Gründe

I. Auf den Antragsteller und Beschwerdeführer (Antragsteller) ist ein Kfz der Marke Ford Ranger zugelassen. Es handelt sich dabei um einen sog. Pick-up mit Doppelkabine, der ein zulässiges Gesamtgewicht von über 2,8 t aufweist und der mit einem Dieselmotor (Hubraum 2 500 ccm) sowie mit insgesamt fünf Sitzplätzen ausgerüstet ist. Das Fahrzeug hat eine zulässige Höchstgeschwindigkeit von 145 km/h. Die offene Ladefläche beträgt weniger als die Hälfte der gesamten nutzbaren Fahrzeugfläche. Der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt —FA—) hatte das Kfz ursprünglich als „anderes Fahrzeug” i.S. von § 8 Nr. 2 des Kraftfahrzeugsteuergesetzes (KraftStG) eingestuft und es als LKW nach § 9 Abs. 1 Nr. 3 KraftStG der Gewichtsbesteuerung unterworfen. Unter Hinweis auf die Aufhebung der in § 23 Abs. 6a der Straßenverkehrs-Zulassungs-Ordnung (StVZO) getroffenen Sonderregelung für Kombinationskraftwagen mit Wirkung vom 1. Mai 2005 stufte das FA das Kfz mit Änderungsbescheid vom 14. November 2005 als PKW ein und nahm eine entsprechende Neufestsetzung der Kraftfahrzeugsteuer vor.

Gegen den Änderungsbescheid legte der Antragsteller Einspruch ein, über den noch nicht entschieden ist. Seinen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) des angefochtenen Bescheides lehnte das FA ab. Der daraufhin beim Finanzgericht (FG) gestellte AdV-Antrag wurde ebenfalls abgelehnt. Das FG führte zur Begründung an, dass das FA zu Recht eine Neufestsetzung der Steuer vorgenommen habe. Nach seiner Bauart und seinem Erscheinungsbild sei das Kfz neben einer untergeordneten Güterbeförderung überwiegend zur Beförderung von Personen geeignet. In Ermangelung einer eigenständigen Definition des PKW im KraftStG müsse auf andere Normen zurückgegriffen werden. Auszugehen sei von den im Personenbeförderungsgesetz (PBefG) enthaltenen Begriffsbestimmungen (§ 4 Abs. 4 PBefG). Die vorgenommenen Umbauten könnten nicht als wesentlich für eine Umqualifizierung dieses Fahrzeugtyps von einem PKW in einen LKW angesehen werden. Die Möglichkeit, insgesamt fünf Personen zu befördern, sei nicht grundlegend und dauerhaft beseitigt worden. Die in Werbebroschüren vorgenommene Beschreibung des Herstellers lasse erkennen, dass der Hersteller bei der Konzeption des Pick-up mit Doppelkabine kein überwiegendes Gewicht auf die Güterbeförderung gelegt habe. Hinzu trete, dass bei diesem Fahrzeugtyp die offene Ladefläche nicht einmal die Hälfte der gesamten nutzbaren Fläche ausmache. Anhand der präsenten Beweismittel habe nicht festgestellt werden können, dass der Antragsteller anstelle der Rückbank in der Doppelkabine eine auf Dauer angelegte Ladefläche geschaffen habe. Die eingereichten Fotografien ließen erkennen, dass die Gewindebohrungen für die Aufnahme der hinteren Sicherheitsgurte erhalten geblieben seien. Ferner seien nach dem Vortrag des Antragstellers auch die Befestigungspunkte für die hinteren Sitzbänke nicht dauerhaft unbrauchbar gemacht, sondern für den Einbau einer Holzkiste verwendet worden. Nach deren Entfernung könne die hintere Sitzbank jederzeit wieder eingebaut werden. Auch die übrigen technischen Daten sprächen gegen eine Einstufung als LKW. Die insgesamt mögliche Zuladung mache weniger als 33 v.H. des zulässigen Gesamtgewichts aus und sei im Hinblick auf die geringe Größe der Ladefläche als unbedeutend anzusehen. Schließlich lasse weder die Motorisierung noch die Höchstgeschwindigkeit des Fahrzeugs mit 145 km/h erkennen, dass es vorwiegend zum Transport von Gütern geeignet und bestimmt sei. Vielmehr biete es neben dem erkennbar vorrangigen Zweck einer Personenbeförderung im Umfang einer klassischen Limousine lediglich noch die Möglichkeit eines Gütertransports, der über das Ladevolumen eines klassischen Kofferraums hinausgehe.

Auch die verkehrsrechtliche Zulassung als LKW hindere die kraftfahrzeugsteuerrechtliche Einstufung als PKW nicht. Entgegen der Auffassung des Antragstellers und eines anderen FG entfalte die Richtlinie 2001/116/EG (RL 2001/116/EG) der Kommission vom 20. Dezember 2001 zur Anpassung der Richtlinie 70/156/EWG (RL 70/156/EWG) des Rates zur Angleichung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Betriebserlaubnis für Kraftfahrzeuge und Kraftfahrzeuganhänger an den technischen Fortschritt (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften 2002 Nr. L 18/1) keine kraftfahrzeugsteuerliche Bindungswirkung, denn sie enthalte keine Definition des Begriffes PKW. Im Übrigen habe der Gesetzgeber die in § 4 Abs. 4 Nr. 1 PBefG enthaltene Definition nicht aufgehoben.

Mit seiner vom FG zugelassenen Beschwerde macht der Antragsteller insbesondere geltend, dass an der Rechtmäßigkeit des Änderungsbescheides deshalb ernstliche Zweifel bestünden, weil Vorschriften des PBefG zur kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Beurteilung eines Fahrzeugs nicht herangezogen werden könnten. Wie andere FG bestätigt hätten, sei nach Aufhebung des § 23 Abs. 6a StVZO ausschließlich auf das einschlägige Gemeinschaftsrecht abzustellen. Die Einstufung des Kfz sei anhand der Vorgaben der RL 70/156/EWG i.d.F. der RL 2001/116/EG vorzunehmen. Allein die Tatsache, dass die Haltevorrichtungen für die Gurte und die Sitzbank noch vorhanden seien, könne nicht dazu führen, dass die hinter dem Fahrersitz vorhandene Fläche nicht zur Ladefläche hinzugerechnet werden könne. Herstellerseitig sei die offene Ladefläche geschaffen worden, um Güter einfach auf- und abladen zu können. Wenn —wie vom FG gefordert— Sitzbefestigungspunkte zu entfernen seien, könnte dies zu Eingriffen in die „grundlegende Fahrzeuggeometrie” und damit zu Sicherheitsmängeln führen. Nicht nachvollziehbar sei die Feststellung des FG, dass eine Umrüstung ohne nennenswerten Aufwand an Zeit und Kosten möglich sei. Nicht weiterführend sei der Umstand, dass im Fahrzeugbrief nach wie vor fünf Sitze eingetragen seien. Die Nutzlast des Fahrzeugs betrage 927 kg und liege beim Doppelten eines normalen PKW. Bei der Berechnung der Zuladungsmöglichkeit hätte das FG das Gewicht von fünf Personen von diesem Wert nicht in Abzug bringen dürfen. Schließlich stelle die zulässige Höchstgeschwindigkeit kein taugliches Kriterium dar.

Das FA tritt der Beschwerde entgegen und schließt sich im Wesentlichen den Ausführungen des FG an. Es sei nicht ersichtlich, auf welche Weise die Entfernung bzw. Unbrauchbarmachung von Sitzbefestigungspunkten zu Sicherheitsmängeln führen könne. Die Zuladungsmöglichkeit von 32,8 v.H. ergebe sich unabhängig davon, ob Personen oder Güter zugeladen würden. Abzustellen sei allein auf das Verhältnis von zulässigem Gesamtgewicht (2 825 kg) zu maximaler Nutzlast (927 kg).

II. Die Beschwerde ist unbegründet.

Nach der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung der Sach- und Rechtslage gelangt der beschließende Senat zu der Auffassung, dass das FG den Antrag auf AdV zu Recht abgelehnt hat. Ernstliche Zweifel an der vom FA vorgenommenen Einstufung des Kfz als PKW bestehen insoweit nicht.

1. In seinem Beschluss vom 21. August 2006 VII B 333/05 (BStBl II 2006, 721, BFH/NV 2006, 2001) hat der Senat in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften ausgeführt, dass die RL 70/156/EWG i.d.F. der RL 2001/116/EG keine Bestimmung über die Einstufung von Kfz in die Klasse der „Personenkraftwagen” enthalte. Den gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen seien keine für die Mitgliedstaaten als verbindlich anzusehenden Festlegungen hinsichtlich der Einteilung von Kfz für die Zwecke der Erhebung von Kraftfahrzeug- und Zulassungssteuern zu entnehmen. Maßgebend sei demnach das nationale Recht, dem —wie § 4 Abs. 4 Nr. 1 PBefG belege— der Begriff des PKW geläufig sei.

a) Mit der Aufhebung von § 23 Abs. 6a StVZO durch die Siebenundzwanzigste Verordnung zur Änderung der Straßenverkehrs-Zulassungs-Ordnung vom 2. November 2004 (BGBl I, 2712) ist die bis dahin nur für Kombinationskraftwagen bestehende Sonderregelung ersatzlos entfallen. Daher kann auch die Rechtsprechung des Senats, nach der Kombinationskraftwagen mit einem zulässigen Gesamtgewicht von über 2,8 t ohne Rücksicht auf Typ und Erscheinungsbild des Fahrzeugs nicht als PKW zu besteuern sind (Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 31. März 1998 VII R 116/97, BFHE 185, 511, BStBl II 1998, 487), keine Geltung mehr beanspruchen.

b) Auch für Kfz mit einem zulässigen Gesamtgewicht von über 2,8 t gilt nun der von der Rechtsprechung entwickelte Grundsatz, dass anhand von Bauart und Einrichtung des Fahrzeugs zu beurteilen ist, ob ein LKW oder PKW vorliegt. Dabei obliegt es dem Tatsachengericht, unter Berücksichtigung der Gesamtheit aller Merkmale eine Bewertung der objektiven Beschaffenheit des jeweiligen Fahrzeugs vorzunehmen. Als für die Einstufung relevante Merkmale zu berücksichtigen sind z.B. die Zahl der Sitzplätze, die verkehrsrechtlich zulässige Zuladung, die Größe der Ladefläche, die Ausstattung mit Sitzbefestigungspunkten und Sicherheitsgurten, die Verblechung der Seitenfenster, die Beschaffenheit der Karosserie und des Fahrgestells, die Motorisierung und die damit erreichbare Höchstgeschwindigkeit, das äußere Erscheinungsbild und bei Serienfahrzeugen die Konzeption des Herstellers (Senatsurteile vom 26. November 1991 VII R 88/90, BFH/NV 1992, 414; vom 5. Mai 1998 VII R 104/97, BFHE 185, 515, BStBl II 1998, 489; vom 26. Juni 1997 VII R 12/97, BFH/NV 1997, 810, und vom 1. August 2000 VII R 26/99, BFHE 194, 257, BStBl II 2001, 72). Dabei kann kein Merkmal von Bauart und Einrichtung des Fahrzeugs als von vornherein alleinentscheidend angesehen werden, mag auch einzelnen Merkmalen ein besonderes Gewicht zukommen und eine Zuordnung als PKW oder LKW nahe legen (Senatsurteil in BFHE 185, 515, BStBl II 1998, 489).

c) Die Einstufung eines Fahrzeugs durch die Verkehrsbehörde hat als solche weder kraftfahrzeugsteuerrechtlich bindende Wirkung, wie sich im Umkehrschluss aus § 2 Abs. 2 Satz 2 KraftStG ergibt, noch lässt sie im Allgemeinen deshalb einen zuverlässigen Rückschluss auf die richtige kraftfahrzeugsteuerrechtliche Beurteilung zu, weil die Verkehrsbehörden insofern eine überlegene Sachkunde anwenden könnten (BFH-Urteile vom 30. September 1981 II R 56/78, BFHE 134, 367, BStBl II 1982, 82, und in BFHE 194, 257, BStBl II 2001, 72). Vielmehr hat die Kraftfahrzeugsteuerstelle die Einstufung eigenverantwortlich vorzunehmen. Auch der Fahrzeugklassifikation des Herstellers und der darauf beruhenden verkehrsrechtlich orientierten Beurteilung durch das Kraftfahrtbundesamt kommt keine kraftfahrzeugsteuerrechtliche Bindungswirkung zu (Senatsurteil vom 8. Februar 2001 VII R 73/00, BFHE 194, 264, 269, BStBl II 2001, 368). Die Finanzbehörden sind somit an die von der Verkehrsbehörde vorgenommene Einstufung eines Fahrzeugs in die Klassen der RL 70/156/EWG nicht gebunden.

2. Entgegen der Auffassung des Antragstellers bestimmt sich die Besteuerung des streitgegenständlichen Kfz nicht nach den in der RL 2001/116/EG getroffenen Festlegungen. Die Einstufung des Fahrzeugs ist vielmehr aufgrund einer komplexen Gesamtwürdigung der die Bauart und Einrichtung bestimmenden Merkmale unter Berücksichtigung der hierzu entwickelten BFH-Rechtsprechung vorzunehmen. Wie bereits ausgeführt, ist die Gesamtheit der technischen Merkmale einer tatrichterlichen Würdigung zu unterziehen.

