Gründe

1 Das Finanzgericht Düsseldorf hat mit Beschluß vom 5. Oktober 1998, beim Gerichtshof eingegangen am 12. Oktober 1998, gemäß Artikel 177 EG-Vertrag (jetzt Artikel 234 EG) eine Frage nach der Auslegung der Richtlinie 92/80/EWG des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Annäherung der Verbrauchsteuern auf andere Tabakwaren als Zigaretten (ABl. L 316, S. 10; im folgenden: Richtlinie) zur Vorabentscheidung vorgelegt.

2 Diese Frage stellt sich in einem Rechtsstreit zwischen der Brinkmann Tabakfabriken GmbH (im folgenden: Brinkmann) und dem Hauptzollamt Bielefeld (im folgenden: Hauptzollamt) wegen dessen Weigerung, die nach § 4 Absatz 1 Nr. 2 des Tabaksteuergesetzes (BGBl. 1992 I S. 2150; im folgenden: TabStG) in der vom 1. Januar 1993 bis zum 31. Mai 1998 geltenden Fassung berechnete Tabaksteuer unter Berücksichtigung von Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie ohne Ansatz der darin vorgesehenen Mindeststeuer festzusetzen.

Rechtlicher Rahmen Die Gemeinschaftsregelung

3 Durch die auf der Grundlage des Artikels 99 EG-Vertrag (jetzt Artikel 93 EG) erlassene Richtlinie werden allgemeine Mindestverbrauchsteuern auf andere Tabakwaren als Zigaretten festgesetzt.

4 Die fünfte Begründungserwägung der Richtlinie lautet:

"Die Festlegung einer als Prozentsatz oder in Form eines bestimmten Betrags je kg oder je Stückzahl ausgedrückten globalen Mindestverbrauchsteuer ist am ehesten geeignet, den Binnenmarkt zu verwirklichen."

5 Artikel 1 der Richtlinie bestimmt:

"Die nachstehenden Gruppen von in der Gemeinschaft hergestellten oder aus Drittländern eingeführten Tabakwaren unterliegen in jedem Mitgliedstaat einer in Artikel 3 festgesetzten Mindestverbrauchsteuer:

a) Zigarren und Zigarillos;

b) Feinschnittabak für selbstgedrehte Zigaretten;

c) anderer Rauchtabak."

6 In Artikel 3 der Richtlinie heißt es:

"(1) Ab dem 1. Januar 1993 wenden die Mitgliedstaaten eine Verbrauchsteuer an, bei der es sich handeln kann

- entweder um eine Ad-Valorem-Verbrauchsteuer, die nach den Kleinverkaufshöchstpreisen des jeweiligen Erzeugnisses berechnet wird, die von den in der Gemeinschaft niedergelassenen Herstellern und von den aus Drittländern einführenden Importeuren gemäß Artikel 5 der Richtlinie 72/464/EWG frei festgesetzt werden,

- oder um eine spezifische Verbrauchsteuer nach der Menge

- oder um eine gemischte Verbrauchsteuer mit einem Ad-Valorem-Anteil und einem spezifischen Anteil, sofern die als Prozentsatz oder in Form eines bestimmten Betrags je kg oder je Stückzahl ausgedrückte globale Verbrauchsteuer mindestens die wie folgt festgesetzten Mindestprozentsätze oder -beträge erreicht:

- für Zigarren und Zigarillos: 5 % des Kleinverkaufspreises einschließlich sämtlicher Steuern oder 7 ECU je 1 000 Stück oder 7 ECU je kg;

- für Feinschnittabak für selbstgedrehte Zigaretten: 30 % des Kleinverkaufspreises einschließlich sämtlicher Steuern oder 20 ECU je kg;

- für anderen Rauchtabak: 20 % des Kleinverkaufspreises einschließlich sämtlicher Steuern oder 15 ECU je kg.

(2) Die in Absatz 1 genannten Sätze bzw. Beträge gelten für sämtliche Erzeugnisse der betreffenden Gruppe von Tabakwaren ohne Unterscheidung innerhalb dieser Gruppe nach Qualität, Aufmachung, Herkunft der Erzeugnisse, verwendetem Material, Charakteristiken der beteiligten Unternehmen oder anderen Kriterien.

(3)..."

7 Artikel 6 Absatz 1 der Richtlinie bestimmt:

"Die Mitgliedstaaten erlassen die erforderlichen Rechts- und Verwaltungsvorschriften, um dieser Richtlinie spätestens am 31. Dezember 1992 nachzukommen."

