ABC der Umsatzsteuer-Kontierung
2. Aufl. 2021
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Die umsatzsteuerrechtlichen Leistungen lassen sich in zwei Begriffe unterteilen: in Lieferungen und sonstige Leistungen. Was unter einer sonstigen Leistung zu verstehen ist, ergibt sich aus dem Wortlaut des § 3 Abs. 9 UStG, nach dem alle Leistungen, die keine Lieferungen sind, als sonstige Leistungen gelten. Für eine zutreffende Würdigung eines Sachverhalts ist es neben der genauen Bestimmung der Art der sonstigen Leistung unabdingbar, sich auch mit der Frage zu beschäftigen, an welchem Ort die entsprechende sonstige Leistung erbracht wurde, da sich daraus wesentliche Rechtsfolgen hinsichtlich der möglichen Steuerbarkeit und des anzuwendenden Steuersatzes ergeben können.
Der Beitrag gibt einen grundsätzlichen Überblick über die Bestimmung des Ortes der sonstigen Leistung.
1. Rechtsgrundlagen
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2. Allgemeine Grundsätze
2.1 Grundsätze zum Ort der sonstigen Leistung
Der Ort der sonstigen Leistung bestimmt sich grundsätzlich nach § 3a UStG. Diese Vorschrift wurde in seiner jetzigen Form durch das Mehrwertsteuerpaket 2010 eingeführt und seither nahezu jährlich angepasst. Hintergrund der damaligen Reform war die Überleitung von EU-Vorschriften in nationales Recht.
Einzelheiten zum Begriff der sonstigen Leistungen enthält das Stichwort „Sonstige Leistungen“, NWB FAAAG-44122.
Ob eine sonstige Leistung der Umsatzbesteuerung unterliegt, hängt insbesondere von deren Ortsbestimmung ab. Unter den weiteren Voraussetzungen des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann eine sonstige Leistung nur steuerbar sein, wenn sie im Inland erbracht wurde. Inland ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland (§ 1 Abs. 2 UStG); davon ausgenommen sind die Gebiete von Büsingen, der Insel Helgoland, der Freihäfen, der Gewässer und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie sowie der deutschen Schiffe und der deutschen Luftfahrzeuge in Gebieten, die zu keinem Zollgebiet gehören.
Dabei ist die genaue rechtliche Bestimmung des Leistungsortes von großer Bedeutung, da sich daran weitere Rechtsfolgen anschließen können.
Vorschriften für die Ortsbestimmung einer sonstigen Leistung sind zu finden in den §§ 3a, 3b, 3e und 3f UStG. Die Anwendung der richtigen Vorschrift ist dabei abhängig von der Art der erbrachten Dienstleistung, von der Unternehmereigenschaft des Leistungsempfängers oder aber, ob der Endverbraucher seinen Wohnsitz im Gebiet der Europäischen Union oder im Drittland hat.
Die Prüfungsreihenfolge gibt dabei der § 3a UStG vor. Die Absätze 1 und 2 beinhalten die sog. Grundfälle, die nur zur Anwendung kommen, wenn sich aus den Absätzen 3 bis 8 und den §§ 3b, 3e und 3f UStG nichts anderes ergibt.
Vereinfacht lässt sich die Reihenfolge der Prüfung dabei an folgendem Schema darstellen:
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Schritt 1: | Ortsbestimmung in Abhängigkeit von der Art der Dienstleistung (Sonderregelung). |
Schritt 2: | Ortsbestimmung in Abhängigkeit von der Art der Dienstleistung und der Art des Leistungsempfängers (Sonderregelung). |
Schritt 3: | Ortsbestimmung in Abhängigkeit von der Art des Leistungsempfängers (Grundfälle). |
2.2 Ortsbestimmung in Abhängigkeit von der Art der Dienstleistung (Sonderregelung)
2.2.1 Sonstige Leistungen in Zusammenhang mit einem Grundstück
Gemäß § 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG wird eine sonstige Leistung in Zusammenhang mit einem Grundstück dort ausgeführt, wo das Grundstück liegt („Belegenheitsprinzip“ oder „Belegenheitsort“). Bei der Beurteilung entsprechender Sachverhalte ist es unerheblich, ob es sich beim Leistungsempfänger um einen Unternehmer oder um einen privaten Endverbraucher handelt.
Als „Grundstück“ im Sinne dieser Vorschrift zählt: