Einkommensteuerbesteuerung der nicht buchführenden Landwirte;

hier: Ermittlung des Gewinns aus Obst- und Gemüsebau für das Wirtschaftsjahr 2004/2005

Soweit die nachfolgenden Ausführungen in den Tz. 2 – 5 zur Gewinnermittlung aus Obst- und Gemüsebau gegenüber den bisher maßgebenden Grundsätzen lt. Vfg. vom 21.1.1999 S 2233 A – St 31 2 – und vom 19.12.2000 – S 2233 A – St 32 3 – Ergänzungen oder – über redaktionelle Anpassungen hinaus – Änderungen beinhalten, sind diese durch Randstrich kenntlich gemacht.

1 Zur Ertragslage im Obst- und Gemüsebau

1.1 Obstbau

Die Ernte des Wirtschaftsjahres (Wj.) 2004/2005 war bei allen Obstsorten gut Hagel- und Frostschäden wurden nur örtlich festgestellt

Allgemein herrschte beim Obst ein schlechtes Preisniveau. Die Preise für Süßkirschen, Erdbeeren und Holunder sind gegenüber dem Vorjahr leicht angestiegen, die für Zwetschen und Sauerkirschen hingegen etwas niedriger als im Vorjahr.

1.2 Gemüsebau

Die schlechten Absatzmöglichkeiten und unterdurchschnittlichen Preise haben sich in 2004 auch im 2. Halbjahr fortgesetzt. Die Preise für die ersten Kulturen im Frühjahr Waren undurchschnittlich, im weiteren Verlauf des Wj. zeigte sich jedoch eine positive Entwicklung bei den meisten Kulturen. Insgesamt ergab sich eine etwas günstigere Erlös-Kosten Relation.

2 Allgemeines

Die Einkünfte aus der Bewirtschaftung von Obst- und Gemüsebauflächen gehören gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft. Bei land- und forstwirtschaftlichen Betrieben mit Obst- und Gemüsebau sowie bei reinen Obst- und Gemüsebaubetrieben (im Nachfolgenden als Obst- und Gemüsebaubetrieb bezeichnet), deren Gewinn nicht nach § 13a Abs. 3 – 5 EStG ermittelt wird, sind die Besteuerungsgrundlagen nach § 162 AO zu schätzen, wenn dem Finanzamt aufgrund fehlender Buchführung bzw. Aufzeichnungen keine ausreichenden Unterlagen für die Feststellung des tatsächlichen Gewinns zur Verfügung gestellt werden.

2.1 Betriebseinnahmen

2.1.1 Ansatz von Richtwerten lt. Anlagen 1 und 2

Werden die Betriebseinnahmen für den Obst- und Gemüsebau eines gemischten land- und forstwirtschaftlichen Betriebes oder eines Betriebes mit ausschließlich entsprechenden Sonderkulturen erstmalig nicht oder nicht vollständig erklärt, sind sie grundsätzlich mit den in den Anlagen 1 und 2 aufgeführten mittleren Richtwerten zu schätzen. Hierbei handelt es sich um Bruttobeträge, d. h. einschl. Umsatzsteuer. Sie beziehen sich auf einen Ertragsbaum, Ertragsstrauch bzw. auf ein Ar (siehe Spalten 2 – 4 der „Anlage Obstbau” und Spalten 2 – 6 der „Anlage Gemüsebau”).

Um einen Anhaltspunkt für eine sachgerechte Schätzung mit über den mittleren Richtwerten liegenden Werten zu bieten, sind in der Anlage 1 und 2 neben mittleren Richtwerten zusätzlich obere Richtwerte enthalten. Hierbei handelt es sich nicht um Höchstwerte, sondern um über dem Mittelwert liegende gemittelte Werte.

Sowohl die Mittelwerte als auch die oberen Werte basieren auf Erhebungen in einer Vielzahl vergleichbarer landwirtschaftlicher Betriebe im Bereich der Oberfinanzdirektion Koblenz.

Die für die Ermittlung der Richtwerte durchgeführten Erhebungen haben gezeigt, dass eine Vielzahl von Obst- und Gemüsebaubetrieben den Mittelwert zum Teil erheblich und eine Reihe von Betrieben den oberen Wert überschreiten.