Die nationale Regelung

8 In § 4 Absatz 1 Nr. 2 TabStG heißt es:

"Die Steuer beträgt

...

2. für Zigarren und Zigarillos 5 vom Hundert des Kleinverkaufspreises, mindestens 3,1 Pf pro Stück;

..."

Ausgangsverfahren und Vorlagefrage

9 Brinkmann, stellt in ihrer Tabakfabrik u. a. Steckzigarillos her. Für die Herstellung dieser Zigarillos gab sie in den Jahren 1996 und 1997 regelmäßig Steueranmeldungen ab, in denen sie die Tabaksteuer selbst berechnete.

10 Gegen diese Steueranmeldungen legte sie jeweils zugleich Einspruch mit dem Begehren ein, das Hauptzollamt möge die Tabaksteuer, die auf der Grundlage des § 4 Absatz 1 Nr. 2 TabStG berechnet wurde, unter Berücksichtigung von Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie ohne Ansatz der Mindeststeuer von 3,1 Pfennig (0,031 DM) festsetzen.

11 Da die Einsprüche vom Hauptzollamt zurückgewiesen wurden, erhob Brinkmann Klage vor dem Finanzgericht.

12 Wie schon im Vorverfahren berief sich Brinkmann auch im finanzgerichtlichen Verfahren darauf, daß § 4 Absatz 1 Nr. 2 TabStG eine unzulängliche Umsetzung der Richtlinie darstelle, weil diese keine Mindeststeuer als zusätzliches Besteuerungselement vorsehe. Da Artikel 3 der Richtlinie im übrigen inhaltlich unbedingt und auch hinreichend genau abgefaßt sei, entfalte er unmittelbare Wirkung. Das Hauptzollamt sei daher verpflichtet, die Tabaksteuer für Zigarillos unter Anwendung von Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie ohne Ansatz einer Mindeststeuer festzusetzen.

13 Demgegenüber machte das Hauptzollamt geltend, zwar sehe die Richtlinie keinen nationalen Mindeststeuersatz für Zigarren und Zigarillos vor, doch folge daraus nicht zwingend, daß der nationale Gesetzgeber die Richtlinie in unzulänglicher Weise umgesetzt habe. Selbst wenn der in § 4 Absatz 1 Nr. 2 TabStG festgesetzte Steuertarif nicht in vollem Umfang der Struktur der Richtlinie entspräche, so hätte dies keine folgenschweren Auswirkungen für den Tabaksteuerpflichtigen (im folgenden: Steuerpflichtiger). Der Inhalt der Richtlinie räume den einzelnen Mitgliedstaaten in Einzelfragen einen gewissen Gestaltungsspielraum ein, in dessen Rahmen sich § 4 Absatz 1 Nr. 2 TabStG bewege.

14 Außerdem könne die Richtlinie schon im Hinblick auf die darin vorgesehenen vielfältigen Alternativen der Besteuerung von Tabakwaren - ausgenommen Zigaretten - keine unmittelbare Wirkung entfalten.

15 Das Finanzgericht ist der Ansicht, daß § 4 Absatz 1 Nr. 2 TabStG keine unzulängliche Umsetzung der Richtlinie darstelle. Eine unzulängliche Umsetzung liege im Regelfall nur dann vor, wenn das nationale Gesetz materiell-rechtlich gegen die Richtlinie verstoße und sich hieraus erhebliche Nachteile für den Betroffenen ergäben. Das sei hier aber nicht der Fall.

16 Außerdem ließe sich die Steuerformel "5 % vom Kleinverkaufspreis, mindestens aber 3,1 Pfennig pro Stück" auch folgendermaßen ausdrücken: "Die Steuer auf Zigarren und Zigarillos mit einem Kleinverkaufspreis unter 62 Pfennig beträgt 3,1 Pfennig pro Stück, im übrigen beträgt sie 5 % vom Kleinverkaufspreis." Aus dieser Lesart der fraglichen nationalen Bestimmung folge, daß Ad-Valorem-Steuer und spezifische Steuer nicht kumulativ, sondern alternativ angewendet würden.

17 Zudem bringe die sprachliche Fassung von § 4 Absatz 1 Nr. 2 TabStG lediglich die steuerliche Gewichtung zum Ausdruck, da in Deutschland etwa 90 % der Zigarren und Zigarillos dem spezifischen Steuersatz von 3,1 Pfennig unterlägen. Daraus folge, daß die Zigarren- und Zigarillobesteuerung in Wirklichkeit nahezu ausschließlich eine Stückbesteuerung sei.

