Zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn
Die Gretchenfrage bei Arbeitgeberleistungen
Das Einkommensteuergesetz sieht an diversen Stellen Steuervergünstigungen für vom Arbeitgeber gewährte Leistungen an die Arbeitnehmer vor. So wurden jüngst Zuschüsse des Arbeitgebers für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (§ 3 Nr. 15 EStG) oder gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads (§ 3 Nr. 37 EStG) steuerbegünstigt. Hierbei wird zumeist gefordert, dass die Leistung zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber erfolgt. Finanzverwaltung und Rechtsprechung hatten sich hierbei mehrfach mit der Frage beschäftigt, wann genau die Tatbestandsvoraussetzung (Zusätzlichkeitsvoraussetzung) erfüllt ist.
Nach R 3.33 Abs. 5 LStR erfordert die Zusätzlichkeitsvoraussetzung, dass die zweckbestimmte Leistung zu dem Arbeitslohn hinzukommt, den der Arbeitgeber arbeitsrechtlich schuldet. Wird demgegenüber eine zweckbestimmte Leistung unter Anrechnung auf den arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohn oder durch dessen Umwandlung gewährt, liegt demnach keine zusätzliche Leistung vor. Von der Grundintention soll also die zusätzliche Leistung freiwillig vom Arbeitgeber und zu dem ohnehin geschuldeten Arbeitslohn hinzukommen.
Dieser Ansicht ist der BFH mit einer Abkehr von seiner bisherigen Rechtsprechung entgegengetreten. Mit stellen die obersten Richter im Hinblick auf § 40 Abs. 2 EStG fest, dass es nicht darauf ankommt, ob der Arbeitnehmer auf den zusätzlichen Arbeitslohn einen arbeitsrechtlichen Anspruch hat. Der ohnehin geschuldete Arbeitslohn sei derjenige, den der Arbeitnehmer frei verwenden kann, hinzu komme der verwendungsgebundene, zusätzliche Lohn. Dieser könne auch arbeitsvertraglich geschuldet sein und müsse eben nicht nur aus einem freiwilligen Finanzierungsbeitrag des Arbeitsgebers stammen. Ferner sei das Zusätzlichkeitserfordernis auf den Zeitpunkt der Lohnzahlung zu beziehen. Demzufolge seien auch arbeitsvertraglich vereinbarte Lohnformwechsel begünstigt. Anders formuliert: Lohnherabsetzungen zugunsten zusätzlicher, steuerbegünstigter Leistungen zur Kompensation wären nun als Steuergestaltung zulässig.
Dieser Sichtweise hingegen will nun der Gesetzgeber mit einem Nichtanwendungsgesetz entgegentreten. Mit dem Grundrentengesetz soll ein neuer § 8 Abs. 4 EStG eingeführt werden. Dieser bestimmt, dass einheitlich für das gesamte Einkommensteuergesetz „Leistungen des Arbeitgebers für eine Beschäftigung nur dann zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht [werden], wenn
der Wert der Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt oder
die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer Erhöhung des Arbeitslohns gewährt wird.“
Die Regelung soll bereits für 2020 gelten. Der Gesetzgeber will damit nur echte (genauer: zusätzliche und zumeist neue) Leistungen des Arbeitgebers steuerlich begünstigen. Die weitere Entwicklung bleibt abzuwarten!
Frank Hechtner
Fundstelle(n):
NWB 2020 Seite 281
NWB ZAAAH-40583