Durch die Gewinnschätzung darf nach der Rechtsprechung keine Besserstellung gegenüber solchen Steuerpflichtigen eintreten, die ihren steuerlichen Verpflichtungen durch das Führen ordnungsmäßiger Bücher und Aufzeichnungen in vollem Umfang nachkommen (BFH-Urteil vom 07.04.92, BStBl 1992 II S. 854). Deshalb kann das Finanzamt insbesondere eine wiederholte Gewinnschätzung als Anhaltspunkt dafür ansehen, dass der Gewinn aus, Land- und Forstwirtschaft in der Vergangenheit zu niedrig geschätzt worden ist.

Vor allem in derartigen Fällen können um Sicherheitszuschläge erhöhte Richtwerte angesetzt werden. Diese erhöhten Werte sind dem Land- und Forstwirt – spätestens in der Anlage zum Steuerbescheid – mitzuteilen.

Über die Höhe und die Staffelung der Sicherheitszuschläge entscheidet das Finanzamt nach pflichtgemäßem Ermessen unter Berücksichtigung sämtlicher Umstände des Einzelfalls.

Der in der Anlage 1 und 2 aufgeführte obere Wertansatz kann im Allgemeinen Ausgangsbasis der Schätzung für das entsprechende Wj. sein, wenn in mindestens fünf vorangegangenen Wj. Gewinnschätzungen erfolgten.

Unter Berücksichtigung der vorstehenden Grundsätze kann einer Schätzung im Einzelfall deshalb – wie bisher – auch vor Ablauf von fünf Wj. der obere Wertansatz zugrunde gelegt werden.

2.1.2 Vernichtung von Buchführungsunterlagen oder sonstigen Aufzeichnungen durch höhere Gewalt

Sind jedoch Buchführungsunterlagen oder sonstige Aufzeichnungen durch Unwetter vernichtet worden oder verlorengegangen und muss der Gewinn deshalb ausnahmsweise geschätzt werden, so sind im Rahmen der Schätzung hieraus keine nachteiligen Folgerungen zu ziehen (Vfg. vom 27.12.1993 – S 1915 A – St 31 1 Tz. 2).

2.1.3 Besonderer Anbau beim Gemüsebau

Bei Gemüsebaubetrieben sind bei einem Vertragsanbau die Betriebseinnahmen mit 30 v. H. bis 40 v. H. und bei einem Anbau unter Glas (siehe Spalte 6 der „Anlage Gemüsebau”) mit 300 v. H. bis 400 v. H. des mittleren Rahmensatzes zu schätzen.

Sind die Betriebseinnahmen beim Vertragsanbau oder Anbau unter Glas zu schätzen, ist – auch bei wiederholter Schätzung – jeweils nur der mittlere Richtwert und nicht der obere Wert für die Anwendung der o. a. Prozentsätze maßgebend. Im Übrigen gelten die vorstehenden Grundsätze analog, d. h. bei einer wiederholten Schätzung können die höheren Prozentsätze angewendet werden.

2.1.4 In den Richtwerten nicht enthaltene Betriebseinnahmen

In den Richtbeträgen für die Erlöse sind (wie bisher) z. B.

• der Eigenverbrauch,

• Einnahmen aus Hilfsgeschäften,

• Erstattungen für Ertragsausfall (Versicherungsschäden, Wildschäden, Manöverschäden u. ä.)

• Erstattung der Fondsgebühren und

• Entschädigungen/Zuschüsse aus öffentlichen Förderungsprogrammen

nicht enthalten (siehe Abschnitt C. der „Anlage Obstbau” und Abschnitt II. der „Anlage Gemüsebau”).

2.1.5 Großmarktabrechnungen

Bei Großmarktabrechnungen ist der in den Abrechnungen ausgewiesene Bruttowarenwert maßgebend und nicht der in den Abrechnungen ebenfalls aufgeführte und vom Großmarkt dem Land- und Forstwirt später tatsächlich gutgeschriebene – deutlich niedrigere – Auszahlungsbetrag (siehe Abschnitt C. der „Anlage Obstbau” und Abschnitt II. der „Anlage Gemüsebau”). Vom Bruttowarenwert werden nämlich betriebliche Aufwendungen auszahlungsmindernd abgezogen, die mit den – nachfolgend aufgeführten – sachlichen Kosten abgegolten sind. Deshalb würde der Ansatz des Auszahlungsbetrages als Betriebseinnahme zu einem doppelten Ansatz von Betriebsausgaben führen.