18 Jedenfalls habe die Bundesrepublik Deutschland den formalen Verstoß gegen die Richtlinie inzwischen beseitigt, indem sie am 26. Mai 1998 das Zweite Gesetz zur Änderung von Verbrauchsteuergesetzen (BGBl. 1998 I S. 1121) erlassen habe. Danach betrage ab dem 1. Juni 1998 gemäß dem neu gefaßten § 4 Absatz 1 Nr. 2 TabStG der Steuertarif für Zigarren und Zigarillos 2,6 Pfennig je Stück und 1 % des Kleinverkaufspreises.

19 Schließlich ist das Finanzgericht der Ansicht, daß die Richtlinie keine unmittelbare Wirkung entfalte, da ihr Artikel 3 Absatz 1 mehrere Möglichkeiten der Steuererhebung auf Zigarren und Zigarillos vorsehe.

20 Da das Finanzgericht Düsseldorf jedoch der Meinung ist, daß an der ordnungsgemäßen Umsetzung der Richtlinie Zweifel bestehen, hat es das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Stellt § 4 Absatz 1 Nr. 2 des Tabaksteuergesetzes in der Fassung vom 21. Dezember 1992 (BGBl. 1992 I S. 2150) eine unzulängliche Umsetzung von Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie 92/80/EWG des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Annäherung der Verbrauchsteuern auf andere Tabakwaren als Zigaretten (ABl. L 316 vom 31. Oktober 1992, S. 10) dar?

Für den Fall, daß der Gerichtshof diese Frage bejaht:

Erwächst einem Tabaksteuerpflichtigen aus Artikel 3 Absatz 1 der vorgenannten Richtlinie ein unmittelbares Recht auf richtlinienkonforme Steuerbelastung mit der Folge, daß die in Deutschland entgegen dem Wortlaut der Richtlinie angewandte Mindeststeuer auf Zigarren oder Zigarillos von den nationalen Gerichten aufzuheben ist?

Zur Vorlagefrage

21 Die vorgelegte Frage besteht aus zwei Teilen, von denen der erste die Auslegung von Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie betrifft und der zweite die Frage, ob dieser Bestimmung gegebenenfalls unmittelbare Wirkung zuzuerkennen ist.

Zum ersten Teil der Vorlagefrage

22 Mit dem ersten Teil seiner Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie der Erhebung einer Steuer auf Zigarren oder Zigarillos entgegensteht, die nach dem Wert berechnet wird, dabei aber einen Mindestbetrag nicht unterschreiten darf, wie es in § 4 Absatz 1 Nr. 2 TabStG vorgesehen ist.

23 Vorab ist darauf hinzuweisen, daß Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie drei Formen der Besteuerung vorsieht, nämlich eine nach dem Wert, eine spezifische nach der Menge und eine gemischte mit einem Ad-Valorem-Anteil und einem spezifischen Anteil.

24 Da eine Steuer wie die nach § 4 Absatz 1 Nr. 2 TabStG offensichtlich nicht unter die ersten beiden Kategorien fällt, ist zu prüfen, ob sie sich als eine gemischte Verbrauchsteuer im Sinne der Richtlinie verstehen läßt.

25 Hierzu ist festzustellen, daß nach dem Wortlaut von Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie die darin vorgesehene gemischte Verbrauchsteuer den gleichzeitigen Ansatz eines Ad-Valorem-Anteils und eines spezifischen Anteils umfaßt, so daß die Summe der beiden Anteile den Betrag der Verbrauchsteuer ausmacht.

26 Eine Steuer wie die nach § 4 Absatz 1 Nr. 2 TabStG, die nach dem Wert berechnet wird, ohne daß dabei ein Mindestbetrag unterschritten werden darf, führt aber, wie das vorlegende Gericht zu Recht ausgeführt hat, zu einer spezifischen Steuer auf die Erzeugnisse, die einen bestimmten Preis nicht überschreiten und zu einer Ad-Valorem-Steuer auf die Erzeugnisse, die diesen Preis überschreiten. Bei diesem Modell werden die beiden Besteuerungsformen nicht gleichzeitig, sondern nach Maßgabe einer Preisschwelle alternativ angewandt.

