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Ausübung von Wahlrechten in der Überleitungsrechnung nach § 60 Abs. 2 EStDV
Anmerkungen zum
Noch bevor ein Steuerbescheid ergangen ist, übersendet der Stpfl. dem FA eine korrigierte Überleitungsrechnung (§ 60 Abs. 2 Satz 1 EStDV) und macht nun eine Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 EStG geltend. Damit stellt sich die Frage, ob die korrigierte Überleitungsrechnung den Einschränkungen einer Bilanzänderung nach § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG unterliegt. Der folgende Beitrag zeigt, dass eine Überleitungsrechnung nicht mit der außerbilanziellen Korrektur verwechselt werden sollte und dass die Ausübung steuerlicher Wahlrechte, die sich innerbilanziell auswirken, bis zur Abgabe der Steuererklärung abschließend durchdacht sein sollte.
Die nachträgliche Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 EStG in einer korrigierten Überleitungsrechnung i. S. des § 60 Abs. 2 Satz 1 EStDV ist nach Ansicht des BFH eine Bilanzänderung i. S. von § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG, die nur zulässig ist, wenn und soweit zugleich eine Bilanzberichtung nach § 4 Abs. 2 Satz 1 EStG erfolgt.
In der Beratungspraxis muss mit Blick auf beide Entscheidungen des BFH vor allem in den Fällen, in denen die Steuerbilanz zweiteilig in Form von Handelsbilanz und Überleitungsrechnung dem FA vorgelegt wird, auf eine sorgfältige Abgrenzung zwischen innerbilanziellen und außerbilanziellen Anpassungen geachtet werden.
Innerbilanzielle Wahlrechte werden mit der ersten dem FA vorgelegten Steuerbilanz ausgeübt; eine Steuerbilanz liegt bereits dann vor, wenn der Stpfl. seiner Handelsbilanz eine Überleitungsrechnung i. S. des § 60 Abs. 2 Satz 1 EStDV beigefügt hat.
I. Der Sachverhalt
[i]Kanzler, Zur Änderung eines im Rahmen einer steuerrechtlichen Überleitungsrechnung ausgeübten Wahlrechts, NWB 42/2020 S. 3083, NWB OAAAH-60997 Wiesner, Fehler bei der Erstellung der Überleitungsrechnung im Rahmen der E-Bilanz, StuB 15/2020 S. 586, NWB OAAAH-54452 Die Klägerin, eine GmbH, nahm im Veranlagungsjahr 2011 für den geplanten Erwerb von Windenergieanlagen einen gewinnmindernden Investitionsabzugsbetrag (IAB) nach § 7g Abs. 1 EStG i. H. von 200.000 € in Anspruch.
Die Anschaffung der Anlagen erfolgte im Streitjahr 2012, für das die Klägerin beim FA ihre Handelsbilanz einreichte und dieser eine Überleitungsrechnung i. S. des § 60 Abs. 2 Satz 1 EStDV zur Anpassung an die steuerrechtlichen Vorschriften beifügte. Darin nahm die Klägerin – trotz der gewinnerhöhenden Hinzurechnung von 200.000 € (§ 7g Abs. 2 Satz 1 EStG) des im Vorjahr gebildeten IAB – keine 40%ige Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 EStG vor, sondern erfasste lediglich eine 20%ige Abschreibung der Anlagen unter Verweis auf § 7g Abs. 5 EStG.
Vier Monate später, noch bevor das FA einen Körperschaftsteuerbescheid erlassen hatte, reichte die Klägerin eine korrigierte Überleitungsrechnung ein, in der sie nunmehr die Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 EStG i. H. von 200.000 € berücksichtigte und zugleich die bisher nach § 7g Abs. 5 EStG ausgewiesenen Abschreibungsbeträge um 40.000 € (20 % von 200.000 €) vermindert auswies.
Das FA sah hierin eine unzulässige Bilanzänderung i. S. von § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG und legte der Veranlagung der Klägerin die ursprünglich zusammen mit der Handelsbilanz eingereichte (erste) Überleitungsrechnung zugrunde. Einspruch und Klage blieben erfolglos. S. 917