Gründe

II.

Die Revisionen sind begründet. Sie führen zur Aufhebung der Vorentscheidungen und zur Abweisung der Klagen (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).

1. a) Der Erwerber eines Zweifamilienhauses, der nur eine der beiden Wohnungen für eigene Wohnzwecke nutzt, während die andere Wohnung vom Verkäufer aufgrund eines vorbehaltenen Wohnungsrechts bewohnt wird, kann erhöhte Absetzungen nach § 7 b EStG nur für den Anteil der Anschaffungskosten des Gebäudes beanspruchen, der auf die selbst genutzte Wohnung entfällt (Senatsurteil in BFHE 175, 70, BStBl II 1994, 927). Der auf die selbst genutzte Wohnung entfallende Teil der Anschaffungskosten des Gebäudes ist in der Weise zu ermitteln, dass zunächst die gesamten Anschaffungskosten für Grund und Boden und das Gebäude festzustellen sind. Dabei ist zu beachten, dass die Einräumung des Wohnungsrechts keine Gegenleistung des Erwerbers darstellt. Vielmehr mindert das Wohnungsrecht von vornherein den Wert des übertragenen Vermögens (Senatsurteil in BFHE 175, 70, BStBl II 1994, 927, unter 2. a, m. w. N.). Die Anschaffungskosten, ggf. zuzüglich Anschaffungsnebenkosten, sind sodann auf die beiden Wirtschaftsgüter Grund und Boden sowie Gebäude im Verhältnis der Verkehrswerte dieser Wirtschaftsgüter aufzuteilen (Senatsurteil in BFHE 175, 70, BStBl II 1994, 927, unter 2. b, m. w. N.). Dabei ist - worauf das FA zu Recht hingewiesen hat - die Belastung mit dem Wohnungsrecht zu berücksichtigen. Der bei der Aufteilung der Anschaffungskosten zu berücksichtigende Verkehrswert des Gebäudes berechnet sich daher in der Weise, dass zunächst der ohne die Belastung mit dem Wohnungsrecht anzusetzende Verkehrswert des Gebäudes im Verhältnis der Nutzflächen der Wohnungen auf diese zu verteilen ist. Vom Verkehrswert der dem Wohnungsrecht unterliegenden Wohnung ist sodann der Kapitalwert des Wohnungsrechts abzuziehen (vgl. auch BMF-Schreiben in BStBl I 1994, 887, 895 Tz. 55 Satz 6), wobei ein Bodenwertanteil des Wohnungsrechts nicht zu berücksichtigen ist (Senatsurteil in BFHE 175, 70, BStBl II 1994, 927, unter 2. c, m. w. N.). Der Verkehrswert des Gebäudes ergibt sich nunmehr durch Addition der Verkehrswerte der beiden Wohnungen. Die durch Verteilung im Verhältnis der Verkehrswerte von Grund und Boden und Gebäude ermittelten anteiligen Anschaffungskosten des Gebäudes sind schließlich auf die beiden Wohnungen aufzuteilen. Diese Aufteilung hat in Fällen des teilentgeltlichen Erwerbs im Verhältnis der Verkehrswerte der beiden Wohnungen zu erfolgen. Dieser Aufteilungsmaßstab gewährleistet eine angemessene Verteilung der Anschaffungskosten des Gebäudes auf die beiden Wohnungen, da der Kapitalwert des Wohnungsrechts bei der Ermittlung des Verkehrswerts der dem Wohnungsrecht unterliegenden Wohnung abgezogen wird.

b) Das FG ist demgegenüber zu Unrecht davon ausgegangen, im Streitfall seien die anteiligen Anschaffungskosten des Gebäudes im Verhältnis der Nutzflächen auf die beiden Wohnungen aufzuteilen, wobei vom Anteil der dem Wohnungsrecht unterliegenden Wohnung der Kapitalwert des Wohnungsrechts abzuziehen sei. Zwar entspricht dieser Verteilungsmaßstab den Grundsätzen des Senatsurteils in BFHE 175, 70, BStBl II 1994, 927 (unter 2. c). Dieses Urteil ist jedoch insoweit auf den Streitfall nicht anwendbar. Denn es bezieht sich, wie sich aus dem ersten Leitsatz der Entscheidung ergibt, auf Fälle des (voll-)entgeltlichen Erwerbs. Im Streitfall handelt es sich jedoch nach den Feststellungen des FG im zweiten Rechtsgang um einen teilentgeltlichen Erwerb. Das FA hat zu Recht darauf hingewiesen, dass in Fällen des teilentgeltlichen Erwerbs die Aufteilung der anteiligen Anschaffungskosten des Gebäudes im Verhältnis der Nutzflächen unter Abzug des Kapitalwerts des Wohnungsrechts vom Anteil der dem Wohnungsrecht unterliegenden Wohnung zu unangemessenen Ergebnissen führen kann (vgl. auch R 13 Abs. 6 Satz 2 zu § 4 der Einkommensteuer-Richtlinien - EStR - 1999). Dies verdeutlicht im Streitfall die Berechnung des FG, das zu Unrecht die gesamten in der Vorentscheidung angesetzten Anschaffungskosten des Gebäudes der selbst genutzten Wohnung zugeordnet und auf diese Weise nicht berücksichtigt hat, dass die Kläger auch die dem Wohnungsrecht unterliegende Wohnung im Obergeschoss erworben haben.

c) Das FG war hinsichtlich des Maßstabs zur Verteilung der anteiligen Anschaffungskosten des Gebäudes auch nicht an die rechtliche Beurteilung des Senats im ersten Rechtsgang gemäß § 126 Abs. 5 FGO gebunden. Denn der damals zugrunde gelegte Sachverhalt hat sich aufgrund der im zweiten Rechtsgang getroffenen Feststellungen zum Vorliegen eines teilentgeltlichen Erwerbs in einer für die Entscheidung erheblichen Weise geändert (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., § 126 Anm. 21, m. w. N.)

Die Sachen sind spruchreif.

a) Die Klagen sind abzuweisen. Die Änderungsbescheide vom 4. Dezember 1995 sind rechtmäßig. Das FA ist zutreffend davon ausgegangen, dass die anteiligen Anschaffungskosten der von den Klägern selbst genutzten Wohnung 91 268 DM betragen. Diese Bemessungsgrundlage berechnet sich wie folgt (s. o. II. 1. a):

b) Der Senat ist nicht aufgrund der Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts vom 10. November 1998 2 BvL 42/93, 2 BvR 1220/93, 2 BvR 1852 und 1853/97 (BStBl II 1999, 174, 193, 194) an einer abschließenden Entscheidung in der Sache gehindert. Die Rechte der Kläger sind ausreichend gewahrt, da das zu versteuernde Einkommen der Kläger im Streitjahr 1983 unterhalb des im BMF-Schreiben vom 14. März 2000 IV C 4 - S 2282a - 35/00 (BStBl I 2000, 413, 417) aufgeführten Betrags liegt und die Steuer für das Streitjahr 1986 hinsichtlich der Höhe der Kinderfreibeträge vorläufig festgesetzt worden ist.