27 Eine Technik wie die vom deutschen Gesetzgeber gewählte unterscheidet sich folglich eindeutig von der gemischten Verbrauchsteuer nach Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie und stellt somit ein Besteuerungsmodell dar, das danach nicht vorgesehen ist.

28 Daß das vom deutschen Gesetzgeber gewählte Besteuerungsmodell, wie das nationale Gericht betont, keine schweren Nachteile für die Steuerpflichtigen zur Folge hat, ist für die oben in den Randnummern 25 bis 27 dargestellte Auslegung von Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie ohne Belang.

29 Unter diesen Umständen ist auf den ersten Teil der Vorlagefrage zu antworten, daß Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie dahin auszulegen ist, daß er der Erhebung einer Steuer auf Zigarren oder Zigarillos entgegensteht, die nach dem Wert berechnet wird, dabei aber einen Mindestbetrag nicht unterschreiten darf.

Zum zweiten Teil der Vorlagefrage

30 Mit dem zweiten Teil seiner Frage möchte das vorlegende Gericht wissen, ob einem Steuerpflichtigen aus Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie das Recht erwächst, sich darauf vor einem nationalen Gericht zu berufen, um zu erreichen, daß auf ihn allein das seiner Ansicht nach gegen die Richtlinie verstoßende Element des für ihn maßgeblichen Veranlagungsmodells, wie die spezifische Mindeststeuer auf Zigarren und Zigarillos in Deutschland, nicht angewandt wird und daß er richtlinienkonform veranlagt wird.

31 Dazu ist zunächst festzustellen, daß Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie den Mitgliedstaaten einen gewissen Gestaltungsspielraum einräumt, indem er ihnen die Wahl unter drei verschiedenen Besteuerungsmodellen läßt.

32 Sodann wäre es nach der Rechtsprechung des Gerichtshofes mit der den Richtlinien in Artikel 189 EG-Vertrag (jetzt Artikel 249 EG) zuerkannten verbindlichen Wirkung unvereinbar, grundsätzlich auszuschließen, daß sich betroffene Personen auf die durch eine Richtlinie auferlegte Verpflichtung berufen können. Insbesondere in den Fällen, in denen die Gemeinschaftsbehörden die Mitgliedstaaten durch eine Richtlinie zu einem bestimmten Verhalten verpflichten, würde deren praktische Wirksamkeit abgeschwächt, wenn die einzelnen sich vor Gericht nicht auf sie berufen und die nationalen Gerichte sie nicht als Bestandteil des Gemeinschaftsrechts berücksichtigen könnten, um zu prüfen, ob der nationale Gesetzgeber bei der ihm vorbehaltenen Wahl der Form und der Mittel für die Umsetzung der Richtlinie innerhalb des in dieser vorgesehenen Ermessensspielraums geblieben ist (siehe Urteile vom 1. Februar 1977 in der Rechtssache 51/76, Verbond van Nederlandse Ondernemingen, Slg. 1977, 113, Randnrn. 22 bis 24; vom 24. Oktober 1996 in der Rechtssache C-72/95, Kraaijeveld u. a., Slg. 1996, I-5403, Randnr. 56; und vom 16. September 1999 in der Rechtssache C-435/97, WWF u. a., Slg. 1999, I-5613, Randnr. 69).

33 Da sich im vorliegenden Fall der deutsche Gesetzgeber, wie oben in Randnummer 27 festgestellt, für ein Besteuerungsmodell entschieden hat, das Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie nicht vorsieht, kann sich ein Steuerpflichtiger auf diese Bestimmung berufen, um zu erreichen, daß auf ihn dieses Besteuerungsmodell, mit dem der nationale Gesetzgeber den ihm überlassenen Gestaltungsspielraum überschritten hat, nicht angewandt wird.

34 Brinkmann und die Kommission vertreten dazu die Ansicht, daß sich die Frage der unmittelbaren Wirkung nur im Hinblick auf die Mindeststeuer in Deutschland stelle und daß Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie insoweit unbedingt und hinreichend genau sei, da er im Rahmen des Ad-Valorem-Besteuerungsmodells keine Mindestsatzregelung kenne. Daher erwachse einem Steuerpflichtigen aus dieser Bestimmung das Recht, sich darauf zu berufen, um zu erreichen, daß auf ihn allein die Mindeststeuer nicht angewandt werde.

35 Dieser Auffassung kann nicht gefolgt werden, soweit danach innerhalb des vom deutschen Gesetzgeber gewählten Besteuerungsmodells der Anteil der spezifischen Steuer isoliert werden soll.

36 Denn aus Randnummer 27 dieses Urteils geht hervor, daß nicht die spezifische Mindeststeuer für sich genommen, sondern das vom deutschen Gesetzgeber gewählte Besteuerungsmodell in seiner Gesamtheit außerhalb des durch Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie eröffneten Gestaltungsspielraums liegt.

37 Die Annahme, der Steuerpflichtige könne sich auf Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie berufen, um zu erreichen, daß auf ihn allein die spezifische Mindeststeuer nicht angewandt wird, würde im vorliegenden Fall voraussetzen, daß sich aus Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie für ihn das Recht ergibt, nach dem Ad-Valorem-Modell veranlagt zu werden.

38 Das Ad-Valorem-Modell entspricht aber nur einer der Optionen nach der Richtlinie, und diese kann somit nicht dahin ausgelegt werden, daß sich der nationale Richter an die Stelle des nationalen Gesetzgebers zu setzen hat, dem es allein zukommt, in dem durch Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie vorgegebenen Rahmen das seiner Ansicht nach angemessene Besteuerungsmodell zu wählen.

39 Daraus folgt, daß in einem Fall wie dem des Ausgangsverfahrens dem Steuerpflichtigen aus dieser Bestimmung kein Recht erwächst, sich darauf vor einem nationalen Gericht zu berufen, um zu erreichen, daß auf ihn allein die spezifische Mindeststeuer nicht angewandt wird und daß er nur mit einer Ad-Valorem-Steuer veranlagt wird.

40 Es ist jedoch darauf hinzuweisen, daß nach ständiger Rechtsprechung die sich aus einer Richtlinie ergebende Verpflichtung der Mitgliedstaaten, das in dieser vorgesehene Ziel zu erreichen, sowie die Pflicht der Mitgliedstaaten gemäß Artikel 5 EG-Vertrag (jetzt Artikel 10 EG), alle zur Erfuellung dieser Verpflichtung geeigneten Maßnahmen allgemeiner oder besonderer Art zu treffen, allen Trägern öffentlicher Gewalt in den Mitgliedstaaten obliegen, und zwar im Rahmen ihrer Zuständigkeiten auch den Gerichten (Urteile vom 10. April 1984 in der Rechtssache 14/83, Von Colson und Kamann, Slg. 1984, 1891, Randnr. 26, vom 13. November 1990 in der Rechtssache C-106/89, Marleasing, Slg. 1990, I-4135, Randnr. 8, und vom 14. Juli 1994 in der Rechtssache C-91/92, Faccini Dori, Slg. 1994, I-3325, Randnr. 26). Soweit ein nationales Gericht das nationale Recht - gleich, ob es sich um vor oder nach der Richtlinie erlassene Vorschriften handelt - bei der Anwendung auszulegen hat, muß es seine Auslegung soweit wie möglich am Wortlaut und Zweck der Richtlinie ausrichten, um das mit der Richtlinie verfolgte Ziel zu erreichen und auf diese Weise Artikel 189 Absatz 3 EG-Vertrag nachzukommen (Urteile Marleasing, Randnr. 8, vom 16. Dezember 1993 in der Rechtssache C-334/92, Wagner Miret, Slg. 1993, I-6911, Randnr. 20, und Faccini Dori, Randnr. 26).

41 Nach alledem ist auf den zweiten Teil der Vorlagefrage zu antworten, daß einem Steuerpflichtigen, der einer Steuer auf Zigarren oder Zigarillos unterliegt, die nach dem Wert berechnet wird, ohne daß dabei ein Mindestbetrag unterschritten werden darf, aus Artikel 3 Absatz 1 der Richtlinie kein Recht erwächst, sich darauf vor einem nationalen Gericht zu berufen, um zu erreichen, daß auf ihn allein das Element des Besteuerungsmodells nicht angewandt wird, das die Erhebung der spezifischen Mindeststeuer betrifft, und daß er daher nur mit einer Ad-Valorem-Steuer veranlagt wird.

Das nationale Gericht muß jedoch bei der Anwendung vor oder nach einer Richtlinie erlassener nationaler Rechtsvorschriften diese soweit wie möglich gemäß dem Wortlaut und dem Zweck der Richtlinie auslegen.

Kostenentscheidung:

Kosten

42 Die Auslagen der Kommission, die Erklärungen vor dem Gerichtshof abgegeben hat, sind nicht erstattungsfähig. Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts.