Anmeldung und Prüfung von Forderungen im Insolvenzverfahren - Bearbeitung von Widersprüchen

1 Anmeldung von Forderungen

Mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens verliert der Schuldner seine Handlungsfähigkeit. Vor Verfahrenseröffnung begründete Forderungen können nur noch im Rahmen des Insolvenzverfahrens geltend gemacht werden. Die Forderungen sind schriftlich beim Insolvenzverwalter anzumelden (§ 28 InsO, § 174 InsO; vgl. auch VO-Kartei ST Teil 2 Insolvenzverfahren Karte 05 Tz. 4). Hierzu wird vom Verwalter eine Tabelle (§ 175 InsO) geführt. Er ist verpflichtet, jede angemeldete Forderung mit den in § 174 Abs. 2, 3 InsO genannten Angaben einzutragen und die Tabelle mit den Anmeldungen und den beigefügten Urkunden in der Geschäftsstelle des Insolvenzgerichts zur Einsichtnahme durch die Beteiligten niederzulegen. Nach Abschluss des Feststellungsverfahrens wirken die Eintragungen in die Tabelle wie ein vollstreckbares Urteil (zu den Folgen vgl. auch VO-Kartei ST Teil 2 Insolvenzverfahren Karte 14 Tz. 1).

Eine Abgabenforderung ist als Insolvenzforderung anzumelden, wenn sie vor Verfahrenseröffnung begründet ist, d. h. wenn der Rechtsgrund für ihre Entstehung vor Verfahrenseröffnung vollständig gelegt bzw. der den Steueranspruch begründende Tatbestand nach den steuerrechtlichen Vorschriften bereits vor der Insolvenzeröffnung vollständig verwirklicht und damit abgeschlossen war und die Forderung keine sonstige Masseverbindlichkeit i.S.v. § 55 InsO darstellt (vgl. auch VO-Kartei ST Teil 2 Insolvenzverfahre Karte 05 Tz. 4.3). Dabei kommt es nicht darauf an, dass die Steuerforderung bereits i. S. v. § 38 AO entstanden ist, sondern dass die für den Anspruch maßgebenden Tatbestandsmerkmale zum Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung erfüllt sind (§ 38 InsO; vgl. BFH-Urteil vom 29.03.1984 - IV R 271/83 - BStBl II 1984, 602). Anzumelden sind demnach nicht nur die zum Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung vollstreckbaren Rückstände, sondern auch die gestundeten, von der Vollziehung ausgesetzten niedergeschlagenen und noch nicht fälligen oder noch nicht festgesetzten Abgabenforderungen ohne Rücksicht auf Mahnungen und Schonfristen.

Nicht anzumelden sind Steuerforderungen, die nach Verfahrenseröffnung begründet wurden (sonstige Masseverbindlichkeiten, vgl. § 53 InsO, § 55 Abs. 1 InsO), die vom vorläufigen harten Verwalter i. S. d. § 21 Abs. 2 Nr. 2 , 1. Altern. InsO begründeten Verbindlichkeiten (§ 55 Abs. 2 InsO) sowie die während der vorläufigen Verwaltung begründeten Verbindlichkeiten, die gemäß § 55 Abs. 4 InsO als Masseverbindlichkeiten gelten.

Über die Verfahrenseröffnung und die zu erledigenden Arbeiten werden die festsetzenden Bereiche durch den EEB unterrichtet. Insbesondere haben die festsetzenden Bereiche dafür Sorge zu tragen, dass bis zum vom EEB mitgeteilten Termin sämtliche Steuerfestsetzungen für bereits abgelaufene Veranlagungszeiträume - ggf. im Schätzungswege - erfolgen (jedoch ohne Bekanntgabe von Bescheiden!) und die Ergebnisse dem EEB übermittelt werden.

Die Anmeldung der Forderungen beim Verwalter obliegt dem EEB.

Eine (teilweise) Rücknahme der Forderungsanmeldung ist bis zur Feststellung der angemeldeten Forderung zulässig (BGH v. 11.04.2019 - IX ZR 79/18 - ZInsO 2019, 1105). Bis zum Prüfungstermin erfolgt die Mitteilung gegenüber dem Insolvenzverwalter.

Zahlungen von Gesamtschuldnern nach Verfahrenseröffnung haben grundsätzlich keinen Einfluss auf die Anmeldung zur Tabelle; in der Folge sind die im Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung fälligen Forderungen unabhängig von späteren Zahlungseingängen zur Tabelle anzumelden (§ 43 InsO, BGH v. 11.12.2008 - IX ZR 156/07 - Rn. 14).

2 Prüfung der angemeldeten Forderungen

2.1 Prüfungstermin

Im so genannten Prüfungstermin, der im Eröffnungsbeschluss bestimmt ist, werden die angemeldeten Forderungen ihrem Betrag und ihrem Rang nach geprüft. Der Insolvenzverwalter, der Insolvenzschuldner, aber auch andere Insolvenzgläubiger können den angemeldeten Forderungen im Prüfungstermin widersprechen. Einzelerörterungen finden nur für die Forderungen statt, die bestritten sind oder im Prüfungstermin bestritten werden (§ 176 Abs. 1 InsO). Wird der Prüfung nachträglich angemeldeter Forderungen widersprochen oder wird eine Forderung erst nach dem Prüfungstermin angemeldet, wird ein besonderer Prüfungstermin anberaumt oder die Prüfung im schriftlichen Verfahren angeordnet (§ 177 Abs. 1 S. 2 InsO).

Die Insolvenzgläubiger sind zur Teilnahme am Prüfungstermin berechtigt. Forderungen werden aber auch dann geprüft, wenn der anmeldende Insolvenzgläubiger im Prüfungstermin nicht anwesend ist.

2.2 Nicht bestrittene Forderungen

Wird einer Forderung weder im Prüfungstermin noch im schriftlichen Verfahren (§ 177 InsO) widersprochen, so gilt sie als festgestellt. Ein Widerspruch des Insolvenzschuldners hindert die Feststellung nicht, weil es Aufgabe des Verwalters ist, in eigener Verantwortung die Belange des Schuldners wahrzunehmen.

Das Insolvenzgericht trägt für jede angemeldete Forderung in die Tabelle ein, inwieweit diese ihrem Betrag und Rang nach festgestellt ist bzw. wer ihr widersprochen hat. Die Eintragung in die Tabelle wirkt für die festgestellten Forderungen ihrem Betrag und ihrem Rang nach gegenüber dem Insolvenzverwalter und den Insolvenzgläubigern wie ein rechtskräftiges Urteil (§ 178 Abs. 3 InsO).

Wird eine angemeldete (titulierte, hierzu s. u.) Forderung, gegen die bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens ein Einspruch oder eine Klage anhängig war, im Prüfungstermin anerkannt, so informiert der EEB die zuständige Stelle entsprechend; die Unterrichtung des Finanzgerichts obliegt der Rechtsbehelfsstelle.

