Verzicht auf mündliche Verhandlung und rechtliches Gehör; Voraussetzungen der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr
Gesetze: FGO § 90, § 115 Abs. 2, § 119 Nr. 3
Instanzenzug:
Gründe
I. In der Sache ist streitig, ob die Einkünfte der Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) als gewerbliche Einkünfte (§ 15 des Einkommensteuergesetzes —EStG—), als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG) oder sonstige Einkünfte (§ 22 EStG) zu qualifizieren sind bzw. ertragsteuerlich unbeachtliche Zuwendungen des Ehegatten darstellen.
Im Klageverfahren hatten sich die Klägerin sowie der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt —FA—) im Erörterungstermin vom mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt. Dennoch hat das Finanzgericht (FG) am mündlich verhandelt. Geladen zu diesem Termin waren die Klägerin und das FA A. Dieses war durch die Achtzehnte Verordnung zur Änderung der Verordnung über die Zuständigkeiten der Finanzämter vom (Gesetz- und Veordnungsblatt für das Land Nordrhein-Westfalen 2002, 378) für den Wohnort der Klägerin zuständig geworden. In der mündlichen Verhandlung trug der Prozessbevollmächtigte der Klägerin vor, dass diese —das Vorliegen gewerblicher Einkünfte unterstellt— keine Betriebsstätte an ihrem Wohnsitz, sondern in O unterhalten habe. Für O war weiterhin das beklagte FA örtlich zuständig. Nachdem zwischen den Beteiligten kein Streit über die Zuständigkeit des beklagten FA bestand, vertagte das FG die Sache. Mit Urteil vom wies das FG die Klage ohne mündliche Verhandlung ab.
Mit ihrer Beschwerde begehrt die Klägerin die Zulassung der Revision. Sie macht die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache und die Abweichung der finanzgerichtlichen Entscheidung von höchstrichterlicher Rechtsprechung geltend. Ferner rügt sie Verfahrensmängel der Vorinstanz (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Das FG habe nicht ohne weitere mündliche Verhandlung entscheiden dürfen. In der Sitzung vom habe eine Erörterung in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht (§ 93 Abs. 1 FGO) nicht stattgefunden. Es seien nicht einmal die im Urteilsrubrum bezeichneten Personen anwesend gewesen. Der von den Beteiligten ursprünglich erklärte Verzicht sei durch die später durchgeführte mündliche Verhandlung gegenstandslos geworden. Auch der Anspruch der Klägerin auf rechtliches Gehör sei verletzt, da sie nach dem Vertagungsbeschluss in der Sitzung vom davon ausgehen konnte und musste, dass eine neue mündliche Verhandlung anberaumt werde. Zudem habe das FG offensichtlich einseitig zeitweise den Beklagten „gewechselt”. Das Urteil könne auch auf diesem Verfahrensfehler beruhen, denn ein ordnungsgemäßer Prozessverlauf und eine ordnungsgemäße finanzgerichtliche Entscheidung setzten voraus, dass die in § 57 FGO benannten Parteien während sämtlicher Verfahrensstadien beteiligt seien. Es sei nicht auszuschließen, dass das beklagte FA bei ununterbrochener Verfahrensbeteiligung Sachverhalte vorgebracht oder sich dem Vortrag der Klägerin angeschlossen hätte, so dass das Gericht zu einer anderen Entscheidung gelangt wäre.
Das FA tritt der Beschwerde entgegen.
II. Die Beschwerde ist begründet. Zwar liegt die geltend gemachte Abweichung des FG-Urteils von den Entscheidungen des (BFHE 169, 154, BStBl II 1993, 155) und vom VIII R 52/77 (BFHE 127, 201, BStBl II 1979, 414) nicht vor (vgl. unten 1.) und der Sache kommt auch keine grundsätzliche Bedeutung zu (vgl. unten 2.). Zudem ist das FG-Urteil nicht greifbar rechtswidrig (vgl. unten 3.). Da es aber auf einem Verfahrensmangel beruht (vgl. unten 4.), führt die Beschwerde nach § 116 Abs. 6 FGO zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung des Rechtsstreits zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG.
1. Das FG-Urteil weicht nicht von den BFH-Entscheidungen in BFHE 169, 154, BStBl II 1993, 155 und in BFHE 127, 201, BStBl II 1979, 414 ab. Aus dem Urteil in BFHE 169, 154, BStBl II 1993, 155 ergibt sich lediglich der Rechtssatz, dass dem Umstand, dass ein Steuerpflichtiger im Arbeitsvertrag als „freier Mitarbeiter” eingestuft worden sei, dann keine Bedeutung zukomme, wenn sich die Nichtselbständigkeit des Steuerpflichtigen aus den Merkmalen seiner Betätigung eindeutig ergebe. Ein diesbezüglicher Wille der Vertragsparteien sei nur in Grenzfällen ausschlaggebend. In der Entscheidung in BFHE 127, 201, BStBl II 1979, 414 war nach Auffassung des BFH bei der Würdigung des Gesamtbildes die Tatsache von Bedeutung, dass die Beteiligten selbst ein Arbeitsverhältnis begründen wollten und auch die steuerlichen Konsequenzen daraus gezogen haben, wie die Einbehaltung der Lohnsteuer zeige. Dieser übereinstimmende Parteiwille könne als zusätzliches Indiz für das Vorliegen eines Arbeitsverhältnisses herangezogen werden.
