40 %) der Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorgenommen werden. Diese Hinzurechnung erfolgt außerbilanziell und erhöht den Gewinn, betragsmäßig darf diese die zuvor abgezogenen und noch nicht hinzugerechneten oder rückgängig gemachten Beträge nicht überschreiten.
[i]Egner/Stößel, Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibung nach § 7g EStG, Grundlagen NWB FAAAE-44825 Durch die Hinzurechnung, bei der es sich explizit um ein Wahlrecht des Steuerpflichtigen handelt, wird für Zwecke der Totalgewinnidentität die zuvor geltend gemachte Gewinnminderung kompensiert. Erfolgt keine freiwillige Hinzurechnung, kommt es in späteren Perioden zwingend zu einer Rückgängigmachung des Investitionsabzugsbetrags (vgl. Abschnitt I.2.4). Im Falle einer Hinzurechnung ist die Steuerveranlagung im Abzugsjahr endgültig.
Die Übermittlung des Hinzurechnungsbetrags nach amtlichem Datensatz an die Finanzverwaltung erfolgt im Datensatz bzw. in der Anlage des Wirtschaftsjahres der Hinzurechnung (mit Angabe des Abzugsjahres).
2.3 Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten
[i]Wahlrecht zur Minderung der Anschaffungs- oder HerstellungskostenIm Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung des begünstigten Wirtschaftsguts ist eine gewinnmindernde Herabsetzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts um bis zu 50 % (bislang 40 %), maximal in Höhe des Investitionsabzugsbetrags möglich (§ 7g Abs. 2 Satz 3 EStG).
Sofern von diesem – ebenfalls separat anzuwendenden – Wahlrecht Gebrauch gemacht wird, mindert sich die Bemessungsgrundlage für Abschreibungen zwingend.
Die [i]Minderung der Bemessungsgrundlage für Abschreibungen Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist der einzige Sachverhalt bezogen auf den Investitionsabzugsbetrag, der sich innerhalb der Bilanz auswirkt, da sich dadurch – jeweils verglichen mit dem Fall ohne Bildung des Investitionsabzugsbetrags –
der Buchwert des begünstigten Wirtschaftsguts reduziert (erfolgswirksame Kürzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten),
die Abschreibungen des begünstigten Wirtschaftsguts reduzieren.
Durch [i]Totalgewinnidentität die Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten kann eine Gewinnerhöhung aus der Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags im Jahr der Anschaffung oder Herstellung vollständig kompensiert werden. Die Kompensation der ursprünglichen Gewinnminderung im Abzugsjahr durch Bildung des Investitionsabzugsbetrags erfolgt sodann zeitlich verzögert durch die Minderung der Bemessungsgrundlage der Abschreibung (Totalgewinnidentität). S. 621
2.4 Rückgängigmachung und Rückabwicklung des Investitionsabzugsbetrags
Die Rückgängigmachung bzw. Rückabwicklung eines Investitionsabzugsbetrags kann aus unterschiedlichen Gründen erforderlich werden. In beiden Fällen wird die Totalgewinnidentität mit und ohne Bildung des Investitionsabzugsbetrags sichergestellt, da es durch dessen Bildung ausschließlich zu Zeiteffekten kommen soll.
Eine Rückgängigmachung ist [i]Rückgängigmachung bei Nicht-Investitionvorzunehmen, soweit geltend gemachte Investitionsabzugsbeträge nicht bis zum Ende des dritten auf das Wirtschaftsjahr des Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres hinzugerechnet wurden. Die Rückgängigmachung bezieht sich in diesem Fall auf den ursprünglich gebildeten Investitionsabzugsbetrag.
Für Investitionsabzugsbeträge, die im Jahr 2017 gebildet wurden, wurde coronabedingt die Investitionsfrist auf vier bzw. fünf Jahre verlängert, wodurch diese auch noch begünstigte Anschaffungen bzw. Herstellungen in den Jahren 2021 und 2022 umfassen (§ 52 Abs. 16 Sätze 3 und 4 EStG).
Die Übermittlung nach amtlichem Datensatz an die Finanzverwaltung erfolgt im Datensatz bzw. in der Anlage des Abzugsjahres.
Eine Rückabwicklung des [i]Rückabwicklung bei schädlicher VerwendungInvestitionsabzugsbetrags ist vorzunehmen, wenn das begünstigte Wirtschaftsgut nicht bis zum Ende des der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres vermietet oder zu mindestens 90 % in einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen genutzt wird, mithin die Anforderungen an ein begünstigtes Wirtschaftsgut nicht durchgängig eingehalten werden.
Die Rückabwicklung umfasst schädliche Verwendungen des ursprünglich begünstigten Wirtschaftsguts und bezieht sich auf
die Herabsetzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts,
die Verringerung der Bemessungsgrundlage der Abschreibungen,
die Hinzurechnung nach § 7g Abs. 2 EStG.
Die Übermittlung nach amtlichem Datensatz an die Finanzverwaltung erfolgt im Datensatz bzw. in der Anlage des Abzugsjahres und der Hinzurechnungsjahre.
In [i]Änderung der Steuerfestsetzungenbeiden Fällen (Rückgängigmachung und Rückabwicklung) sind bereits erfolgte Steuerfestsetzungen verfahrensrechtlich insoweit zu ändern, auch wenn der Steuer- oder Feststellungsbescheid bereits bestandskräftig geworden ist. Auch ist § 233a Abs. 2a AO in beiden Fällen nicht anzuwenden (§ 7g Abs. 3 Satz 4, Abs. 4 Satz 4 EStG), mithin richtet sich die Verzinsung nach dem regulären Zinslauf.
II. Buchungsmethodik zur Entwicklung des Investitionsabzugsbetrags
1. Konten im SKR 04
[i]Statistische Konten im SKR 04Im SKR 04 sind zahlreiche statistische Konten für außerhalb der Bilanz zu berücksichtigende Investitionsabzugsbeträge nach § 7g EStG enthalten für:
Bildung des Investitionsabzugsbetrags,
Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags,
Rückgängigmachung des Investitionsabzugsbetrags.S. 622
Aufgrund [i]Konto und Gegenkonto der sich regelmäßig ändernden Rechtslage ist für die einzelnen, erfassbaren Sachverhalte jeweils kein in sich geschlossener Kontenbereich verfügbar, weshalb nachfolgend eine Auflistung der relevanten Konten in Abhängigkeit des Sachverhalts erfolgt. Hierbei besteht für jeden Sachverhalt ein Konto bzw. mehrere Konten für die Erfassung sowie ein spezifisches Gegenkonto, um den Buchungssatz buchungstechnisch abbilden zu können (Gegenbuchung).