Ist gegen eine Festsetzung im Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung bereits ein Einspruchsverfahren anhängig und wird der Anmeldung dieser Forderung - auch durch den Schuldner - nicht widersprochen, gilt die Forderung als festgestellt (§ 178 Abs. 1 InsO); dies gilt auch gegenüber dem Insolvenzschuldner (§ 201 Abs. 2 InsO). Das bei Insolvenzeröffnung schwebende Einspruchsverfahren wird „gegenstandslos“ (BFH v. 10.12.1975 - II R 150/67 - BStBl II 1976, 506). Der Einspruch kann als zurückgenommen gewertet werden (FG Köln v. 08.05.2013 - 10 K 3191/12 - EFG 2013, 1371).

Besteht der Schuldner auf einer Entscheidung über seinen Einspruch, so ist der Einspruch wegen fehlenden Rechtsschutzbedürfnisses als unzulässig zu verwerfen. Die ursprünglich angefochtene Festsetzung hat sich durch den Tabelleneintrag gem. § 124 Abs. 2 AO auf andere Weise erledigt.

Auch ein anhängiges Klageverfahren ist nach der Unterrichtung des Gerichts von der (widerspruchslosen) Eintragung der Forderung in die Tabelle in der Hauptsache erledigt (§ 138 Abs. 1 FGO). Allerdings endet nach der neueren Rechtsprechung des BFH durch die widerspruchslose Eintragung der Forderung in die Tabelle nicht die Unterbrechungswirkung des § 240 ZPO, sodass ein förmlicher Einstellungsbeschluss nicht ergehen darf. Die Unterbrechungswirkung endet vielmehr in diesen Fällen erst mit der Beendigung des Insolvenzverfahrens (BFH v. 14.05.2013 - X B 134/12 - BFH/NV 2013, 1185 unter Aufgabe der bisher anderweitigen Auffassung).

Werden die zur Insolvenztabelle angemeldeten Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ohne Widerspruch in die Tabelle eingetragen, so kommt der Eintragung dieselbe Wirkung zu wie der beim Bestreiten vorzunehmenden Feststellung gemäß § 251 Abs. 3 AO und kann wie diese unter den Voraussetzungen des § 130 AO geändert werden (BFH v. 24.11.2011 - V R 13/11 - BStBl II 2012, 298).

3 Bestreiten von Forderungen (Widerspruch)

Bestreiten der Verwalter, ein Insolvenzgläubiger oder der Insolvenzschuldner im Prüfungstermin oder im schriftlichen Verfahren eine Forderung des Finanzamts oder kann ein Widerspruch im Prüfungstermin nicht beseitigt werden, wird der zuständige Arbeitsbereich durch den EEB hiervon unterrichtet (vgl. Vorlage EB 12.10). Er ist dann für die Beseitigung des Bestreitens zuständig. Sofern hinsichtlich der bestrittenen Forderung ein Rechtsbehelf vorliegt, der bereits an die Rechtsbehelfsstelle abgegeben wurde, ist diese zu unterrichten. Hinsichtlich dieser Forderung veranlasst die Rechtsbehelfsstelle alles Weitere.

In der Praxis ist häufig ein "vorläufiges" Bestreiten durch den Insolvenzverwalter anzutreffen. Ein solches "vorläufiges" Bestreiten ist in der InsO nicht vorgesehen, sodass die Wirkungen denen eines "endgültigen" Bestreitens entsprechen. Dem Finanzamt soll das vorläufige Bestreiten jedoch signalisieren, dass das Ergebnis noch änderbar ist und nicht sofort rechtliche Schritte zur Feststellung der Forderung eingeleitet werden müssen.

Auch ein nur „vorläufiges“ Bestreiten berechtigt das Finanzamt, Schritte zur Feststellung der Forderung entsprechend der Ausführungen unter Tz. 4 einzuleiten (FG Düsseldorf v. 27.03.2015 - 1 K 4001/13 U).

Ein Insolvenzverwalter kann die ihm obliegende Prüfung, ob er eine Steuerforderung anerkennt oder bestreitet, auch nicht durch eine Feststellung als "auflösend bedingt" hinausschieben. In einem solchen Fall ist von einem Widerspruch gegen die angemeldete Forderung auszugehen, der das Finanzamt berechtigt, Schritte zur Feststellung der Forderung einzuleiten (BFH v. 16.03.2016 - V B 41/15 - BFH/NV 2016, 1073).

4 Beseitigen von Widersprüchen

4.1 Allgemeines

Nach den Vorschriften der Insolvenzordnung kann im Falle des Bestreitens der Gläubiger (= das Finanzamt) die Feststellung der Forderung gegen den Bestreitenden betreiben (§ 179 Abs. 1 InsO). Um nicht die Finanzämter in zivilrechtliche Streitigkeiten zu verwickeln, hat der Gesetzgeber in § 251 Abs. 3 AO vorgesehen, dass die Finanzbehörde in derartigen Fällen selbst durch Verwaltungsakt - den so genannten Feststellungsbescheid - über die streitige Forderung entscheidet. Im weiteren Verfahren ist dann der Finanzrechtsweg gegeben. Da der Feststellungsbescheid erst mit seiner Bestandskraft Rechtswirkungen entfaltet, ist vorläufiger Rechtsschutz im Rahmen einer Aussetzung der Vollziehung oder einer einstweiligen Anordnung nicht erforderlich.

Ein Feststellungsverfahren ist jedoch nicht in allen Fällen des Bestreitens erforderlich, je nach Fallgestaltung kann auch die Durchführung eines Rechtsbehelfsverfahrens erforderlich sein.

Tenor eines Feststellungsbescheides ist jeweils die Feststellung, dass eine bestimmte (Steuer-)Forderung in einer bestimmten Höhe besteht. Die weiteren Ausführungen - wie z. B. die Aussagen, es liege ein bestandskräftiger Steuerbescheid vor, der nach den Vorschriften der AO nicht mehr geändert werden könne oder es handele sich um eine Schätzung, dienen nur der Begründung des Feststellungsbescheides.

Obwohl der Feststellungsbescheid Aussagen zur Höhe einer Steuerschuld enthalten kann, ist er selbst nicht Steuerbescheid und auch nicht kraft Gesetzes den Steuerbescheiden gleichgestellt. Der Feststellungsbescheid ist ein nur auf Eintragung in die Tabelle gerichteter Verwaltungsakt. Damit richtet sich die Korrektur des Feststellungsbescheides nach den §§ 129 AO - 131 AO.

Adressat des Feststellungsbescheides ist der Bestreitende. Dies ist meist der Insolvenzverwalter, kann aber auch ein Insolvenzgläubiger oder der Insolvenzschuldner sein. Einem Insolvenzgläubiger sind Feststellungsbescheide „ als Insolvenzgläubiger in dem Insolvenzverfahren über das Vermögen des/der …“ bekannt zu geben.

Zur Vorgehensweise beim Bestreiten in Fällen des § 302 Nr. 1 InsO (von der Restschuldbefreiung ausgenommene Forderungen) siehe die Ausführungen unter Tz. 6.

4.2 Unterscheidung der Forderungen

Für das weitere Vorgehen werden die angemeldeten Forderungen in titulierte und nicht titulierte Forderungen unterschieden.