2.2 Betriebsausgaben

2.2.1 Sachliche Kosten

Werden die sachlichen Kosten nicht durch Aufzeichnungen oder Belege nachgewiesen, können sie mit folgenden v. H. Sätzen bezogen auf die Einnahmen berücksichtigt werden:

Der pauschale Ansatz umfasst mit Ausnahme der nachfolgend unter Tz. 2.2.2 genannten Aufwendungen alle sachlichen Kosten einschl. der Umsatzsteuer und gilt auch bei einem Ertragsausfall von über 70 v. H. Neben diesem pauschalen Ansatz kommen die Pflegekosten für Jungpflanzen nicht mehr in Betracht. Höhere Betriebsausgaben muss der Land- und Forstwirt nachweisen.

2.2.2 Mit dem pauschalen Kostenansatz nicht abgegoltene Aufwendungen

• Lohnkosten,

• Marktgebühren,

• Zahlungen in den Betriebsfonds bei den Märkten,

• Pachtzahlungen,

• Schuldzinsen,

• sachlicher Aufwand bei Folienanbau (siehe Tz. 2.2.3),

• Buchführungskosten,

• Hagelversicherung,

• Absetzungen für Abnutzung (AfA) und Aufwendungen nach § 6 Abs. 2 EStG. (siehe Tz. 2.2.4 ff).

(siehe Abschnitt D, der „Anlage Obstbau” und Abschnitt III. der „Anlage Gemüsebau”).

Diese Aufwendungen können bei entsprechendem Nachweis neben den vorerwähnten sachlichen Kosten zusätzlich abgezogen werden. Sofern neben der (normalen) land- und forstwirtschaftlichen Nutzung noch die Nutzung im Bereich der Sonderkultur Obst- und/oder Gemüsebau vorliegt, gelten zum Arbeitskräftebedarf und zur Aufteilung der Lohnkosten auf diese unterschiedlichen Nutzungsarten die Ausführungen in der Vfg. vom 15.04.1992 – S 2230 A – St 34 2 – Tz. 4.6.

2.2.3 Folienanbau

Soweit der Anbau unter Folie erfolgt und der Land- und Forstwirt diese Aufwendungen nicht nachweist, können 15 €/Ar als zusätzliche Kosten berücksichtigen werden.

2.2.4 AfA

Die AfA für Wirtschaftsgüter (einschl. Dauerkulturen), die zum Betriebsvermögen des Obst- und Gemüsebetriebes gehören und die Aufwendungen nach § 8 Abs. 2 EStG sind nur noch gegen Nachweis (Anlagenverzeichnis) zu berücksichtigen.

2.2.4.1 Angaben im Anlagenverzeichnis

Grundsätzlich reicht es aus, wenn im Anlagenverzeichnis folgende Angaben gemacht werden:

• Genaue Bezeichnung des Wirtschaftsguts,

• Anschaffungs- oder Herstellungszeitpunkt,

• Anschaffungs- oder Herstellungskosten (ggf. mit einem entsprechenden Hinweis, sofern es sich um geschätzte Beträge handelt);

• Nutzungsdauer lt. amtl. AfA-Tabelle zum Anschaffungs- oder Herstellungszeitpunkt;

• Buchwert des Wirtschaftsgutes (ggf. unter Berücksichtigung geltend gemachter Sonderabschreibungen, z. B. nach § 7g EStG oder § 76 EStDV 1990 und unter Beachtung von § 7a Abs. 9 EStG 1990); der Gewinnabzug nach § 78 EStDV 1990 ist jedoch hierbei nicht zu berücksichtigen;

• AfA im Wj.;

• auf den Obst- oder Gemüsebau entfallender Teil der AfA.

