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Prüfung der nichtfinanziellen Berichterstattung: Ausstrahlungswirkungen auf KMU
Erweiterte Nachweis- und Dokumentationspflichten für den Mittelstand in Folge des CSR-RUG
Die mit dem CSR-RUG im Juni 2017 ins Bilanzrecht des HGB eingeführten nichtfinanziellen Berichtspflichten sind nunmehr von bestimmten deutschen Großunternehmen bereits in der dritten Berichtssaison anzuwenden. Fragen zur Umsetzung und Weiterentwicklung dieses Normenrahmens erhalten dabei sowohl seitens der Anwender als auch in der Literatur ungebrochen hohe Aufmerksamkeit. Dies führt dazu, dass zunehmend neue Problem- und Handlungsfelder diskutiert werden. Der folgende Beitrag widmet sich dabei der noch wenig beachteten Schnittstelle zweier solcher – nämlich der Prüfung der nichtfinanziellen Berichterstattung, insbesondere vor dem Hintergrund der impliziten Ausstrahlungswirkung der Berichtspflichten auf den – expressis verbis – nicht davon betroffenen deutschen Mittelstand. Er behandelt damit Fragestellungen von hoher und weitläufiger praktischer Relevanz, für die in Zukunft noch ein weiterer Bedeutungsgewinn zu erwarten ist.
Kirsch, Nichtfinanzielle Berichterstattungspflicht (HGB), infoCenter, NWB CAAAG-79145
KMU werden zukünftig vermehrt gefordert sein, nichtfinanzielle Informationen zu identifizierten Einzelthemen bereitzustellen, was erhebliche Erhebungs- und Dokumentationskosten mit sich bringt.
KMU spielen vor allem in denjenigen Prüfungshandlungen eine Rolle, die anlässlich der verpflichtenden bzw. freiwilligen Prüfung von nichtfinanziellen Berichterstattungen von Großunternehmen gesetzt werden. Auch dies erhöht die (faktischen) Nachweispflichten.
KMU sollten die nunmehr auferlegten (mittelbaren) Prüfungsnotwendigkeiten als Chance sehen, um Wettbewerbsvorteile zu erzielen.
I. Einleitung
Die Fragestellung, inwieweit eine nichtfinanzielle (Konzern-)Erklärung bzw. ein nichtfinanzieller (Konzern-)Bericht einer verpflichtenden Prüfung zu unterwerfen ist, wurde bereits im Rahmen des Gesetzwerdungsprozesses zum CSR-Richtlinie-Umsetzungsgesetz (CSR-RUG) intensiv diskutiert. Wie der Großteil der EU-Mitgliedstaaten entschied man sich auch in Deutschland, bei der Mindestanforderung der sog. NFI-Richtlinie (2014/95/EU) zu bleiben. Entsprechend ist lediglich gefordert, dass der Abschlussprüfer eines berichtspflichtigen Unternehmens prüft und bestätigt, dass eine nichtfinanzielle Berichterstattung vorgelegt wird (§ 317 Abs. 2 Satz 4 HGB). Konkrete Leitlinien, auf welche Weise diese formale, sog. Vollständigkeitsprüfung durchgeführt werden soll oder welcher Umfang und Tiefgang hierbei gefordert ist, lassen sich jedoch weder dem Gesetzestext noch berufsständischen Verlautbarungen entnehmen. Konkretere Aussagen finden sich gegenwärtig einzig zur Anforderung des „kritischen Lesens“, wozu IDW PS 350 i. V. mit IDW PS 202 bzw. nunmehr i. V. mit ISA (E-DE) 720 (Rev.) verpflichten. Wenige Anhaltspunkte finden sich schließlich auch für den – in der Praxis weitverbreiteten – Fall der Beauftragung einer freiwilligen inhaltlichen Prüfung der nichtfinanziellen Berichterstattung.
Obschon der bereits im Jahr 2006 verabschiedete IDW PS 821 Prüfungen von Berichten „im Bereich der Nachhaltigkeit“ adressiert, sind diese jedoch zumindest nicht vollumfänglich mit nichtfinanziellen (Konzern-)Berichten i. S. des CSR-RUG gleichzusetzen. Vereinzelte Hinweise lassen sich dazu allerdings korrespondierenden österreichischen Verlautbarungen (z. B. KFS/PE 28) entnehmen, die Ende 2018 veröffentlicht wurden. S. 8
Von den zahlreichen noch offenen Grundsatzfragen im Themenfeld der (verpflichtenden bzw. freiwilligen) Prüfung der nichtfinanziellen Berichterstattung abstrahierend, ergibt sich eine besondere Relevanz der damit verbundenen Auswirkungen auf zunächst nur mittelbar von den Berichtspflichten betroffene Unternehmen: Die hohe Relevanz des CSR-RUG für kleine und mittelgroße Unternehmen (KMU) ist schon frühzeitig thematisiert worden, nach den ersten beiden Berichtssaisonen und diesbezüglich kritischen Evaluationen der Berichterstattungspraxis zuletzt aber erneut in das Zentrum der Aufmerksamkeit gerückt. Anknüpfungspunkte sind dabei vor allem die Berichtspflichten zur Lieferkette, § 289c Abs. 3 Nr. 4 HGB, bzw. die (nicht explizit geregelten) Anforderungen an die Festlegung der Berichtsgrenzen für die Berichterstattung. Dies wird erwartungsgemäß zu einer zunehmenden Einbindung von nichtfinanziellen Informationen in nichtfinanzielle Berichterstattungen führen, die von mittelständischen Zulieferern oder Kunden generiert werden oder diese zumindest unmittelbar betreffen. Dies führt nicht nur zu einer Ausweitung der (hier: De-facto-)Berichtspflichten, sondern hat auch Folgen für die Prüfung der solchermaßen erweiterten Berichterstattung wie für die hierin aufgenommenen (mittelständischen) Unternehmen. Den damit verbundenen Konsequenzen und etwaigen damit verbundenen Zweifelsfragen widmet sich der vorliegende Beitrag.
Hinzuweisen ist an dieser Stelle auf die zu erwartende Rechtsfortentwicklung zu beiden angesprochenen Themenbereichen. So wird davon ausgegangen, dass die anstehende Überarbeitung der NFI-Richtlinie u. a. eine Erweiterung des (bereits unmittelbaren) Kreises der Anwender sowie der damit einhergehenden Prüfungspflichten mit sich bringen wird. Dies wird den in Folge diskutierten Themen weitere Sichtbarkeit geben – während die grundlegende Relevanz bereits jetzt gegeben ist.
II. Kernelemente der nichtfinanziellen Berichterstattung und ihrer Prüfung
In den folgenden Kapiteln werden die für das Thema relevanten Berichtspflichten umrissen. Neben dem Gesetzestext und relevanten Verlautbarungen wird dabei auf wichtige Erkenntnisse aus dem Schrifttum eingegangen.
1. Berichtspflichten nach dem CSR-RUG
Zur nichtfinanziellen Beichterstattung sind Unternehmen verpflichtet, die kumulativ drei Kriterien erfüllen. Dabei handelt es sich um