Titulierte Forderungen sind solche, hinsichtlich derer ein (vollstreckbarer) Titel vorliegt. Nach § 249 Abs. 1 AO sind im Steuerrecht Verwaltungsakte und Steueranmeldungen vollstreckbar. Mithin sind titulierte Steuerforderungen solche, die durch einen Verwaltungsakt festgesetzt sind oder wirksam angemeldet sind. Innerhalb dieser Gruppe wird noch in bestandskräftig titulierte Forderungen (= solche, hinsichtlich derer die Rechtsbehelfsfrist abgelaufen und kein Rechtsbehelf eingelegt ist) und nicht bestandskräftig titulierte (= solche, hinsichtlich derer die Rechtsbehelfsfrist oder ein bereits anhängiges Rechtsbehelfsverfahren nach § 240 ZPO unterbrochen ist) unterschieden.

Nicht titulierte Forderungen sind angemeldete Forderungen, hinsichtlich derer kein Verwaltungsakt und keine Steueranmeldung vorliegt. Dies sind die Forderungen, die nach Verfahrenseröffnung lediglich im Wege einer (formlosen) Berechnung der Vollstreckungsstelle zum Zwecke der Anmeldung zur Tabelle mitgeteilt wurden.

4.3 Bestandskräftig titulierte Forderungen (Hinweis auf Vorlage EB 12.10)

Im Falle bestandskräftig titulierter Forderungen 'übernimmt' der Bestreitende das Steuer(festsetzungs)verfahren in dem Stadium, in dem es sich gerade befindet. D. h., er muss die Bestandskraft der Bescheide gegen sich gelten lassen und kann nur mit den allgemeinen verfahrensrechtlichen Möglichkeiten versuchen, die Bestandskraft zu durchbrechen.

Sofern solche Forderungen bestritten werden, ist der Bestreitende über die bestandskräftigen Festsetzungen zu informieren (vgl. Vorlage EB 12.12). Es bestehen keine Bedenken, auf Anforderung Ablichtungen der Steuerbescheide/-anmeldungen zu übersenden. Nimmt der Bestreitende den Widerspruch zurück, so ist der EEB hiervon zu unterrichten. Das Verfahren ist damit beendet.

Wird der Widerspruch nicht zurückgenommen, richtet sich das weitere Verfahren nach der Reaktion des Bestreitenden. Folgende Gestaltungen sind denkbar:

4.3.1 Keine Reaktion

Wird einer Forderung widersprochen, für die ein bestandskräftiger vollstreckbarer Titel (Verwaltungsakt, Steueranmeldung) vorliegt, so ist nach der Regelung in § 179 Abs. 2 InsO der Streit vom Bestreitenden zu verfolgen, sodass es grundsätzlich keines Feststellungsbescheides nach § 251 Abs. 3 AO bedarf. Wird der Bestreitende nicht tätig, so ist die bestrittene Forderung bei der Schlussverteilung dennoch zu berücksichtigen (vgl. § 189 Abs. 1 InsO).

Es ist der Finanzbehörde gleichwohl freigestellt, auch für bestandskräftig titulierte Forderungen einen Feststellungsbescheid zu erlassen. Diese Vorgehensweise ist zulässig, denn die in § 179 Abs. 2 InsO normierte Pflicht des Verwalters zur Aufnahme des Feststellungsverfahrens nimmt der Finanzbehörde als Gläubiger einer titulierten, bestandskräftigen Forderung nur die Pflicht zur Betreibung des Feststellungsstreites ab, entzieht ihr aber nicht auch die Befugnis, das Verfahren selbst zu betreiben (BFH v. 23.02.2010 - VII R 48/07 - BStBl 2010 II, 562).

In dem Feststellungsbescheid (Vorlage EB 12.14) ist lediglich festzustellen, dass die angemeldete Forderung bestandskräftig ist und Wiedereinsetzungs- und Berichtigungsgründe nicht vorliegen. In einem Rechtsbehelfsverfahren gegen den Feststellungsbescheid kann der Verwalter z. B. geltend machen, dass

• der ursprüngliche Steuerbescheid nicht vor Eröffnung des Verfahrens bestandskräftig geworden ist;

• die Voraussetzungen für eine Korrektur des Verwaltungsaktes nach den §§ 129 - 131 AO bzw. bei Steuerbescheiden und Zinsbescheiden nach den §§ 129, 164, 165, 172 ff. AO gegeben sind.

Trifft der Einwand zu, so ist der Feststellungsbescheid zu korrigieren und es sind entsprechende 'Steuerberechnungen' als Anlage zum Feststellungsbescheid zu fertigen. Anderenfalls ist der Einspruch zurückzuweisen.

Über die Bestandskraft des Feststellungsbescheides oder die Änderung der angemeldeten Forderung ist der EEB zu informieren.

4.3.2 Änderungsantrag

Soweit die Festsetzungen noch unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehen, könnte auch der Bestreitende noch ihre Änderung erreichen. Auf den Vorbehalt der Nachprüfung ist in dem Schreiben hinzuweisen (EB 12.12). Geht der Bestreitende hierauf nicht ein, besteht auch für das Finanzamt keine Veranlassung, zum Vorbehalt Ausführungen zu machen. Beantragt jedoch der Bestreitende - beispielsweise durch Abgabe einer (berichtigten) Steueranmeldung - eine Änderung, so muss hierauf reagiert werden. Gleiches gilt, wenn ein Änderungsantrag nach anderen Vorschriften (z. B. § 173 AO) gestellt wird.

1. Der Antrag ist zulässig und begründet:

   Es ist eine geänderte Steuerfestsetzung durchzuführen. Allerdings kann der Bescheid nicht bekannt gegeben werden, vielmehr ist er als Steuerberechnung zu kennzeichnen und an den EEB weiterzuleiten.

   Wird der Änderungsantrag erst im Einspruchsverfahren gegen den Feststellungsbescheid gestellt oder begründet (vgl. Tz. 4.3.1), so ist zudem ein nach § 130 Abs. 1 AO korrigierter Feststellungsbescheid zu erlassen (Durchschrift an den EEB).

2. Der Antrag ist unzulässig oder unbegründet:

   Soweit dem Antrag nicht entsprochen werden kann, ist die Änderung im Feststellungsbescheid nach § 251 Abs. 3 AO (bzw. in der Einspruchsentscheidung hierzu) abzulehnen. Der Feststellungsbescheid muss folgende Angaben enthalten:

   • Art, Zeitraum und Höhe der angemeldeten Steuerschuld (= Tenor des Feststellungsbescheides)

   • als Begründung folgende Aussagen:

     • Die Steuerschuld wurde durch Bescheid/Anmeldung vom … festgesetzt.

     • Die Rechtsbehelfsfrist ist am … abgelaufen.

     • Änderungsmöglichkeiten bestehen nicht bzw. bestehen zwar (Vorbehalt der Nachprüfung), es fehlt aber der entsprechende Nachweis einer geringeren Steuerschuld.