3. Im Streitfall kommt neben den anderen technischen Merkmalen der Größe der Ladefläche eine besondere, wenn auch nicht allein ausschlaggebende Bedeutung zu. Denn zu den Merkmalen, denen bei der Zuordnung eines Fahrzeugs zum Typ des PKW oder des LKW besonderes Gewicht beizumessen ist, gehören nach der Senatsrechtsprechung die Größe der Ladefläche des Fahrzeugs und die verkehrsrechtlich zulässige Zuladung, weil diese Merkmale von besonderer Bedeutung dafür sind, ob die Möglichkeit einer Nutzung des Fahrzeugs zur Lastenbeförderung gegenüber seiner Eignung zur Personenbeförderung Vorrang hat (Senatsurteil in BFHE 194, 257, BStBl II 2001, 72). Im Interesse praktikabler Zuordnungsmaßstäbe und der um der Rechtssicherheit willen geforderten Vorhersehbarkeit kraftfahrzeugsteuerrechtlicher Zuordnungen hat es der Senat für gerechtfertigt erachtet, typisierend davon auszugehen, dass Fahrzeuge nicht vorwiegend der Lastenbeförderung zu dienen geeignet und bestimmt sind, wenn ihre Ladefläche oder ihr Laderaum nicht mehr als die Hälfte der gesamten Nutzfläche ausmacht (BFH-Urteil in BFHE 194, 257, 262, BStBl II 2001, 72, m.w.N.).

Das streitgegenständliche Fahrzeug weist nach den Ausführungen des FG eine Ladefläche von weniger als die Hälfte der gesamten Nutzfläche auf. Die Ladefläche befindet sich hinter der Doppelkabine und ist von dieser durch eine Zwischenwand getrennt. Zu Recht hat das FG bei seiner Betrachtung die Fläche hinter den beiden Vordersitzen außer Acht gelassen, denn diese Fläche führt nicht zu einer Vergrößerung der offenen Ladefläche. Der Ausbau der hinteren Sitze hat lediglich dazu geführt, dass innerhalb der Doppelkabine Raum zum Lastentransport geschaffen wurde, der durch den Einbau der Sitze jederzeit wieder für den Personentransport nutzbar gemacht werden kann. Da die Sitzbefestigungspunkte nicht unbrauchbar gemacht worden sind, lässt sich der Rückbau ohne großen Aufwand bewerkstelligen. Dass durch eine Unbrauchbarmachung dieser Befestigungspunkte Sicherheitsmängel entstehen können, die einer solchen Maßnahme dauerhaft entgegenstehen, wird durch die Ausführungen des Antragstellers, mit denen er einen Eingriff in die Fahrzeuggeometrie behauptet, nicht schlüssig belegt. Dem Senat ist bekannt, dass eine Unbrauchbarmachung der Befestigungspunkte durch eingeschweißte Schrauben erfolgen kann. Die Berechnung der Zuladungsmöglichkeit mit ca. 31 v.H. des zulässigen Gesamtgewichts des Fahrzeugs hält der beschließende Senat entgegen der Auffassung des Antragstellers für zutreffend. Denn es darf dabei nicht unberücksichtigt bleiben, dass das Fahrzeug nach wie vor mit fünf Sitzen ausgerüstet ist. Wie bereits ausgeführt, kann von einem dauerhaften Umbau unter endgültiger Entfernung der hinteren Sitze nicht die Rede sein. Auch das äußere Erscheinungsbild des Fahrzeugs (Doppelkabine mit vier Türen, kleine Ladefläche) lässt nicht darauf schließen, dass es überwiegend der Güterbeförderung zu dienen bestimmt ist. Nach der gebotenen summarischen Prüfung begegnet die vom FA vorgenommene Einstufung des Fahrzeugs als PKW keinen rechtlichen Bedenken (zur Einstufung eines Pick-up-Fahrzeugs der Marke Mitsubishi L 200 mit Doppelkabine und kleiner Ladefläche ebenso Urteil des FG München vom 17. Juli 1996 4 K 2692/94, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 1996, 348, und BFH-Beschluss vom 26. August 1997 VII B 103/97, BFH/NV 1998, 87). Da ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Änderungsbescheides somit nicht bestehen, war die erstinstanzliche Entscheidung zu bestätigen und die Beschwerde zurückzuweisen.