§ 25 UStG Restaurationsleistungen im Zusammenhang mit Kettengeschäften
1. Anwendungsgrundsätze der Margenbesteuerung
Die besondere Besteuerungsform des § 25 UStG (sog. Margenbesteuerung) ist für Reiseleistungen eines Unternehmers, der gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen auftritt und Reisevorleistungen (Lieferungen oder sonstige Leistungen Dritter, die dem Reisenden unmittelbar zugute kommen, § 25 Abs. 1 S. 5 UStG) in Anspruch nimmt, nur anzuwenden, wenn der Leistungsempfänger entweder Nicht-Unternehmer ist oder wenn die Reiseleistungen nicht für das Unternehmen des Leistungsempfängers (Bestellers der Reise) bestimmt sind.
2. Verwaltungsanweisungen und Leitfaden
Weitere Hinweise zur Anwendung der Vorschrift ergeben sich aus den Abschnitten 272 bis 276 der UStR und dem Leitfaden [1] für die Prüfung der Besteuerung von Reiseleistungen.
3. Beurteilung der Kettengeschäfte
Aus diesen Gründen ist § 25 UStG nicht auf sog. Kettengeschäfte (Verkauf von Reiseleistungen an andere Reiseunternehmer, Abschn. 272 Abs. 2 UStR) und den Verkauf von Incentive-Reisen anzuwenden. In diesen Fällen erfolgt die Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes (vgl. Abschn. 272 Abs. 2 S. 2 und 3 UStR und die dortigen Beispiele).
Enthalten diese Kettengeschäfte weiterverkaufte Restaurationsleistungen (zum Begriff siehe: Abschn. 25 a UStR) bestimmt sich auch bei Auslandsreisen der Leistungsort dieser eigenständigen Restaurationsleistung nach § 3 a Abs. 1 UStG. Die der Regelbesteuerung unterliegende Restaurationsleistung der inländischen Unternehmer (regelmäßig deutsche Reiseveranstalter) ist damit in Deutschland steuerbar.
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Beispiel: Der Reiseveranstalter A mit Sitz in Frankfurt/M. kauft Hotelplätze in Frankreich einschließlich Halb- oder Vollpension ein und gibt diese mit einem eigenen Preisaufschlag an den Reiseveranstalter B weiter, der Pauschalreisen nach Frankreich an Endabnehmer erbringt. Lösung: Für den Verkauf der Reise von A an B sind die allgemeinen Regelungen des UStG anzuwenden. Nur der Verkauf des B an Endabnehmer unterliegt der Margenbesteuerung des § 25 UStG. Die von A weiterverkaufte Beherbergungsleistung (Unterkunft) ist nach § 3 a Abs. 2 Nr. 1 Bst. a UStG nicht steuerbar. Die an B erbrachte Restaurationsleistung (Halb- oder Vollpension) ist hingegen nach § 3 a Abs. 1 UStG in Deutschland steuerbar und steuerpflichtig. |
4. Besteuerung der Kettengeschäfte in der EG
Da bestimmte Mitgliedstaaten auf die sog. Kettengeschäfte jedoch die Margenbesteuerung nach Art. 26 der 6. EG-RL anwenden, kommt es bezogen auf die in einem anderen Mitgliedstaat eingekauften und z. B. an einen anderen Unternehmer weiterverkauften Restaurationsleistungen zu Doppelbelastungen deutscher Reiseveranstalter, weil z. B. die ausländischen Vorsteuerbeträge in dem anderen Mitgliedstaat nicht vergütet bzw. berücksichtigt werden. Im Beratenden EU-Ausschuss für Mehrwertsteuer hat die Europäische Kommission die deutsche Rechtsauffassung (keine Anwendung der Margenbesteuerung bei Kettengeschäften) ausdrücklich bestätigt. Ursache des Problems ist damit die EU-widrige Auslegung der 6. EG-RL durch andere Mitgliedstaaten.
Die Besteuerung der im Inland steuerbaren Restaurationsleistungen ist gerade auch im Rahmen von Außenprüfungen sicherzustellen. Wenden sich die betroffenen Unternehmer gegen die Versteuerung mit Hinweis auf eine etwaige Doppelbelastung kann diesen nur empfohlen werden, bei der EU-Kommission vorstellig zu werden oder darauf hinzuwirken, dass durch gerichtliche Entscheidungen die EU-widrige Handhabung in anderen Mitgliedstaaten beseitigt wird.
5. Durchführung des Vorsteuer-Vergütungsverfahrens In anderen Staaten
Es bestehen keine Bedenken betroffenen Unternehmern zum Nachweis ihres Vorsteuervergütungsanspruchs gegenüber den ausländischen Finanzbehörden neben der Unternehmerbescheinigung - USt 1 TN auf Antrag eine weitere Bestätigung hinsichtlich derjenigen Restaurationsleistungen der ausländischen Hoteliers zu erteilen, bei denen es sich nicht um Reisevorleistungen im Sinne von Artikel 26 Abs. 4 der 6. EG-RL handelt (vgl. § 25 Abs. 1 S. 5 und Abs. 4 UStG).
In dem Vordruck USt 1 TN (Nachweis der Eintragung als Steuerpflichtiger [Unternehmer]) ist ein aussagekräftiger Hinweis auf die Art der Tätigkeit bzw. den Gewerbezweig zu machen (z. B. Reisebüro oder Reiseveranstalter).
Die Bestätigung zu den Restaurationsleistungen darf nicht pauschal erfolgen, da ansonsten die Gefahr besteht, dass der Unternehmer unzulässigerweise sämtliche diesbezüglichen ausländischen Umsatzsteuerbeträge vergütet bekommt.
Der Unternehmer hat vielmehr dem Antrag aussagekräftige Unterlagen beizufügen, die dem Finanzamt die Prüfung ermöglichen, ob die sog. Margenbesteuerung (= keine Bestätigung für diese Reisen) eingreift oder die Besteuerung nach den allgemeinen umsatzsteuerrechtlichen Grundsätzen zu erfolgen hat (= spezifizierte Bestätigung).
In der Bestätigung müssen folglich die einzelnen Restaurationsleistungen getrennt nach Staaten aufgeführt und betragsmäßig dargestellt werden. Bei der Vermarktung eines ganzen Kontingents oder Paketes an Restaurationsleistungen (z. B. 10 Tage Vollpension für 20 Gäste) ist eine Aufgliederung nicht erforderlich, wenn sämtliche eingekauften Leistungen keine Reisevorleistungen darstellen und daher den Vorsteuerabzug nach § 25 Abs. 4 UStG bzw. Art. 26 Abs. 4 der 6. EG-RL ermöglichen.
Die Rdvfg. vom - S 7419 A - 14 - St I 23 - ist durch diese Rdvfg. überholt und kann ausgesondert werden. Die Änderungen sind durch einen schwarzen Balken auf der rechten Seite gekennzeichnet.
OFD Frankfurt am Main v. - S 7419 A - 14 - St I 23
Auf diese Anweisung wird Bezug genommen in folgenden Verwaltungsanweisungen:
Fundstelle(n):
HAAAA-82121
1Im OFD-Intranet wird die Karteivfg. mit dem jeweils gültigen Leitfaden verlinkt.