Besitzen Sie diesen Inhalt bereits,
melden Sie sich an.
oder schalten Sie Ihr Produkt zur digitalen Nutzung frei.
Gesellschafter - Fremdfinanzierung
I. Definition der Gesellschafter-Fremdfinanzierung
Mit Gesellschafter-Fremdfinanzierung beschreibt man die Regelungen des Körperschaftsteuergesetzes, die die Voraussetzungen normieren, unter denen Vergütungen an Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft für die Überlassung von Fremdkapital steuerlich nicht als Betriebsausgaben der Kapitalgesellschaft anzuerkennen, sondern - bis einschließlich 2007 - als verdeckte Gewinnausschüttungen zu qualifizieren sind.
Die Vorschriften zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung sind mit Wirkung ab 2008 durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 geändert worden. Nach den Neuregelungen zur sog. Zinsschranke wird neben Vergütungen, die an zu mehr als 25 v.H. – unmittelbar oder mittelbar - beteiligte Anteilseigner gezahlt werden, jede Art der Fremdfinanzierung, also insbesondere auch die Bankenfinanzierung, erfasst. Bei nicht konzernangehörigen Körperschaften kommt die Zinsschrankenregelung auch dann zur Anwendung kommen, wenn mehr als 10 % der die Zinserträge übersteigenden Zinsaufwendungen eines Wirtschaftsjahrs im Rahmen einer Gesellschafter-Fremdfinanzierung zur Verfügung gestellt werden.
Von der neuen Zinsschranke erfasste Finanzierungskosten sind seit 2008 als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben und nicht mehr als verdeckte Gewinnausschüttungen zu behandeln.
Zur Rechtslage ab 2008:
II. Hintergrund
Unter Geltung des körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahrens wurden ausgeschüttete Gewinne bei der ausschüttenden Körperschaft einem besonderen Steuersatz von zuletzt 30 v. H. unterworfen. Damit wurde bezweckt, bei Anteilseignern, bei denen Gewinnausschüttungen einer Kapitalgesellschaft steuerlich nicht zu erfassen waren, wie etwa im Ausland ansässigen Gesellschaftern oder steuerbefreiten inländischen Körperschaften, eine Mindestbesteuerung sicherzustellen. Diese sog. Ausschüttungsbelastung war beim Anteilseigner, soweit er die Ausschüttung zu versteuern hatte, auf seine persönliche Einkommen- bzw. Körperschaftsteuerlast anrechenbar. Nichtanrechnungsberechtigte Anteilseigner konnten diese für sie nachteilige Konsequenz des Anrechnungsverfahrens dadurch vermeiden, dass sie z.B. der Kapitalgesellschaft nur das gesetzlich vorgeschriebene Mindestkapital zur Verfügung stellten und den weiteren Kapitalbedarf durch Überlassung von Fremdmitteln abdeckten. Die für das Fremdkapital gezahlten Zinsen minderten dann bei der Gesellschaft als Betriebsausgaben ihr steuerliches Einkommen, während die Anteilseigner an Stelle mit Körperschaftsteuer belasteter Gewinnausschüttungen im Wesentlichen unbelastete Zinserträge erzielten. An dieser Problematik hat auch der 2000 vollzogene Systemwechsel vom Anrechnungsverfahren zum Halbeinkünfteverfahren prinzipiell nichts geändert.
Da es eine freie und in steuerlicher Hinsicht nicht zu beanstandende Entscheidung der Anteilseigner darstellt, ob sie ihre Gesellschaft mit Eigen- oder Fremdkapital ausstatten , blieben die Versuche der Finanzverwaltung, derartigen Gestaltungen die steuerliche Anerkennung zu versagen, letztlich erfolglos. Die zunehmende Verbreitung der vorstehend geschilderten Gestaltungen hat den Gesetzgeber veranlasst, mit dem StandOG v. den § 8a in das Körperschaftsteuergesetz einzufügen.
Nach dieser Vorschrift waren Vergütungen, die eine unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft einem wesentlich beteiligten Anteilseigner für die Überlassung von Fremdkapital zahlte, in verdeckte Gewinnausschüttungen umzuqualifizieren, wenn sie im Inland nicht im Rahmen einer Veranlagung erfasst wurden und es sich bei ihnen
um ertragsabhängige oder
um in einem Bruchteil des Kapitals bemessene Vergütungen handelte, soweit das Fremdkapital das Eineinhalbfache des anteiligen Eigenkapitals (sog. safe haven) überstieg.
Nachdem der EuGH entschieden hatte, dass diese Regelungen gegen die EU-rechtliche Niederlassungsfreiheit verstießen , hat der Gesetzgeber die Gesellschafter-Fremdfinanzierung mit dem Gesetz zur Umsetzung der Protokollerklärung der Bundesregierung zur Vermittlungsempfehlung zum Steuervergünstigungsabbaugesetz (sog. Korb II) mit Wirkung für nach dem beginnende Wirtschaftsjahre neu geregelt. Danach wird die Fremdfinanzierung von Kapitalgesellschaften durch In- und Ausländer gleich behandelt.
III. Die Regelung bis einschließlich Veranlagungszeitraum 2007
Unter bestimmten Voraussetzungen qualifizierte § 8a KStG die von einer Kapitalgesellschaft an ihre Anteilseigner für die Überlassung von Fremdkapital gezahlten Vergütungen in verdeckte Gewinnausschüttungen um.
1. Der Fremdkapitalnehmer
Die Regelung galt für in- wie ausländische Kapitalgesellschaften, die im Inland der unbeschränkten oder beschränkten Körperschaftsteuerpflicht unterliegen. Damit fallen z. B. auch inländische Betriebsstätten ausländischer Kapitalgesellschaften, die von ihren Anteilseignern fremdfinanziert werden, unter den Regelungsinhalt des § 8a a.F. KStG.
2. Der Fremdkapitalgeber
Fremdkapitalgeber konnten wesentlich Beteiligte, diesen nahestehende Personen oder Dritte (vgl. hierzu unten 5.) sein.
Wesentlich beteiligt ist, wer unmittelbar zu 25 v.H. am Grund- oder Stammkapital der Kapitalgesellschaft beteiligt ist. Die Zahl der Stimmrechte ist dabei ohne Bedeutung. Die wesentliche Beteiligung muss lediglich zu irgendeinem Zeitpunkt des Wirtschaftsjahres bestanden haben. In geringerem Umfang beteiligte Anteilseigner gelten ebenfalls als wesentlich beteiligt, wenn sie zusammen mit anderen Anteilseignern, mit denen sie eine Personenvereinigung bilden oder von denen sie beherrscht werden, die sie beherrschen oder die mit ihnen gemeinsam beherrscht werden, mehr als 25 v.H. der Anteile besitzen. Ein nicht wesentlich beteiligter Anteilseigner wird einem wesentlich beteiligten Anteilseigner gleich gestellt, wenn er alleine oder zusammen mit anderen Anteilseignern einen beherrschenden Einfluss ausüben kann und dies auch tatsächlich tut.
3. Das Fremdkapital
Gesellschafter-Fremdkapital bildeten alle - verzinslichen wie unverzinslichen - als Verbindlichkeiten passivierungsfähigen Kapitalzuführungen in Geld wie typische stille Beteiligungen und Gewinnschuldverschreibungen. Nicht dazu rechneten z.B. durchlaufende Posten, Sachdarlehen und einem Gesellschafter geschuldete Nutzungsentgelte. Nicht von § 8a a.F. KStG erfasst wurden kurzfristige Kapitalüberlassungen mit einer Laufzeit von weniger als einem Jahr.