3. Der Antrag ist nur teilweise begründet:

   Soweit der Antrag begründet ist, ist nach Buchstabe a) zu verfahren. Nimmt der Bestreitende seinen Antrag im Übrigen nicht zurück, so ist nachfolgend nach Buchstabe b) zu verfahren.

4.3.3 Einspruch und Wiedereinsetzungsantrag

Der Bestreitende kann, da er die verfahrensrechtliche Stellung des Schuldners übernimmt, gegen den bestandskräftigen Steuerbescheid Einspruch einlegen und wegen der abgelaufenen Rechtsbehelfsfrist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand beantragen. Soweit die Wiedereinsetzungsgründe greifen und der Einspruch begründet ist, ist entsprechend eine Abhilfe durchzuführen.

Liegen keine Wiedereinsetzungsgründe vor oder liegen solche zwar vor, ist der Einspruch jedoch unbegründet, so ist eine Einspruchsentscheidung zu fertigen (kein Feststellungsbescheid nach § 251 Abs. 3 AO).

4.3.4 Widerspruch des Schuldners

Widerspricht der Schuldner - ggf. neben dem Verwalter oder einem Gläubiger - der Anmeldung, so hindert der Widerspruch nicht die Feststellung zur Tabelle (§ 178 Abs. 1 InsO).

Nach § 184 Abs. 2 InsO muss der Schuldner innerhalb eines Monats nach dem Prüfungstermin den Rechtsstreit aufnehmen. Innerhalb der Monatsfrist kann der Schuldner entsprechend Tz. 4.3.2 (Änderungsantrag) oder 4.3.3 (Einspruch mit Wiedereinsetzungsantrag) tätig werden, es ist dann entsprechend zu verfahren. Wird der Schuldner innerhalb der Monatsfrist nicht tätig, gilt der Widerspruch als nicht erhoben, es ist dann nichts zu veranlassen.

4.4 Nicht bestandskräftig titulierte Forderungen

4.4.1 Einspruchsfrist war durch Verfahrenseröffnung unterbrochen

War bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens die Einspruchsfrist des entsprechenden Verwaltungsakts noch nicht abgelaufen, so wird der Lauf der Einspruchsfrist durch die Verfahrenseröffnung entsprechend § 240 ZPO unterbrochen. Wird in diesem Falle die angemeldete Forderung bestritten, obliegt es nach §§ 179 Abs. 2, 184 Abs. 2 InsO grundsätzlich dem Bestreitenden, seinen Widerspruch durch Einleitung eines Einspruchsverfahrens zu verfolgen.

Soweit der Schuldner selbst die Forderung bestritten hat, hat er für die Einlegung des Einspruchs einen Monat Zeit (§ 184 Abs. 2 InsO). Diese Frist beginnt mit dem Prüfungstermin bzw. im schriftlichen Verfahren mit dem Bestreiten der Forderung. Legt der Schuldner innerhalb dieser Frist keinen Einspruch ein, gilt sein Widerspruch als nicht erhoben; hierüber ist der EEB zu unterrichten.

Hat der Insolvenzverwalter oder ein anderer Gläubiger Widerspruch erhoben, so hat er zwar grundsätzlich bis zur Verteilung Zeit, seinen Widerspruch durch Aufnahme eines Rechtsbehelfsverfahrens zu verfolgen (§ 189 InsO). Es ist der Finanzbehörde gleichwohl freigestellt, ihrerseits das Verfahren aufzunehmen. Die Verfahrensaufnahme erfolgt dadurch, dass der Bestreitende über den Titel (Verwaltungsakt) und die unterbrochene Rechtsbehelfsfrist informiert und die Aufnahme des Verfahrens erklärt wird (Vorlage EB 12.12). Hierdurch wird die Rechtsbehelfsfrist wieder in Gang gesetzt und der Bestreitende muss innerhalb dieser Frist seinen Rechtsbehelf einlegen (FG Brandenburg v. 05.06.2002 - 2 K 2992/00 - EFG 2002, 1054).

Es ist in der Folge ein „normales“ Einspruchsverfahren durchzuführen. Im Falle einer (teilweisen) Stattgabe darf ein geänderter Verwaltungsakt ergehen (BFH v. 01.04.2003 - I R 51/02 - BStBl II 2003, 779). Hierüber ist der EEB zu informieren, der die Anmeldung zur Tabelle entsprechend korrigiert.

Wird der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen, muss der Tenor der Einspruchsentscheidung zusätzlich ausdrücklich die Feststellung des zur Tabelle angemeldeten Betrages als Insolvenzforderung enthalten (BFH v. 23.02.2005 - VII R 63/03 - BStBl II 2005, 591). Der Tenor der Einspruchsentscheidung sollte dann etwa wie folgt aussehen:

„Der Einspruch wird als unbegründet zurückgewiesen. Die …steuer 20.. wird in Höhe von XX € als Insolvenzforderung festgestellt.“

4.4.2 Klagefrist war durch Verfahrenseröffnung unterbrochen

War bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens der Lauf einer Klagefrist unterbrochen, so gelten die Ausführungen unter 4.4.1 sinngemäß.

Im Klageverfahren ist es jedoch erforderlich, den Klageantrag (des Finanzamts) als Feststellungsantrag zu formulieren. Das Finanzamt muss beantragen, die streitige Forderung zur Beseitigung des eingelegten Widerspruchs als Insolvenzforderung zur Tabelle festzustellen (vgl. BFH v. 07.03.2006 - VII R 11/05 - BStBl II 2006, 573; BFH v. 13.11.2007 - VII R 61/06 - BStBl II 2008, 790).

4.4.3 Ein bereits anhängiges Einspruchsverfahren ist durch die Verfahrenseröffnung un­terbrochen

Nach § 180 Abs. 2 InsO ist die Feststellung der Forderung durch Aufnahme des Rechtsstreits zu betreiben, wenn bei Verfahrenseröffnung bereits ein Rechtsstreit anhängig war. Nach § 185 InsO gilt dies entsprechend für anhängige Einspruchsverfahren (BFH v. 23.02.2005 - VII R 63/03 - BStBl II 2005, 591).

Auch hier hat der Bestreitende grundsätzlich bis zur Verteilung Zeit, seinen Widerspruch durch Aufnahme des Rechtsbehelfsverfahrens zu verfolgen (§ 189 InsO). Es ist dem Finanzamt gleichwohl freigestellt, das Verfahren aufzunehmen. Der widersprechende Verwalter/Gläubiger ist deshalb regelmäßig auf das anhängige Einspruchsverfahren hinzuweisen und zur Aufnahme des Rechtsstreits aufzufordern (Vorlage EB 12.12). Auch wenn der bestreitende Verwalter/Gläubiger hierauf nicht reagiert, ist im Anschluss das Verfahren fortzusetzen, da die Erklärung des Finanzamts die Aufnahme des Rechtsstreits beinhaltet.