Mit dem Rechtssatz, es sei zwar nicht entscheidend, dass sie (die Klägerin) in den zugrunde liegenden Verträgen als freiberufliche Mitarbeiterin bezeichnet worden sei und vereinbarungsgemäß auf ihre Vergütungen weder Lohnsteuer noch Beiträge zur Sozialversicherung geleistet wurden, im Rahmen der Gesamtwürdigung der Verhältnisse komme diesen Umständen jedoch eine wesentliche indizielle Bedeutung zu, ist das FG nach alledem nicht von den angeführten Urteilen des BFH abgewichen.
2. Die Rechtssache hat auch keine grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Die aufgeworfenen Fragen, ob die für einen Gewerbebetrieb erforderliche Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr auch dann vorliegt, wenn der Steuerpflichtige ausschließlich Leistungen gegenüber dem Unternehmen oder der Unternehmensgruppe eines nahen Angehörigen erbracht hat sowie ob Vertrag und Durchführung einem Fremdvergleich nicht standhalten, sind durch die Rechtsprechung bereits geklärt.
a) Das Merkmal der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr erfordert eine Tätigkeit, die gegen Entgelt am Markt erbracht und für Dritte äußerlich erkennbar angeboten wird (vgl. z.B. Senatsurteil vom X R 83/96, BFHE 188, 101, BStBl II 1999, 534). Nicht erforderlich ist, dass die Tätigkeit für das allgemeine Publikum erkennbar ist; es genügt bereits die Erkennbarkeit für die beteiligten Kreise, ohne dass die Leistungen einer Mehrzahl von Interessenten angeboten werden müssen (vgl. , BFHE 164, 53, BStBl II 1991, 631, m.w.N.; vom VIII R 14/99, BFH/NV 2002, 1535). Dementsprechend lässt die ständige Rechtsprechung des BFH als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr Geschäftsbeziehungen zu einem einzigen Vertragspartner ausreichen (vgl. z.B. , BFHE 123, 507, BStBl II 1978, 137, 139; in BFHE 188, 101, BStBl II 1999, 534, mit Nachweisen der Rechtsprechung), und zwar selbst dann, wenn der Steuerpflichtige vertraglich an der Begründung von Geschäftsbeziehungen zu weiteren Personen gehindert ist (, BFHE 191, 45, BStBl II 2000, 404).
Folglich sind an die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr keine strengen Maßstäbe anzulegen. Entscheidend ist, ob die zu beurteilende Tätigkeit nach Art und Umfang dem Bild einer unternehmerischen Marktteilnahme entspricht (BFH-Urteil in BFHE 191, 45, BStBl II 2002, 404). Das Merkmal dient dazu, solche Betätigungen aus dem unternehmerischen Bereich auszugrenzen, die zwar von einer Gewinnerzielungsabsicht getragen, aber nicht auf einen Güter- und Leistungsaustausch gerichtet sind (Senatsurteile in BFHE 188, 101, BStBl II 1999, 534, und vom X R 44/88, BFH/NV 1990, 798, m.w.N.). Daher erfüllen auch Geschäfte eines Steuerpflichtigen mit einer von ihm beherrschten und daher nahe stehenden Kapitalgesellschaft die Voraussetzungen der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr (Senatsurteil vom X R 51/98, BFHE 201, 19, BStBl II 2003, 394). Nichts anderes kann gelten, wenn ein Steuerpflichtiger —wie im Streitfall— ausschließlich Leistungen gegenüber dem Unternehmen oder der Unternehmensgruppe eines nahen Angehörigen erbringt.
b) Von der Frage der Teilnahme eines Steuerpflichtigen am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr ist das Problem zu trennen, ob Verträge mit nahen Angehörigen steuerlich anzuerkennen sind, wenn sie und/oder ihre Durchführung einem Fremdvergleich nicht standhalten. Auch diese Rechtsfrage ist nicht klärungsbedürftig, da sie bereits durch die Rechtsprechung geklärt ist. Entschieden ist zudem die Frage, dass ein Fremdvergleich nicht nur beim Transfer von Werten unmittelbar zwischen nahen Angehörigen vorzunehmen ist, sondern auch bei Verträgen zwischen Personengesellschaften und Ehegatten der Gesellschafter (vgl. , BFHE 138, 427, BStBl II 1983, 663; vom VIII R 280/81, BFHE 144, 386, BStBl II 1986, 17, unter I.3.b, und vom VIII R 38/93, BFHE 178, 331, BStBl II 1996, 153) und bei Wertbewegungen, an denen die nahen Angehörigen nur mittelbar —über ihre Beteiligung an der Kapitalgesellschaft— beteiligt sind, anzustellen ist (vgl. , BFHE 191, 505, BFH/NV 2000, 1278). Auch in diesen Fällen ist zu prüfen, ob ein fremder Dritter die von dem Angehörigen geleisteten Entgelte ebenfalls erbracht hätte. Dadurch soll der Anwendungsbereich des § 4 Abs. 4 EStG —wie auch der des § 9 EStG— im Hinblick auf die Abzugsverbote des § 12 Nr. 1 und Nr. 2 EStG sachgerecht eingegrenzt werden (vgl. , BFH/NV 1998, 1212).
