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Besteuerung des Einbringungsgewinns im Falle einer Sperrfristverletzung durch den unentgeltlichen Rechtsnachfolger
Zugleich Anmerkungen zur aktuellen FG-Rechtsprechung
Aus den Einbringungsvorgängen nach den §§ 20 und 21 UmwStG ergeben sich verschiedene komplexe rechtliche Fragestellungen. Insbesondere die Fragen zu den Sperrfristverletzungen nach § 22 Abs. 1 und 2 UmwStG sowie zur unentgeltlichen Rechtsnachfolge und zur Mitverstrickung von Anteilen nach § 22 Abs. 6 und 7 UmwStG werden dabei in der Literatur teilweise kontrovers diskutiert. Eine der am stärksten diskutierten Fragen ist die persönliche Zurechnung des Einbringungsgewinns im Falle einer Sperrfristverletzung i. S. von § 22 Abs. 6 UmwStG. Inzwischen liegen zu dieser Frage Entscheidungen sowohl des als auch des vor, die allerdings ganz gegensätzliche Positionen einnehmen. Im Folgenden soll das Urteil des FG Düsseldorf näher dargestellt und unter Einbeziehung der Entscheidung des FG München besprochen werden.
, NWB HAAAJ-66763, und FG München, Bescheid v. - 8 K 602/23, NWB YAAAJ-65502
Die Kontroverse in der Literatur zu der Frage, ob die persönliche Zurechnung des Einbringungsgewinns im Falle einer Sperrfristverletzung i. S. von § 22 Abs. 6 UmwStG beim Einbringenden oder beim unentgeltlichen Rechtsnachfolger erfolgen soll, zeigt sich auch in den Entscheidungen der FG in Düsseldorf und München.
Während sich das FG München klar auf die Seite der Finanzverwaltung und der überwiegend in der Literatur vertretenen Meinung gestellt hat und die Besteuerung beim Einbringenden vornehmen will, hat das FG Düsseldorf ebenso eindeutig die Gegenposition bezogen.
Die Entscheidung des BFH bleibt abzuwarten.
I. Persönliche Zurechnung des Einbringungsgewinns im Falle einer Sperrfristverletzung i. S. von § 22 Abs. 6 UmwStG
1. Sperrfristbehaftete Anteile (§ 22 Abs. 1 und 2 UmwStG)
[i]Ott, Das „Aus“ für Doppel-Holding-Modelle und Doppelstock-Modelle zur steueroptimierten Anteils- und Unternehmensveräußerung, StuB 18/2024 S. 700, NWB BAAAJ-74865 Eisgruber, in: Eisgruber, UmwStG, 3. Aufl. 2023, § 22, NWB KAAAH-89124 Die siebenjährige Sperrfristverhaftung nach § 22 Abs. 1 bzw. Abs. 2 UmwStG greift für die Anteile, die der Einbringende erhält, wenn Sachgesamtheiten i. S. von § 20 UmwStG oder Anteile an Kapitalgesellschaften bei einem qualifizierten Anteilstausch i. S. von § 21 UmwStG von der übernehmenden Kapitalgesellschaft mit einem Wert unterhalb des gemeinen Werts angesetzt werden. Soweit in den Fällen des § 20 UmwStG der Einbringende (oder der unentgeltliche Rechtsnachfolger i. S. von § 22 Abs. 6 UmwStG oder der Inhaber mitverstrickter Anteile i. S. von § 22 Abs. 7 UmwStG) die erhaltenen Anteile innerhalb der Sperrfrist veräußert, hat dies die rückwirkende Versteuerung eines Einbringungsgewinns I zur Folge (§ 22 Abs. 1 Satz 1 UmwStG).