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Die Erbschaft- und Schenkungsteuerbefreiung des Familienheims
Aktuelle Entwicklungen
[i]Ramb, NWB 2/2020 S. 109Der Erwerb eines sog. Familienheims ist unter bestimmten Voraussetzungen von der Erbschaft- und Schenkungsteuer befreit. Die Steuerbefreiungen sind geregelt in § 13 Abs. 1 Nr. 4a, 4b und 4c ErbStG. Interessant und praktisch relevant ist die Befreiung vor allem deshalb, weil diese nicht auf einen bestimmten Betrag lautet, sondern der Erwerbsgegenstand selbst befreit ist – und dies unabhängig vom Wert. Bis auf den Fall des Erwerbs durch Kinder oder Kinder verstorbener Kinder (§ 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG) ist auch die Größe des Familienheims irrelevant. Dies macht das Familienheim zu einem geeigneten Gestaltungsobjekt im Rahmen der Nachfolgeregelung bzw. bei der Übertragung von Vermögen zwischen Ehegatten. Im folgenden Beitrag sollen zunächst die Grundlagen erläutert und im Anschluss aktuelle Entwicklungen und Gestaltungsmöglichkeiten dargestellt werden.
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I. Einführung
1. Steuerbefreiung bei der Zuwendung unter Lebenden (§ 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG)
a) Begünstigte Vorgänge: Zuwendungen i. S. des § 7 ErbStG
[i]Begünstigte Übertragung zwischen Ehegatten und eingetragenen Lebenspartnern zu Lebzeiten§ 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG begünstigt die lebzeitige Übertragung zwischen Ehegatten und eingetragenen Lebenspartnern. In den Anwendungsbereich fallen freigebige Zuwendungen und andere Zuwendungsvorgänge i. S. des § 7 ErbStG. Gegebenenfalls ist in diesen Fällen zu bestimmen, wer Zuwendender ist. Schenkt der Vater beispielsweise das Familienheim seinem Sohn mit der Bestimmung, einen Miteigentumsanteil an dessen Ehefrau zu übertragen, ist zu prüfen, ob eine Schenkung unter Auflage vorliegt. In diesem Fall hat die Ehefrau das Familienheim unmittelbar von ihrem Schwiegervater erhalten, sodass dieser Vorgang nicht nach § 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG begünstigt wäre. Handelt es sich hingegen um eine Schenkung mit sog. Weiterschenkklausel, liegt eine begünstigte Zuwendung zwischen Ehegatten vor (vgl. dazu auch Hannes/Holtz in Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, 18. Aufl. 2021, § 13 Rz. 22). S. 3127
b) Definition des Familienheims
[i]Bebautes Grundstück i. S. des § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 BewGBegünstigt sind nur die in § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 BewG genannten (bebauten) Grundstücksarten (Ein- und Zweifamilienhäuser, Mietwohngrundstücke, Wohnungs- und Teileigentum, Geschäftsgrundstücke und gemischt genutzte Grundstücke), wenn diese im Inland oder in einem Mitgliedstaat der EU oder einem Staat des EWR belegen sind. Es ist also nicht notwendig, dass das Gebäude ausschließlich Wohnzwecken dient. Der Wortlaut „soweit“ stellt klar, dass die Begünstigung nur insoweit gewährt wird, wie das Gebäude zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird. Eine teilweise Nutzung zu anderen Zwecken ist aber unschädlich, wenn diese Nutzung nur eine untergeordnete Rolle spielt (bspw. bei einem häuslichen Arbeitszimmer, vgl. R E 13.3 Abs. 2 Satz 9 ErbStR 2019). Umfasst ist sowohl Allein- als auch Miteigentum (str. bei Gesamthandseigentum bspw. beim „Hamburger Modell“, vgl. Gibhardt, BeckOK ErbStG, § 13 Rz. 143).
[i]Wohnungsrecht oder Nießbrauch nicht begünstigtDie Zuwendung (dinglicher) Nutzungsrechte wie das Wohnungsrecht nach § 1093 BGB oder ein Nießbrauch nach § 1030 BGB sind jedoch nicht begünstigt. Der zuwendende Ehegatte muss zudem im Zeitpunkt der Zuwendung zivilrechtlicher Eigentümer sein (vgl. , BStBl 2018 II S. 362, zum Anwartschaftsrecht).