2.2.4.2 Nachweis der Anschaffung und Herstellung von Wirtschaftsgütern aus vor dem Beginn des Wj. 1997/98 abgelaufenen Wj.

Sofern der Land- und Forstwirt AfA aus der Anschaffung und Herstellung von Wirtschaftsgütern aus Veranlagungszeiträumen vor dem Beginn des Wj. 1997/98 geltend macht, können diese grundsätzlich nur berücksichtigt werden, soweit er die Anschaffung oder Herstellung der Wirtschaftsgüter nachweist. Hierfür ist grundsätzlich die Vorlage der entsprechenden Belege erforderlich, sofern dies nicht bereits in früheren Veranlagungszeiträumen erfolgte (z. B. zur Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen oder für die Gewährung von Investitionszulage).

2.2.4.3 Ansatz der Anschaffungs- oder Herstellungskosten

Zwar sind die (ursprünglichen) Anschaffungs- oder Herstellungskosten der unter die vorstehende Tz. 2.2.4.2 fallenden Wirtschaftsgüter, die noch nicht vollständig abgeschrieben sind, grundsätzlich nachzuweisen oder glaubhaft zu machen. Ausnahmsweise können jedoch die (ursprünglichen) Anschaffungs- oder Herstellungskosten für solche Wirtschaftsgüter geschätzt werden.

Bei der Schätzung der Herstellungskosten für die Errichtung von Dauerkulturen in vor dem Beginn des Wj. 1997/98 abgelaufenen Wj. können ab dem Kalenderjahr 1982 (bis einschl. dem Kalenderjahr 1996) grundsätzlich entsprechend den BMF-Schreiben vom 11.10.1982, BStBl 1982 I S. 775, 782 (Anlage 1, Tabelle 1a) und vom 28.8.1991, BStBl 1991 I S. 768, 779 (Anlage 1a); entspricht Rdvfg. vom 21.10.1982 – InvZ 1010 A – St 32 1 – und vom 30.9.1991 – InvZ 1010 A – St 32 1 –) folgende durchschnittliche Werte einer Neuanlage angehalten werden:

Bei den vorgenannten Werten handelt es sich um Einzelkosten ohne Pflege-, Lohn- und Gemeinkosten, vgl. BMF-Schreiben vom 15.12.1981, BStBl 1981 I S. 878, Tz. 3.2.1; entspricht FM-Erlass vom 15.12.81 – S 2163 A – 442; ESt-Kartei; Karte 15 zu § 13 EStG. Der Ansatz eines AfA-Hilfswerts oder der Richtwerte für die sachlichen Kosten einschl. AfA steht der Ausübung des Aktivierungswahlrechts von Pflege- und Gemeinkosten bei Dauerkulturen (vgl. das vorgenannte BMF-Schreiben vom 15.12.1981, a. a. O.) in demselben Wj. entgegen.

Sofern die Pflanzung des Obstbaubetriebes nachweislich einen anderweitigen Pflanzabstand hat (z. B. bei Äpfel und Birnen) und deshalb eine von der vorstehenden Aufstellung abweichende Zahl von Pflanzen je ha vorliegt, bestehen im Allgemeinen keine Bedenken, die o. a. Herstellungskosten durch Umrechnung des dort zugrunde gelegten Pflanzenbestandes auf den tatsächlichen Pflanzenbestand (jedoch beschränkt bei Äpfeln in Dichtpflanzung auf höchstens 4.500 Pflanzen je ha (= Herstellungskosten von höchstens 37.970 DM/ha) und bei Birnen in Dichtpflanzung auf höchstens 2.000 Pflanzen je ha (= Herstellungskosten von höchstens 21.333 DM/ha)) anzupassen.

Soweit in den vor dem Beginn des Wj. 1997/98 zurückliegenden Wj. von Obst- oder Gemüsebaubetrieben Richtbeträge einschl. AfA in Anspruch genommen wurden, kann im Allgemeinen davon ausgegangen werden, dass neben den vorgenannten Einzelkosten keine aktivierungspflichtigen Lohnkosten angefallen sind. Sofern der Land- und Forstwirt solche Lohnkosten geltend macht, muss er diese nachweisen oder glaubhaft machen. Für das Entstehen derartiger Aufwendungen trägt er die Feststellungslast.

