Auslegungsfragen zu Randnummer 28 des BMF-Schreibens vom 12. November 2009 (BStBl 2009 I S. 1303) zum steuerlichen Querverbund (§ 8 Abs. 7 KStG)

1. Verlusttragungspflicht bei mehreren beteiligten jPöR

Nach § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 KStG ist die Sonderregelung auch auf Kapitalgesellschaften anzuwenden, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts (jPöR) entfällt und diese Gesellschafter nachweislich ausschließlich die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.

Diese Regelung könnte dahin ausgelegt werden, dass immer wenn jPöR unmittelbar oder mittelbar an einer Kapitalgesellschaft beteiligt sind und zusammen die Mehrheit der Stimmrechte haben, nur dann eine nach § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 KStG begünstigte Eigengesellschaft vorliegt, wenn jede dieser jPöR das Tatbestandsmerkmal der Verlusttragung (anteilig) erfüllt.

Ein derartiger Einbezug aller an der Eigengesellschaft beteiligter jPöR ist nicht geboten. Es ist ausreichend, wenn von den an der Eigengesellschaft beteiligten jPöR eine oder eine Gruppe die Mehrheit der Stimmrechte innehat und diese oder diese Gruppe das Tatbestandsmerkmal der Verlusttragung (anteilig) erfüllt. Im Falle einer mehrheitlich beteiligten Gruppe jPöR haben diese Beteiligten untereinander den letzten Satz der Randnummer 28 des BMF-Schreibens zu beachten.

Die übrigen unmittelbar oder mittelbar beteiligten jPöR sind für die Frage, ob eine begünstigte Eigengesellschaft vorliegt, nicht relevant.

2. Verlusttragung zwischen jPöR abweichend von der Beteiligungsquote

Nach Randnummer 28 des BMF-Schreibens müssen die jPöR, die mehrheitsvermittelnd an der Eigengesellschaft beteiligt sind, die Verluste entsprechend ihrer Beteiligungsquote tragen. Hiernach sind abweichende Verlusttragungsvereinbarungen nicht zulässig.

Hiervon kann ausnahmsweise bei einem Sachverhalt im Verkehrsbereich abgewichen werden. Auf die gefahrenen Jahreskilometer kann abgestellt werden, wenn beispielsweise die Kreise A und B eine ÖPNV-GmbH gründen, an der sie hälftig beteiligt sind, die GmbH Verkehrsdienstleistungen in den beiden Kreisgebieten in unterschiedlichem Umfang erbringt und vereinbart ist, dass die Gesellschafter die Verluste der Gesellschaft entsprechend der in den jeweiligen Kreisen erbrachten Verkehrsdienstleistungen tragen. Eine auf nachprüfbar vernünftigen Gründen beruhende Verlusttragungsvereinbarung ist dann ausnahmsweise abweichend von den Vorgaben der Randnummer 28 des BMF-Schreibens anzuerkennen.

3. Verlusttragung Dritter außerhalb gesellschaftlicher Vereinbarungen

Wird mit einem Betreiber einer Betriebssparte einer Eigengesellschaft einer jPöR, die dauerhafte Verluste erzielt, vereinbart, dass dieser in bestimmtem Umfang Verluste aus der Betriebssparte zu übernehmen hat, so ist hierin ein Anreiz zur kostenminimierenden Betriebsführung zu sehen. Kann der Betreiber diese Kostenvorgaben nicht einhalten und muss er demnach in vertraglich vorbestimmtem Umfang die Verluste der Eigengesellschaft ausgleichen, so führt das bei der Eigengesellschaft zu Einnahmen. Der nach dieser Vereinnahmung verbleibende Verlust muss von der jPöR getragen werden, um die Tatbestandsvoraussetzungen des § 8 Absatz 7 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 KStG zu erfüllen.

An den Grundsätzen der Randnummern 83 und 84 des BMF-Schreibens ist festzuhalten. Hiernach ist es folgerichtig, dass im Falle der Beauftragung einer konzernzugehörigen Eigengesellschaft zur entgeltlichen Erbringung von Serviceleistungen (z. B. Buchführungsarbeiten) gegenüber den übrigen Konzerneigengesellschaften, diese Tätigkeit bei der die Leistung erbringenden Gesellschaft der Sparte i. S. d. § 8 Absatz 9 Satz 1 Nummer 3 KStG zuzuordnen ist. Sind die einzelnen Gesellschaften in eine Organschaft eingebunden, wird dies regelmäßig dazu führen, dass der Gewinn aus der Servicetätigkeit voll der Besteuerung unterliegt, wogegen der Aufwand bei den die Servicetätigkeit nachfragenden Gesellschaften teilweise nicht verrechenbaren Verlustsparten zuzuordnen ist.

Dieses Ergebnis wird vereinzelnd als unbillig angesehen, da im Falle eines Einheitsunternehmens derartige Serviceleistungen als interne Vorgänge keine Steuerrelevanz auslösen. Dem ist nicht zu folgen, da die unterschiedlichen Steuerfolgen Ausfluss der unterschiedlichen Sachverhalte sind.

Die Karteikarte § 5 KStG Karte H 7.7 (Kontrollnummer 726) ist auszusondern.

OFD Niedersachsen v. 02.12.2010 - S 2706 - 205 - St 241