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MoPeG: Weitere Folgen bei der Jahresabschlusserstellung und Gestaltungsnormen
Was ändert sich und was nicht?
Wir haben bereits in BBK 13/2024 und BBK 20/2024 zu den Folgen bei der Rechnungslegung aufgrund des MoPeG berichtet. Dieser Beitrag beschäftigt sich mit weiteren Themen, welche diejenigen „Bilanzierer“ betreffen, die in einer Steuerkanzlei oder -abteilung einer berufstypischen Tätigkeit nachgehen. Behandelt werden die Änderung von § 167 HGB (Verlustbeteiligung) sowie die Fragen der Gewinnverteilung. Anschließend erfolgt noch ein Blick auf Kontenmodelle und die wichtigsten ertragsteuerlichen Gestaltungsnormen, bevor der Beitrag mit einem Hinweis auf die Folgen bei der optierenden Gesellschaft endet.
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I. Änderung § 167 HGB (Verlustbeteiligung)
1. Beschränkte Gewinngutschrift auf den Kapitalanteil
§ 167 Abs. 2 HGB i. d. F. vor der Geltung des MoPeG lautete:
„Jedoch [i]Gewinngutschrift bei Kommanditisten nur bis zur Höhe der vereinbarten Einlage?wird der einem Kommanditisten zukommende Gewinn seinem Kapitalanteil nur so lange zugeschrieben, als dieser den Betrag der bedungenen Einlage nicht erreicht.“
Diese Festlegung findet sich in der n. F. (also derjenigen seit der Geltung des MoPeG) nicht mehr. Hat sich dadurch eine Änderung ergeben?
Nach der Veröffentlichung des IDW gilt inhaltlich der Abs. 2 des § 167 HGB a. F., also die Gutschrift von Gewinnanteilen bis zum Betrag der bedungenen Einlage, gemäß § 169 Abs. 1 i. V. mit § 161 Abs. 2 i. V. mit § 120 Abs. 2 Halbsatz 1 HGB unverändert, nur dass sich S. 990der Begriff der bedungenen Einlage mittlerweile zur vereinbarten (Pflicht-)Einlage geändert hat.
2. Beschränkte Verlustteilnahme
[i]Teilnahme des Kommanditisten am Verlust beschränkt?Auch der Inhalt von § 167 Abs. 3 HGB a. F., nämlich dass der Kommanditist nur bis zum Betrag seines Kapitalanteils und seiner noch rückständigen Einlage am Verlust teilnimmt, findet sich in der HGB-Fassung des MoPeG nicht mehr.
Hierzu gab es bisher zwei Auffassungen: § 167 Abs. 3 HGB a. F. war nur final anzuwenden, d. h., die Vorschrift galt nicht für laufende Verluste. Die andere Überlegung war, dass § 167 Abs. 3 HGB ohnehin keine Bedeutung hatte, weil die Regelungen in (nahezu) allen Gesellschaftsverträgen abgeändert wurden.
Das Ergebnis ist jeweils identisch gewesen, nämlich dem Kommanditisten wurden laufende Verluste über den Betrag seines Kapitalanteils und seiner rückständigen Einlage hinaus zugewiesen. Nur so erklärt sich auch die Bilanzposition „Nicht durch Vermögenseinlagen gedeckter Verlustanteil persönlich haftender Gesellschafter“ in § 264c Abs. 2 Satz 5 HGB.
Die Fassung des § 167 HGB i. d. F. MoPeG lautet nun wie folgt:
„Soweit der Kommanditist die vereinbarte Einlage geleistet hat, sind die §§ 136 und 149 auf ihn nicht anzuwenden.“
Durch die Änderung von § 167 Abs. 3 HGB a. F. wird ausweislich der Gesetzesbegründung zum MoPeG nunmehr unmissverständlich klargestellt, dass der Kommanditist bei einer Insolvenz, seinem Ausscheiden oder der Liquidation der Gesellschaft trotz eines negativen Kapitalkontos keine Nachschüsse leisten muss, soweit er die vereinbarte Pflichteinlage erbracht hat. Die §§ 136 und 149 HGB über die Fehlbetragshaftung bei Ausscheiden eines Gesellschafters und Auflösung der Gesellschaft gelten insoweit nicht.
Die maximale Summe, mit der der Kommanditist gegenüber der Gesellschaft einzustehen hat, ist also die im Innenverhältnis vereinbarte und auf dem Kapitalkonto zu buchende Pflichteinlage.
[i]Keine Änderung für die BilanzierungIm Endergebnis dürfte sich für die Bilanzierungspraxis hieraus keine relevante Änderung ergeben.