2.2.4.4 Nutzungsdauer der Wirtschaftsgüter

Für nach dem 31.12.1992 im Wirtschaftszweig „Gartenbau” angeschaffte oder hergestellte Wirtschaftsgüter ist die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer lt. amtlicher AfA-Tabelle im BMF-Schreiben vom 4.8.1993, BStBl 1993 I S. 650 und für nach dem 31.12.1997 angeschaffte oder hergestellte die im BMF-Schreiben vom 17.07.1998, BStBl 1998 I S. 955, maßgebend.

Die mit BMF-Schreiben vom 15.12.2000 BStBl 2000 I S. 1532, veröffentlichten Abschreibungstabellen für die allgemein verwendbaren Anlagegüter, die nach dem 31.12.2000 angeschafft wurden, ist nur anwendbar, wenn in der jeweiligen Branchentabelle (hier: Obstbau und Gemüsebau) kein entsprechendes Wirtschaftsgut enthalten ist. Sind Wirtschaftsgüter sowohl in der vorgenannten Branchentabelle als auch in der Abschreibungstabelle für die allgemein verwendbaren Anlagegüter aufgeführt, gilt immer die Branchentabelle, obwohl sie – im Gegensatz zur Branchentabelle – mit dem o. a. BMF-Schreiben vom 15.12.2000 aktualisiert wurde. Die Nutzungsdauer beispielsweise von Schleppern beträgt hiernach lt. der Branchentabelle – abweichend von der allgemeinen Abschreibungstabelle – weiterhin 8 Jahre.

Es bestehen in den hier betroffenen Fällen grundsätzlich keine Bedenken, diese AfA-Tabelle auch für vor dem 1.1.1993 angeschaffte oder hergestellte Wirtschaftsgüter anzuwenden. Weil für Wirtschaftsgebäude von Obst- und Gemüsebaubetrieben keine von der üblichen betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von Gebäuden abweichende Nutzungsdauer festgestellt wurde, sind insoweit § 7 Abs. 4 und 5 EStG einschlägig.

Zur Frage, wann eine Dauerkultur fertiggestellt ist, siehe BMF-Schreiben vom 17.09.1990, BStBl 1990 I S. 420; entspricht FM-Erlass vom 17.09.1990 – S 2190 A – 442; ESt-Kartei: Karte 4 zu § 13 EStG.

Nach § 76 EStDV 1990 waren für dort näher bezeichnete Wirtschaftsgüter, die bis zum Ende des Wj. 1991/92 angeschafft oder hergestellt wurden. Sonderabschreibungen zulässig. Sofern derartige Sonderabschreibungen vorgenommen wurden, ist für diese Wirtschaftsgüter nach § 76 Abs. 4 EStDV 1990 von einer höchstens 30-jährigen Nutzungsdauer auszugehen.

2.2.4.5 Restbuchwert zum Beginn des Wj. 1997/98

Bei der Ermittlung des Restbuchwertes der abnutzbaren Wirtschaftsgüter ist ferner zu beachten, dass die Richtbeträge in den abgelaufenen Veranlagungszeiträumen – unter Berücksichtigung der üblichen betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer – auch deren normale AfA enthielten.

2.3 Zur Anwendung der Richtwerte

Die Finanzämter sind an die veröffentlichten Richtbeträge und die v. H. Sätze für die sachlichen Kosten nicht, gebunden, wenn ihre Anwendung im Einzelfall zu einer unzutreffenden Gewinnschätzung führt. Bestehen Anhaltspunkte für eine derartige Gewinnschätzung kann der Betrieb auch der zuständigen landwirtschaftlichen Bp-Stelle gemeldet werden.

Dies kann beispielweise in Betracht kommen, wenn

• in nachfolgenden Wj. wiederholt zwischen dem Ansatz der Richtwerte und dem v. H. Satz der sachlichen Kosten einerseits und einer vollständigen und zutreffenden Gewinnermittlung auf der Grundlage der tatsächlichen Betriebsergebnisse andererseits gewechselt wird oder

• ein Wechsel der Gewinnermittlung vorliegt und im Rahmen der Gewinnschätzung ein Übergangsgewinn zu ermitteln ist.