Wird das Verfahren durch den Bestreitenden oder das Finanzamt aufgenommen, ist der Schuldner nicht mehr am Einspruchsverfahren beteiligt (BFH v. 22.01.1997 - I R 101/95 - BStBl 1997 II, 464). Im Falle einer (teilweisen) Stattgabe darf ein geänderter Verwaltungsakt ergehen (BFH v. 01.04.2003 - I R 51/02 - BStBl II 2003, 779). Hierüber ist der EEB zu unterrichten, der die Anmeldung zur Tabelle dann entsprechend korrigiert.

Wird der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen, muss der Tenor der Einspruchsentscheidung zusätzlich ausdrücklich die Feststellung des zur Tabelle angemeldeten Betrages als Insolvenzforderung enthalten (vgl. unter 4.4.1).

Widerspricht der Schuldner - ggf. neben dem Verwalter oder einem Gläubiger - der Anmeldung, so hindert der Widerspruch nicht die Feststellung zur Tabelle (§ 178 Abs. 1 InsO). Allerdings kann in solchen Fällen nach Beendigung des Verfahrens nicht aus der Tabelle gegen den Schuldner vollstreckt werden.

Nach § 184 Abs. 2 InsO muss der Schuldner innerhalb eines Monats nach dem Prüfungstermin den Rechtsstreit aufnehmen, ansonsten gilt sein Widerspruch als nicht erhoben. Erklärt der Schuldner innerhalb dieser Frist die Aufnahme des Verfahrens, ist das Einspruchsverfahren gegen ihn fortzusetzen. Seitens des Finanzamts ist in derartigen Fällen nicht die Aufnahme des Verfahrens zu erklären.

Auch wenn der Einspruch des Schuldners die Feststellung zur Tabelle nicht hindert, muss im Falle der Aufnahme des Rechtsstreits durch den Schuldner die Einspruchsentscheidung auch die Feststellung des zur Tabelle angemeldeten Betrages als Insolvenzforderung (vgl. unter 4.4.1) enthalten (BFH v. 13.11.2007 - VII R 61/06 - BStBl II 2008, 790).

Zur Vorgehensweise in Fällen, in denen bei einem anhängigen Rechtsbehelfsverfahren der Forderungsanmeldung nicht widersprochen wird, vgl. unter 2.2.

4.4.4 Ein bereits laufendes Klageverfahren ist durch die Verfahrenseröffnung unterbrochen

In diesen Fällen ist das Finanzgericht unverzüglich von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu unterrichten.

Wird der angemeldeten Forderung nicht widersprochen, ist das Finanzgericht zu unterrichten und der Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt zu erklären (vgl. unter 2.2). Allerdings endet nach der Rechtsprechung des BFH durch die widerspruchslose Eintragung der Forderung in die Tabelle nicht die Unterbrechungswirkung des § 240 ZPO, so dass ein förmlicher Einstellungsbeschluss nicht ergehen darf. Die Unterbrechungswirkung endet vielmehr in diesen Fällen erst mit der Beendigung des Insolvenzverfahrens (BFH v. 14.05.2013 - X B 134/12 - BFH/NV 2013, 1185).

Im Falle eines Widerspruchs ist der bestreitende Verwalter/Gläubiger auf das anhängige Klageverfahren hinzuweisen und zur Aufnahme des Steuerrechtsstreits aufzufordern. Nimmt er den Rechtsstreit auf, wird das Klageverfahren fortgesetzt. Im Klageverfahren ist es jedoch erforderlich, den Klageantrag (des Finanzamts) auf einen Feststellungsantrag umzustellen. Das Finanzamt muss beantragen, die streitige Forderung zur Beseitigung des eingelegten Widerspruchs als Insolvenzforderung zur Tabelle festzustellen (vgl. BFH v. 07.03.2006 - VII R 11/05 - BStBl II 2006, 573; BFH v. 13.11.2007 - VII R 61/06 - BStBl II 2008, 790).

Wird der Rechtsstreit durch den Bestreitenden nicht aufgenommen, ist nach Lage des Einzelfalls zu entscheiden, ob das Finanzamt die Aufnahme des Rechtsstreits erklärt. Grundsätzlich obliegt es dem Bestreitenden, den Rechtsstreit aufzunehmen (§ 179 Abs. 2 InsO, § 180 Abs. 2 InsO). Die bestrittenen Forderungen sind, da es sich um titulierte Forderungen handelt, trotz des Widerspruchs bei der Verteilung zu berücksichtigen (Umkehrschluss aus § 189 InsO).

Eine Aufnahme des Rechtsstreits durch das Finanzamt kann z. B. erfolgen, wenn

• es sich um ein Insolvenzverfahren über das Vermögen einer natürlichen Person handelt und ggf. eine Versagung der Restschuldbefreiung in Betracht kommt;

• sich aus dem Klageverfahren ein aufrechenbarer Erstattungsanspruch ergeben könnte;

• im Falle eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer juristischen Person (z. B. GmbH) oder einer Handelsgesellschaft (OHG, KG) die Fortsetzung des Klageverfahrens aus außerhalb des Insolvenzverfahrens liegenden Gründen sinnvoll ist (z. B. wegen nach-gelagerter Haftungsverfahren o. Ä.). In allen anderen Fällen ist bei juristischen Personen/Personengesellschaften wegen der mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens verbundenen Auflösung der Gesellschaft und der nach Verfahrensabschluss regelmäßig erfolgenden Löschung im Handelsregister eine Aufnahme des Verfahrens durch das Finanzamt nicht sinnvoll.

Das Finanzgericht kann das Verfahren bei Nichtaufnahme im Prozessregister löschen (vgl. BFH v. 15.04.1992 - IX B 164/91 - BFH/NV 1993, 369, v. 22.01.1988 - V B 95/86 - BFH/NV 1988, 648, sowie FG Baden-Württemberg v. 30.06.1994 - 6 K 326/90 - EFG 1994, 1108).

Hat der Schuldner widersprochen, muss er nach § 184 Abs. 2 InsO innerhalb eines Monats nach dem Prüfungstermin den Rechtsstreit aufnehmen, ansonsten gilt der Widerspruch als nicht erhoben und das Klageverfahren ist erledigt (Unterrichtung des FG). Auch hier ist es im Falle einer Aufnahme des Rechtsstreits durch den Schuldner erforderlich, den Klageantrag (des Finanzamts) auf einen Feststellungsantrag umzustellen (s. o.).

4.4.5 Sonderfall: Rechtsbehelfsverfahren ohne Forderungsanmeldung

Soweit Rechtsbehelfsverfahren anhängig sind, die im Ergebnis zu einer Erstattung führen können, sind diese ebenfalls entsprechend § 240 ZPO unterbrochen. Nach § 85 Abs. 1 InsO kann der Verwalter diese Verfahren aufnehmen, er ist deshalb über das Verfahren zu unterrichten und zur Aufnahme aufzufordern. Erstattungsansprüche fallen in diesen Fällen in die Insolvenzmasse.