[i]Tatsächliche Nutzung zu eigenen WohnzweckenVoraussetzung für die Steuerbefreiung ist die tatsächliche Nutzung zu eigenen Wohnzwecken im Zeitpunkt der Steuerentstehung nach § 9 ErbStG. Nicht erforderlich ist, dass die Ehegatten das Familienheim gemeinsam bewohnen (Hannes/Holtz in Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, 18. Aufl. 2021, § 13 Rz. 26; , BStBl 2009 II S. 480). Im Übrigen sind keine weiteren Anforderungen an die Nutzung des bebauten Grundstücks zu stellen. Eine Mindestnutzungsdauer vor der Übertragung ist ebenso wenig erforderlich wie eine „Haltefrist“ – letztere ist nur für den Fall des Erwerbs von Todes wegen geregelt (§ 13 Abs. 1 Nr. 4b Satz 5 und Nr. 4c Satz 5 ErbStG). Es sind weder betragsmäßige noch sonstige Einschränkungen geregelt. Die steuerfreie Zuwendung des Familienheims kann daher beliebig oft (durch Umzug etc.) wiederholt werden (Gibhardt, BeckOK ErbStG, § 13 Rz. 164).
2. Steuerbefreiung beim Erwerb von Todes wegen (§ 13 Abs. 1 Nr. 4b und Nr. 4c ErbStG)
[i]Bis zum Erbfall...Beim Erwerb von Todes wegen kann, wie bei der Zuwendung unter Lebenden, nur ein bebautes Grundstück i. S. des § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 BewG Objekt der Befreiung sein, welches im Inland, in der EU oder in einem EWR-Staat belegen ist. Die Voraussetzungen des steuerfreien Erwerbs von Todes wegen bei Ehegatten (§ 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG) und Kindern (§ 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG) sind weitgehend identisch. Lediglich beim Erwerb von Todes wegen durch Kinder oder Enkelkinder (= Kinder der verstorbenen Kinder) ist eine Höchstgrenze der befreiten Quadratmeterzahl des erworbenen Familienheims von 200 qm Wohnfläche geregelt, welche jedoch als Freibetrag und nicht als Freigrenze zu verstehen ist (vgl. dazu das Rechenbeispiel in H E 13.4 Steuerbefreiung – Beispiel 1 ErbStH 2019).
[i]... grundsätzlich Nutzung zu eigenen WohnzweckenWeitere Voraussetzung für die Qualifikation als Familienheim ist, dass der Erblasser bis zum Erbfall die Wohnung selbst zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat. Dies gilt nicht, wenn der Erblasser aus zwingenden Gründen an der Selbstnutzung gehindert war (§ 13 Nr. 4b Satz 1, Nr. 4c Satz 1 ErbStG). Ein solch zwingender Grund ist insbesondere gegeben, wenn der Erblasser in der Weise pflegebedürftig war, dass er seinen eigenen Haushalt aus diesem Grunde nicht mehr führen konnte. Nicht ausreichend sind aber bloße berufliche Gründe (bspw. Versetzungen etc.; R E 13.4 Abs. 2 Sätze 2 und 3 ErbStR 2019).
[i]Unverzügliche EigennutzungZudem muss der Erwerber unverzüglich in das Objekt einziehen und dieses zu eigenen Wohnzwecken nutzen. Eine unverzügliche Eigennutzung ist in der Regel gegeben, wenn der Erwerber innerhalb von sechs Monaten die Wohnung tatsächlich selbst nutzt (Hannes/Holtz in Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, 18. Aufl. 2021, § 13 Rz. 35). S. 3128
[i]Nachsteuervorbehalt innerhalb von zehn Jahren Die Befreiungen beim Erwerb von Todes wegen stehen im Gegensatz zum lebzeitigen Erwerb unter einem Nachsteuervorbehalt. Die Steuerbefreiung fällt mit Wirkung für die Vergangenheit vollständig weg, wenn der Erwerber die Selbstnutzung innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb aufgibt. Dies gilt wiederum nicht, wenn eine Selbstnutzung aus zwingenden Gründen nicht möglich ist. Die Frist beginnt mit dem Stichtag nach § 9 ErbStG, auch wenn der tatsächliche Erwerb aufgrund Erbauseinandersetzung erst später erfolgt (vgl. Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, Stand: Juli 2023, § 13 Rz. 72).