Eine Minderung des geschätzten Gewinns aufgrund von Einwänden gegen einzelne Punkte der Schätzung kommt selbst dann regelmäßig nicht in Betracht, wenn die Mittelwerte lt. Anlage 1 und 2 um Sicherheitszuschläge erhöht oder die oberen Werte angesetzt wurden, weil hierdurch allein zuverlässige Rückschlüsse auf den tatsächlichen Gewinn des Betriebes, nicht gezogen werden können (siehe BFH-Urteil vom 29.03.2001, BStBl 2001 II S. 484).

3 Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG

Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG ist unter Berücksichtigung des Zu- und Abflussprinzips in § 11 EStG der Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben anzusetzen. Hierzu gelten die grundsätzlichen Ausführungen der Tz. 2 ff. Eine Gewinnschätzung nach Richtsätzen ist auch bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG zulässig (siehe BFH-Urteil vom 15.4.1999, BStBl 1999 II S. 481).

Nichtbuchführungspflichtige Obst- oder Gemüsebaubetriebe, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln, haben grundsätzlich ihre Betriebsausgaben nachzuweisen. Sofern sie den Nachweis für die sachlichen Kosten nicht führen, können diese mit den sich aus der Tz. 2.2.1. ergebenden v. H. -Sätzen geschätzt werden.

4 Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG

Bei Obst- und Gemüsebauern, die zur Buchführung verpflichtet sind, aber keine ordnungsmäßigen Bücher führen, ist der Gewinn nach den Grundsätzen des § 4 Abs. 1 EStG zu schätzen (§ 162 AO, R 13.5 Abs. 1 EStR). Der dabei durchzuführende Betriebsvermögensvergleich i. S. d. § 4 Abs. 1 EStG muss sich auf das gesamte Betriebsvermögen, insbesondere auf das Vorratsvermögen, die Forderungen und Schulden, erstrecken.

Müssen die sachlichen Kosten geschätzt werden, so können die sich aus Tz. 2.2.1. ergebenden v. H.-Sätze als Maßstab angehalten werden. Im Übrigen gelten die grundsätzlichen Ausführungen der Tz. 2 entsprechend. Eine generelle Kürzung der Richtwerte wegen der wirtschaftlichen Bearbeitung der größeren Flächen ist nicht vorzunehmen.

5 Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen (§ 13a EStG)

5.1 Anwendungsvoraussetzungen

(Siehe im Einzelnen die im Intranet unter „Steuerfachthemen/Einkommensteuer/Fortbildungen/Fortbildungsunterlagen zur Land- und Forstwirtschaft/§ 13a EStG” eingestellte Fortbildungsunterlage „Ermittlung des Gewinns nach Durchschnittssätzen (§ 13a EStG 1999)”, Abschnitt III. Tz. 1.2.4 ff.)

Sofern in einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb eine Sondernutzung mit einem Vergleichswert von über 2.000 DM vorliegt, z. B. gärtnerische Nutzung (= obst- und gemüsebauliche Nutzung sowie Baumschulen) von über 2.000 DM (dieser Wert kann in Rheinland-Pfalz bei obstbaulicher Nutzung ab 1,25 ha und bei gemüsebaulicher Nutzung ab 0,5 ha im Freiland sowie ab 0,03 ha bei Unterglasanbau überschritten werden), sind die Anwendungsvoraussetzungen von § 13a Abs. 1 EStG nicht mehr erfüllt. Dieser Betrieb ist unverzüglich auf den Wegfall der Voraussetzungen für die Gewinnermittlung nach § 13a EStG hinzuweisen (§ 13a Abs. 1 Satz 2 EStG). Mit dem rechtzeitigen Hinweis auf den Wegfall der Anwendungsvoraussetzungen von § 13a EStG entfällt – im Gegensatz zur Rechtslage nach § 13a EStG a. F. – für den gesamten land- und forstwirtschaftlichen Betrieb die Möglichkeit der Durchschnittssatzgewinnermittlung.