Lehnt der Verwalter die Aufnahme des Verfahrens ab, können nach § 85 Abs. 2 InsO sowohl der Schuldner als auch der Gegner (= das Finanzamt) ein anhängiges Klageverfahren aufnehmen (vgl. BFH v. 30.07.2019 - VIII R 21/16 - BFH/NV 2020, 330). In diesen Fällen stellt die Nichtaufnahme des Verfahrens durch den Verwalter zugleich eine Freigabe des betroffenen (möglichen) Erstattungsanspruchs dar.

Dies gilt jedoch nicht im Einspruchsverfahren. In Erstattungsfällen darf das Finanzamt ein unterbrochenes Einspruchsverfahren nicht aufnehmen, wenn der Insolvenzverwalter die Aufnahme des Verfahrens ablehnt (BFH v. 30.07.2019 - VIII R 21/16 - BFH/NV 2020, 330). § 85 InsO ist auf die Aufnahme eines Einspruchsverfahrens durch das Finanzamt nicht analog anwendbar. Nur der Schuldner kann ein solches Verfahren aufnehmen. Nimmt er das Einspruchsverfahren nicht auf, kann es erst nach Beendigung des Insolvenzverfahrens fortgesetzt werden.

Hat der Verwalter den Rechtsstreit nicht aufgenommen, ist er am Verfahren nicht mehr beteiligt (BFH v. 20.02.2018 - XI B 110/17 - BFH/NV 2018, 736). Eventuelle Erstattungsansprüche fallen dann ins insolvenzfreie Vermögen und können mizt Insolvenzforderungen aufgerechnet werden.

4.4.6 AdV-Verfahren

Anträge auf Aussetzung der Vollziehung nach § 361 AO bzw. § 69 FGO werden mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens unzulässig, soweit sie sich auf das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen beziehen. Denn mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens ist die Durchsetzung der betroffenen Ansprüche nur nach den Regelungen der Insolvenzordnung möglich; eine Vollziehung durch die Finanzbehörden findet nicht statt. Den Anträgen fehlt damit das Rechtsschutzbedürfnis (BFH v. 27.11.1974 - I R 185/73 - BStBl II 1975, 208; BFH v. 11.08.2000 - I S 5/00 - BFH/NV 2001, 314; BFH v. 15.02.2002 - XI S 32/01 - BFH/NV 2002, 940).

Einspruchsverfahren (gegen die Ablehnung einer AdV) werden zwar entsprechend § 240 ZPO durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens ebenfalls unterbrochen. Sollte ein solches Verfahren durch den Verwalter oder den Schuldner aufgenommen werden, wäre der Einspruch mangels Rechtsschutzbedürfnis als unzulässig zu verwerfen. Wird das Verfahren von keinem Beteiligten aufgenommen, so ist es als erledigt anzusehen.

4.5 Nicht titulierte Forderungen

Richtet sich der Widerspruch gegen nicht titulierte Forderungen, ist der Bestreitende auf diesen Umstand hinzuweisen (vgl. Vorlage EB 12.12). Wird der Widerspruch gegen die Forderungsanmeldung begründet (da es sich häufig um Schätzungen handelt, kann dies z. B. durch Abgabe von Steuererklärungen geschehen), ist die vorliegende Steuerberechnung entsprechend zu ändern und dem EEB zum Zwecke der Berichtigung der Forderungsanmeldung zuzuleiten.

Wird der Widerspruch nicht begründet oder trägt die Begründung die begehrte Änderung der Forderungsanmeldung nicht, ist gem. § 251 Abs. 3 AO ein Feststellungsbescheid zu erlassen und entsprechend zu begründen (ggf. damit, dass es sich um eine Schätzung handele und Steueranmeldungen/erklärungen trotz Aufforderung nicht vorgelegt wurden; vgl. auch Vorlage EB 12.13). Wird der Widerspruch erst im Einspruchsverfahren gegen den Feststellungsbescheid begründet, so ist ggf. neben der Änderung der Steuerberechnung ein nach § 130 Abs. 1 AO korrigierter Feststellungsbescheid zu erlassen.

Der Bescheid wird durch § 181 InsO und § 251 Abs. 3 AO auf den Grund, den Betrag und den Rang jeder einzelnen angemeldeten Forderung begrenzt. In dem Bescheid darf folglich weder ein anderer Entstehungsgrund noch eine andere (größere) Höhe und Fälligkeit als für die angemeldete Forderung angegeben werden (BFH v. 26.02.1987 - V R 114/79 - BStBl II 1987, 471 und BFH v. 26.11.1987 - V R 130/82 - BStBl II 1988, 124). Tenor des Bescheides ist die Feststellung, ob und mit welchem Betrag die Abgabenforderung besteht. In der Begründung sind die Rechtsgrundlagen für die angemeldete Forderung darzustellen. Nicht titulierte Forderungen gelten dabei spätestens mit Verfahrenseröffnung als fällig, vgl. § 41 Abs. 1 InsO. Sind die Forderungen steuerrechtlich bereits entstanden, greift nach der Rechtsprechung des BFH (BFH v. 04.05.2004 - VII R 45/03 - BStBl II 2004, 815 und BFH v. 10.05.2007 - VII R 18/05 - BStBl II 2007, 914) die Grundregel des § 220 Abs. 1 Satz 1 AO, diese Ansprüche sind mit ihrer Entstehung fällig.

Einen Sonderfall nicht titulierter Forderungen stellen angemeldete Säumniszuschläge dar. Säumniszuschläge entstehen nach § 240 AO kraft Gesetzes allein durch Zeitablauf, ohne dass es einer Festsetzung bedarf. Werden im normalen Besteuerungsverfahren Einwendungen gegen die Entstehung von Säumniszuschlägen erhoben, wäre hierüber durch Abrechnungsbescheid nach § 218 Abs. 2 AO zu entscheiden. Im Insolvenzverfahren greift jedoch die Sonderregelung des § 251 Abs. 3 AO: ist die Entstehung von Säumniszuschlägen streitig, ist auch die Entscheidung, ob und in welcher Höhe Säumniszuschläge vor Verfahrenseröffnung verwirkt sind, in einem Feststellungsbescheid zu treffen.

Darüber hinaus ist oft streitig, ob die zur Tabelle angemeldeten Säumniszuschläge zu mindern sind, weil ein Anspruch auf Erlass der Säumniszuschläge aus sachlichen Billigkeitsgründen besteht. Nach der Rechtsprechung des BFH (BFH v. 08.03.1984 - I R 44/80 - BStBl II 1984, 415 und BFH v. 16.07.1997 - XI R 32/96 - BStBl II 1998, 7) ist regelmäßig die Hälfte der verwirkten Säumniszuschläge zu erlassen, wenn dem Steuerpflichtigen die Zahlung der Steuern wegen Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung nicht mehr möglich war. Diese Voraussetzungen werden zumindest für den Zeitraum unmittelbar vor der Stellung eines Insolvenzantrages vorliegen. Nach der Rechtsprechung kann in derartigen Fällen über die Höhe der angemeldeten Säumniszuschläge bzw. die Höhe des Erlassanspruches nicht durch Feststellungsbescheid nach § 251 Abs. 3 AO entschieden werden; es ist vielmehr ein Erlassverfahren durchzuführen (vgl. FG Hamburg v. 30.07.2020 - 2 K 192/18 - EFG 2020, 1813 und v. 01.10.2020 - 2 K 11/18 - EFG 2020, 1815). Der Insolvenzverwalter ist befugt, einen eigenen Erlassantrag zu stellen (Niedersächsisches FG v. 26.11.2014 - 9 K 55/12 - EFG 2015, 440).

