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Steuerstundungsmodelle, § 15b EStG
Mit dem Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften wurde Ende 2019 aufgrund von BFH-Rechtsprechung in Bezug auf die Aktivierung sog. Fondsetablierungskosten ein neuer § 6e EStG eingeführt. Die Anwendung des § 6e EStG auf abgeschlossene Veranlagungszeiträume stellt nach Auffassung mehrerer Finanzgerichte eine verfassungsrechtlich zulässige Rückwirkung dar.
I. Definition eines Steuerstundungsmodells
Nach dem Ende 2005 eingeführten § 15b EStG dürfen Verluste aus Steuerstundungsmodellen nur noch mit zukünftigen Gewinnen aus dieser Einkunftsquelle verrechnet werden. Ein Ausgleich bzw. eine Verrechnung mit anderen Einkünften ist nicht mehr zulässig.
Ein Steuerstundungsmodell liegt vor, wenn auf Grund einer modellhaften Gestaltung steuerliche Vorteile in Form negativer Einkünfte erzielt werden sollen. Dies ist der Fall, wenn dem Steuerpflichtigen auf Grund eines vorgefertigten Konzepts die Möglichkeit geboten werden soll, zumindest in der Anfangsphase der Investition Verluste mit übrigen Einkünften zu verrechnen.
Mit der Einführung des § 15b EStG wurde § 2b EStG (Negative Einkünfte aus der Beteiligung an Verlustzuweisungsgesellschaften und ähnlichen Modellen) aufgehoben.
Die Finanzverwaltung hat in einem umfassenden Schreiben zur Anwendung des § 15b EStG Stellung genommen. Die Norm ist nicht verfassungswidrig. § 15b EStG ist bezogen auf das Tatbestandsmerkmal einer „modellhaften Gestaltung” hinreichend bestimmt.
II. Anwendungsbereich
1. Gewerbliche Einkünfte
§ 15b EStG gilt für alle gewerblichen Steuerstundungsmodelle. § 15b EStG geht der Anwendung des § 15a EStG vor.
Beispiele (lt. Gesetzesbegründung): Filmfonds, Schifffonds, New Energy Fonds, Leasingfonds, Wertpapierhandelsfonds und Videogamefonds.
2. Übrige Gewinneinkünfte
§ 15b EStG ist entsprechend anzuwenden auf
Verluste aus Land- und Forstwirtschaft
Verluste aus selbständiger Arbeit
3. Überschusseinkünfte
§ 15b EStG ist sinngemäß anzuwenden auf
Verluste aus Kapitalvermögen (ab VZ 2006 , in 2005 lediglich für Verluste aus typisch stillen Gesellschaften)
Diese Regelung richtet sich insbesondere gegen die nach Einführung des § 15b EStG konzipierten geschlossenen Fonds mit negativen Einkünften aus Kapitalvermögen.
Ein vorgefertigtes Konzept im Sinne des § 15b EStG liegt auch vor, wenn die positiven Einkünfte nicht der tariflichen Einkommensteuer unterliegen, wobei der BFH die Norm als kritisch interpretiert. Der BFH teilt die Verwaltungsauffassung beim Erwerb von Investmentanteilen unter Ausweis von Zwischengewinnen nicht.
Verluste aus Vermietung und Verpachtung
Beispiele: geschlossene Immobilienfonds, Bauherren- / Erwerbermodelle
Bei Denkmalschutz- und Sanierungsobjekten, die durch einen Bauträger vermarktet werden, ist die Verlustverrechnungsbeschränkung regelmäßig nicht anzuwenden.
Verluste aus wiederkehrenden Leistungen
Beispiel: Rentenversicherungsmodelle