Land- und forstwirtschaftliche Betriebe mit Obst- oder Gemüsebau können deshalb ihren Gewinn nach Durchschnittssätzen nach § 13a EStG ermitteln, wenn der nach den Grundsätzen des BewG ermittelte Wert der obst- oder gemüsebaulich genutzten Flächen zu Beginn des Wirtschaftsjahres 2.000 DM nicht übersteigt oder wenn dieser Wert zwar überschritten wird, jedoch der Land- und Forstwirt nicht rechtzeitig auf den Wegfall der Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen hingewiesen wurde.

Nach dem BFH-Urteil vom 29.11.2001, BStBl 2002 II S. 147, kann bei falschen Angaben des Land- und Forstwirts ggf. auch ohne eine Mitteilung über den Wegfall der Anwendungsvoraussetzungen von § 13a EStG die Durchschnittssatzgewinnermittlung entfallen. § 13a EStG i. d. F. des StEntlG 1999/2000/2002 ist erstmals für Wirtschaftsjahr anzuwenden, die nach dem 30.12.1999 enden.

Zugepachtete Flächen sind bei der Berechnung des Vergleichswertes zu berücksichtigen.

5.2 Abgrenzung der landwirtschaftlichen von der gärtnerischen Nutzung

Zur Abgrenzung der landwirtschaftlichen und gärtnerischen Nutzung vgl. Abschn. 1.08 Abs. 2 und 4, 1.11 Abs. 3,6.07 Abs. 1 Nr. 1,6.33 und 6.34 BewRL.

5.3 Pauschalierter Gewinnzuschlag

Der Gewinn aus der gärtnerischen Nutzung ist nach § 13a Abs. 3 Nr. 2 i. V. m. Abs. 5 EStG pauschaliert mit einem Zuschlag zum Durchschnittssatzgewinn in Höhe von 512 € anzusetzen, sofern der Wert dieser Nutzung nach dem BewG mehr als 500 DM beträgt. Bis zu dieser Bagatellgrenze entfällt der Ansatz eines Zuschlages. Übersteigt der Wert dieser Nutzung die Grenze von 2.000 DM und ist dennoch ausnahmsweise ein Durchschnittsatzgewinn zu ermitteln, verbleibt es trotzdem bei dem Zuschlag von 512 €.

5.4 Antrag nach § 13a Abs. 2 EStG auf eine anderweitige Gewinnermittlung

Der Antrag nach § 13a Abs. 2 EStG, den Gewinn für vier aufeinanderfolgende Wj. durch Vergleich der Betriebseinnahmen mit den Betriebsausgaben zu ermitteln, ist zunächst wirksam, wenn sämtliche Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben für das erste Wirtschaftsjahr einzeln aufgezeichnet werden. Der Antrag ist deshalb unwirksam, wenn z. B. die Betriebseinnahmen geschätzt oder mit Richtbeträgen oder die Betriebsausgaben mit v. H-Sätzen angesetzt werden (BFH-Urteil vom 18.3.1993, BStBl 1993 II S. 549).

Die OFD bittet zu beachten, dass das Antragswahlrecht nach § 13a Abs. 2 EStG i. d. F. des StEntlG 1999/2000/2002 nunmehr nur dann für den gesamten 4-Jahreszeitraum wirksam ausgeübt wird, wenn der Gewinn entsprechend den Ausführungen im vorhergehenden Absatz für den gesamten Antragszeitraum, d. h. vier aufeinanderfolgende Wirtschaftsjahre, tatsächlich nach § 4 Abs. 1 oder Abs. 3 EStG ermittelt wird. § 13a Abs. 2 EStG i. d. F. des StBereinG, BStBl 2000 I S. 13, stellt dies nochmals ausdrücklich klar.

Wird der Gewinn eines der Wj. des Antragszeitraums durch den Steuerpflichtigen nicht durch vollständigen Betriebsvermögensvergleich oder durch Vergleich der tatsächlichen Betriebseinnahmen mit den Betriebsausgaben ermitteln, ist der Gewinn für den gesamten Zeitraum von vier Wirtschaftsjahren nach § 13a Abs. 3 bis 6 EStG zu ermitteln (§ 13a Abs. 2 S. 2 EStG i. d. F. des StBereinG 1999).

Innerhalb des Bindungszeitraumes ist ein Wechsel von der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG und umgekehrt zulässig.