5 Weiteres Verfahren

5.1 Laufendes Insolvenzverfahren

Nach den Ausführungen unter 4. können Widersprüche beseitigt werden durch

• den Erlass von Verwaltungsakten (Feststellungsbescheide, Einspruchsentscheidungen);

• die Fortsetzung und Beendigung von Klageverfahren;

• die Berichtigung vorgenommener Forderungsanmeldungen (z. B. bei Stattgabe im anhängigen Einspruchsverfahren oder bei Widersprüchen gegen nicht titulierte Forderungen).

Darüber hinaus kann trotz anhängiger Widersprüche nichts zu veranlassen sein (z. B. bei Nichtaufnahme von anhängigen Klageverfahren durch den Bestreitenden).

Wird trotz einer solchen Erledigung des Widerspruchs die Forderung nicht als 'festgestellt' in die Tabelle eingetragen, obliegt es dem Finanzamt, die Berichtigung der Tabelle beim Insolvenzgericht zu beantragen (§ 183 Abs. 2 InsO). Zuständig hierfür ist der EEB.

Nach § 201 Abs. 2 InsO können die Gläubiger festgestellter und nicht vom Schuldner bestrittener Forderungen nach Verfahrensbeendigung die Vollstreckung aus der Tabelle betreiben. Der Tabellenauszug ersetzt eventuelle vorherige Vollstreckungstitel, dies gilt auch für das Besteuerungsverfahren. Hatte der Schuldner jedoch dem Tabelleneintrag widersprochen und ist dieser Widerspruch nicht beseitigt worden, so entfaltet der Tabelleneintrag keine Wirkung gegen ihn. Das Besteuerungsverfahren muss dann nach Beendigung des Insolvenzverfahrens in dem Stand wieder aufgenommen werden, in dem es sich bei Verfahrenseröffnung befand.

Im Urteil v. 11.12.2013 - XI R 22/11 - BStBl II 2014, 332, hat der BFH klargestellt, dass eine Korrektur von durch einen Feststellungsbescheid bestätigten, in die Tabelle eingetragenen Forderungen während eines laufenden Insolvenzverfahrens nur im Rahmen der §§ 130, 131 AO erfolgen kann. Ein bestandskräftiger Feststellungsbescheid, der nicht nach den §§ 130, 131 AO geändert werden könne, stehe auch dem Erlass eines erstmaligen Steuerbescheides (aus dem sich ein Erstattungsanspruch ergeben würde) entgegen.

Auch widerspruchslos in die Tabelle eingetragene Forderungen können während eines laufenden Insolvenzverfahrens nur unter den Voraussetzungen des § 130 AO geändert werden. Das Finanzamt hat im Rahmen seines pflichtgemäßen Ermessens zu prüfen, ob es an einer Tabelleneintragung festhält oder die Forderung korrigiert (BFH v. 24.11.2011 - V R 13/11 - BStBl II 2012, 298)

Dabei übt das Finanzamt sein Ermessen in der Regel ermessensfehlerfrei aus, wenn der Adressat die Gründe, die seiner Auffassung nach eine Rücknahme rechtfertigen, mit einem fristgerecht eingelegten Einspruch hätte vorbringen können und keine besonderen Umstände vorliegen, nach denen die Rechtsverfolgung im Einspruchsverfahren unter Berücksichtigung aller Umstände billigerweise nicht erwartet werden konnte. Hingegen ist allein der Umstand, dass die Forderungsanmeldung auf einer Schätzung beruhte, kein Grund, der bei einer unzutreffenden Schätzung die Ablehnung einer Änderung rechtfertigen könnte (BFH v. 06.12.2012 - V R 1/12 - BFH/NV 2013, 906).

5.2 Beendetes Insolvenzverfahren

Mit Aufhebung des Insolvenzverfahrens erhält der Schuldner die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über sein Vermögen zurück.

Änderungen von Steuerfestsetzungen, die Zeiträume vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens betreffen und nach der Anmeldung zur Tabelle als Insolvenzforderungen festgestellt wurden, sind nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens nur im Rahmen des § 130 AO zulässig, vgl. hierzu die Ausführungen unter Tz. 5.1. Dies gilt nicht für Steuerforderungen, die in einen bestätigten Insolvenzplan aufgenommen wurden. Hier steht die Aufnahme in den Insolvenzplan einer Änderung der Steuerfestsetzung entgegen (BFH vom 22.10.2014 - I R 39/13 - BFH/NV 2015, 373).

6 Forderungen aus unerlaubten Handlungen

6.1 Allgemeines

Bei ab dem 1.7.2014 beantragten Insolvenzverfahren sind Verbindlichkeiten des Schuldners aus einem Steuerschuldverhältnis, sofern der Schuldner im Zusammenhang damit wegen einer Steuerstraftat nach den §§ 370, 373 oder 374 AO rechtskräftig verurteilt worden ist, unter Angabe des Rechtsgrundes nach § 174 Abs. 2 InsO zur Insolvenztabelle anzumelden. Diese Forderungen unterliegen nicht der Restschuldbefreiung (§ 302 Nr. 1 InsO). Die rechtskräftige Verurteilung wegen der Steuerstraftat muss zum Anmeldezeitpunkt noch nicht vorliegen (vgl. BT-Drs. 467/12, S. 48).

Rechtskräftige Strafbefehle wegen einer Steuerstraftat sind wie Urteile zu behandeln (vgl. § 410 Abs. 3 StPO). Einstellungen nach § 153a StPO stellen keine Verurteilungen dar.

Abgabenforderungen im Zusammenhang mit einer Steuerhinterziehung sind, auch wenn das Steuerstrafverfahren zum Anmeldezeitpunkt noch nicht abgeschlossen ist, unter Angabe dieses Rechtsgrundes und der Tatsachen, aus denen sich nach Einschätzung des Finanzamtes das Vorliegen einer Steuerstraftat ergibt, als ausgenommene Forderung nach § 302 Nr. 1 InsO anzumelden (§ 174 Abs. 2 InsO). Liegt bereits eine rechtskräftige Verurteilung vor, genügt regelmäßig der Hinweis auf das Urteil. Die entsprechenden Angaben sind im Anschreiben zur Forderungsanmeldung zu machen. Weitergehende Unterlagen, insbesondere ein eventuell bereits vorliegendes Urteil/ein Strafbefehl sind der Anmeldung nicht beizufügen.

Wird eine Steuerforderung mit dem Rechtsgrund einer von der Restschuldbefreiung nach § 302 Abs. 1 Nr. 1 InsO ausgenommenen Forderung zur Tabelle angemeldet (vgl. VO-Kartei ST Teil 2 „Insolvenzverfahren“ Karte 05 Tz. 4.4), ist neben dem „üblichen“ Widerspruch gegen die Anmeldung der Steuerforderungen ein isolierter Widerspruch gegen diesen Rechtsgrund zulässig.