3. Soweit die Klägerin in der Beschwerdebegründung feststellt, eine greifbare Rechtswidrigkeit der angefochtenen Entscheidung des FG sei gegeben, wenn die Mitarbeit der Klägerin im Unternehmen ihres Mannes als gewerblich qualifiziert werde, obwohl nach den Urteilsfeststellungen offensichtlich sei, dass einem fremden Dritten derartige Zahlungen nicht gewährt worden wären, die Zahlungen also zumindest durch das Eheverhältnis mitveranlasst seien, rügt sie eine fehlerhafte Tatsachenwürdigung und Rechtsanwendung im Einzelfall, nicht jedoch eine Abweichung im Grundsätzlichen. Insofern rügt die Klägerin materiell-rechtliche Fehler, also die inhaltliche Richtigkeit des Urteils des FG, womit jedoch nach dem abschließenden Katalog des § 115 Abs. 2 FGO die Zulassung der Revision nicht erreicht werden kann (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsbeschluss vom X B 52/03, BFH/NV 2004, 80).
Im Übrigen reichen diese Ausführungen zu einer substantiierten Darlegung darüber nicht aus, dass die Vorentscheidung an einem besonders schwerwiegenden materiell-rechtlichen Fehler leide, der nach den Vorstellungen des Gesetzgebers (vgl. Begründung zum Entwurf des Gesetzes zur Änderung der Finanzgerichtsordnung und anderer Gesetze vom , BTDrucks 14/4061, S. 9) und der Rechtsprechung des BFH (vgl. z.B. Beschluss vom IV B 85/02, BFHE 203, 404, BStBl II 2004, 25, m.w.N.) zur Zulassung der Revision führen könnte (vgl. auch , Neue Juristische Wochenschrift 2004, 2222).
4. Es liegt jedoch ein Verfahrensmangel vor.
Das FG hat den Anspruch der Klägerin auf rechtliches Gehör (§ 119 Nr. 3 FGO, Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes) bzw. § 90 Abs. 1 Satz 1 FGO verletzt, indem sein Urteil ohne weitere mündliche Verhandlung ergangen ist. Zwar hatten die Beteiligten im Erörterungstermin vom wirksam auf mündliche Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 FGO) und die Verzichtserklärungen in der Folge nicht widerrufen. Die Erklärungen wurden jedoch vor Durchführung der mündlichen Verhandlung am ausgesprochen.
In der Rechtsprechung des BFH ist anerkannt, dass sich der Verzicht auf mündliche Verhandlung nur auf die jeweils nächste Sachentscheidung bezieht. Deshalb wird die Verzichtserklärung durch den Erlass eines Beweis- oder Auflagenbeschlusses „verbraucht” (Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl., § 90 Rz. 15). Zum Schutz der Prozessbeteiligten hat das Tatsachengericht dann entweder einen weiteren Verzicht auf die Durchführung der mündlichen Verhandlung herbeizuführen oder dem Grundsatz der Mündlichkeit im Urteilsverfahren zu entsprechen und die mündliche Verhandlung durchzuführen.
Im Streitfall war eine derartige Verfahrensweise deshalb angezeigt, weil das FG —ausweislich des Protokolls über die mündliche Verhandlung— die Sache „vertagt” hatte. Eine Vertagung ist aber die Bestimmung eines neuen Termins nach Beginn eines Termins (vgl. Gräber/Koch, a.a.O., § 91 Rz. 2). Möglicherweise hat das FG den Begriff der Vertagung nicht in diesem Sinne verstanden. Da es bei der Auslegung jedoch auf die Sicht der Beteiligten ankommt, konnten diese erwarten, dass ein neuer Termin bestimmt würde. Um hier Klarheit zu schaffen, hätte das Gericht von sich aus eine erneute mündliche Verhandlung durchführen oder einen erneuten Verzicht nach § 90 Abs. 2 FGO herbeiführen müssen.
5. Der Senat hält es —ohne dass es auf die Begründetheit der weiteren von der Beschwerde erhobenen Verfahrensrüge ankommt— für angezeigt, nach § 116 Abs. 6 FGO zu verfahren, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Rechtsstreit zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.
Auf diese Entscheidung wird Bezug genommen in folgenden Gerichtsentscheidungen:
Fundstelle(n):
BFH/NV 2005 S. 1068 Nr. 7
KAAAB-52312