6. Wechsel der Gewinnermittlungsart

Ein Wechsel der Gewinnermittlungsart kann sich bei einem Obst- oder Gemüsebaubetrieb oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb mit Obst- oder Gemüsebau vor allem ergeben, wenn von der

• Gewinnermittlung nach § 13a EStG zur Einnahmenüberschussrechnung oder umgekehrt oder

• Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich zur Einnahmenüberschussrechnung oder umgekehrt

(freiwillig oder wegen Wegfalls der Voraussetzungen für die bisherige Gewinnermittlungsart) gewechselt wird. Hierbei ist ein Übergangsgewinn zu ermitteln, der insbesondere Vorratsvermögen, Forderungen, Verbindlichkeiten und Rechnungsabgrenzungsposten erfasst.

Es wird gebeten auf die Erfassung eines solchen Übergangsgewinns, der sich bei Obst- und Gemüsebaubetrieben insbesondere aus den im Übergangszeitpunkt vorhandenen Forderungen ergeben kann, besonders zu achten.

Sofern in derartigen Fällen gegen die vom Land- und Forstwirt erklärten Wertansätze seines Betriebes Bedenken bestehen, kann der Gartenbausachverständige eingeschaltet werden.

7. Vordruck „Anlage Obstbau” oder „Anlage Gemüsebau”

Die landeseigenen Vordrucke „Anlage Obstbau” und „Anlage Gemüsebau” sind von dem betroffenen Personenkreis als unselbständige Anlage der „Anlage L zur Einkommensteuer- oder Feststellungserklärung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft” beizufügen. Es handelt sich hierbei jeweils nicht um einen amtlich vorgeschriebenen Vordruck i. S. v. § 150 Abs. 1 und 2 AO.

Werden diese Anlagen vom Land- und Forstwirt nicht eingereicht, kann deren Abgabe – im Gegensatz beispielsweise zur „Anlage L” oder „Anlage Weinbau” nicht mit Zwangsmaßnahmen nach §§ 328 – 335 AO durchgesetzt werden.

8. Ansparabschreibungen bei Obstanlagen

Die Bildung von Ansparabschreibungen nach § 7g Abs. 3 und 7 EStG bei beabsichtigter Herstellung von Anlagen mit Obstgehölzen (= Dauerkultur) ist grundsätzlich zulässig, weil es sich um bewegliche Wirtschaftsgüter handelt. Derartige Dauerkulturen können jedoch erst im dritten Jahr nach dem Wirtschaftsjahr der Anpflanzung fertig gestellt sein.

Nach dem BMF-Schreiben vom 17.9.1990, BStBl 1990 I S. 420; entspricht FM-Erlass vom 17.09.1990 – S 2190 A – 442 sind Dauerkulturen mit Äpfel und Birnen in Dichtpflanzung (= über 1.600 St/ha Bodenfläche) bereits im ersten Wj. nach dem Wj. der Anpflanzung fertig gestellt. Die übrigen Dauerkulturen mit Obstgehölzen sind hingegen erst im dritten Wj. nach dem Wj. der Anpflanzung hergestellt.

Weil der begünstigte Investitionszeitraum nach § 7g Abs. 3 EStG nur zwei Wirtschaftsjahre beträgt, können Ansparabschreibungen für die Herstellung von Anlagen mit Obstgehölzen mit einem Herstellungszeitraum von mindestens 3 Wj. erst nach dem Wirtschaftsjahr der Anpflanzung und vor dem Wirtschaftsjahr der Fertigstellung wirksam gebildet werden. Eine frühere Bildung von Ansparabschreibungen bei solchen Dauerkulturen scheidet aus.

Siehe im Einzelnen zum Zeitpunkt, der Höhe und der Auflösung der Ansparabschreibungen sowie der Bezeichnung der einzelnen Dauerkultur die Vfg. vom 21.11.2002 – S 2233 A – St 31 1 – Tz. 6, zur insoweit vergleichbaren Herstellung einer Rebanlage.

Anlage 1

Anlage 2

Oberfinanzdirektion Koblenz v. 12.04.2006 - S 2233 A - St 31 1