6.2 Widerspruch des Verwalters

Einen isolierten Widerspruch gegen die Einordnung der Forderung als eine von der Restschuldbefreiung ausgenommene Forderung kann nur der Schuldner erheben, da der Bestand der Steuerforderung selbst nicht von der Steuerstraftat abhängig ist (BGH vom 12.06.2008 - IX ZR 100/07 - ZInsO 2008, 809). Der Widerspruch hat keine Auswirkungen auf die Feststellung der Forderung als solches zur Tabelle und auf die Berücksichtigung bei der Erlösverteilung.

Widersprüche des Verwalters gegen den genannten Rechtsgrund sind unter Verweis auf das angeführte BGH-Urteil zurück zu weisen. D.h., insoweit ist ein „normaler“ Feststellungsbescheid (EB 12.13/EB 12.14) zu erlassen und folgende zusätzliche Erläuterung aufzunehmen:

„Ihr Widerspruch gegen die Einordnung der Forderung ___ als eine von der Restschuldbefreiung gem. § 302 Nr. 1 InsO ausgenommene Forderung ist unzulässig. Der Bestand der Forderung ist nicht von der Steuerstraftat abhängig. Gegen die Einordnung als Forderung i.S.d. § 302 Nr. 1 InsO kann nur der Schuldner vorgehen (vgl. BGH v. 12.06.2008 - IX ZR 100/07 - ZinsO 2008, 809). Die Forderung ist deshalb als Insolvenzforderung festzustellen.“

6.3 Widerspruch des Schuldners

6.3.1 Widerspruch gegen die Höhe der Forderung und den Rechtsgrund

Bestreitet der Schuldner sowohl die Höhe als auch den Rechtsgrund der Forderung, empfiehlt es sich, das Feststellungsverfahren wegen der Höhe der Forderung abzutrennen und entsprechend der Regelungen in Tz. 4 durchzuführen. In die Feststellungsbescheide ist der Zusatz aufzunehmen:

„Über Ihren Widerspruch gegen die Einordnung der Forderung ____ als eine von der Restschuldbefreiung gem. § 302 Nr. 1 InsO ausgenommene Forderung wird gesondert entschieden. Da dieser Widerspruch keine Auswirkung auf die Höhe der Forderung hat, konnte über die Feststellung der Forderung als Insolvenzforderung bereits entschieden werden.“

Über den Widerspruch gegen den Rechtsgrund kann entsprechend der nachfolgenden Regelungen unter 6.3.2 entschieden werden.

6.3.2 Widerspruch gegen den Rechtsgrund

Bestreitet der Schuldner nicht die Höhe der Forderung, sondern nur den Rechtsgrund, und ist die Forderung tituliert, nicht aber der Rechtsgrund rechtskräftig festgestellt, muss der Schuldner seinen Widerspruch gegen den Rechtsgrund nicht innerhalb eines Monats verfolgen, die §§ 184 Abs. 2 und 183 Abs. 2 InsO sind insoweit nicht anzuwenden (vgl. BGH-Urteil vom 02.12.2010 - IX ZR 41/10 - ZInsO 2011, 39).

Widerspricht der Schuldner der Anmeldung einer Forderung i.S.v. § 302 Nr. 1 InsO, kann das Finanzamt bis zur Aufhebung des Insolvenzverfahrens - unabhängig von einer Titulierung - einen Feststellungsbescheid i.S.v. § 251 Abs. 3 AO mit dem Ziel erlassen, die Forderung von der Restschuldbefreiung auszunehmen, wenn der Schuldner im Zusammenhang mit den angemeldeten Forderungen wegen einer Steuerstraftat nach § 370 AO rechtskräftig verurteilt worden ist (BFH v. 07.08.2018 - VII R 24/17, 25/17 - BStBl II 2019, 19); ein ergangener Strafbefehl, gegen den kein Einspruch erhoben worden ist, steht einem rechtskräftigen Urteil gleich (§ 410 Abs. 3 StPO). Ein Muster für einen solchen Feststellungsbescheid ist als Anlage beigefügt.

Ein nicht erledigtes Feststellungsverfahren nach § 251 Abs. 3 AO wegen eines Schuldnerwiderspruchs gegen die Anmeldung - z.B. weil das Strafverfahren noch nicht abgeschlossen ist - führt zu den unter 6.3.3 dargestellten Rechtsfolgen.

6.3.3 Schuldnerwiderspruch kann nicht durch Feststellungsbescheid erledigt werden

Ein nicht erledigtes Feststellungsverfahren nach § 251 Abs. 3 AO wegen eines Schuldnerwiderspruchs gegen die Anmeldung als von der Restschuldbefreiung ausgenommenen Forderung stellt nach Verfahrensbeendigung kein Vollstreckungshindernis dar.

Da die insolvenzrechtliche Nachhaftung für hinterzogene Steuern auch nach Beendigung des Insolvenzverfahrens bestehen bleibt, ist es unbeachtlich, wann die rechtskräftige Verurteilung erfolgt. Die rechtskräftige Verurteilung wegen einer Steuerstraftat muss, um die angemeldeten Steuerforderungen von der Restschuldbefreiung auszunehmen, nicht bis zur Erteilung der Restschuldbefreiung erfolgen. Widerspricht der Schuldner lediglich der rechtlichen Einordnung einer Steuerforderung als Anspruch i.S.v. § 302 Nr. 1 InsO (oder ist bei einem Widerspruch gegen den Rechtsgrund und die Höhe der Forderung der Widerspruch gegen die Höhe der Forderung beseitigt), ist dem Gläubiger auch nach Erteilung der Restschuldbefreiung aus der Eintragung der Forderung in der Tabelle - unabhängig vom Vorliegen einer rechtskräftigen Verurteilung wegen einer Steuerstraftat - ein Tabellenauszug zu erteilen (vgl. BGH v. 03.04.2014 - IX ZB 93/13 - ZInsO 2014, 1055). Dies gilt selbst dann, wenn bereits Restschuldbefreiung erteilt wurde (BGH v. 18.06.2020 - IX ZB 46/18 - ZVI 2020, 305).

Nach Eintritt der Rechtskraft des Urteils/des Strafbefehls kann das Finanzamt sogleich das Vollstreckungsverfahren aufnehmen (vgl. BGH vom 02.12.2010 - IX ZR 247/09 - NJW 2011, 1133). Ob die Forderungen von der Restschuldbefreiung nach § 302 Nr. 1 InsO ausgenommen sind, kann der Vollstreckungsschuldner im Steuererhebungsverfahren überprüfen lassen (z.B. Einspruch gegen Pfändungsmaßnahme, Antrag auf Erteilung eines Abrechnungsbescheides bei Aufrechnung).

Solange die rechtskräftige Verurteilung nicht vorliegt, kann deren Fehlen einer etwaigen Vollstreckungsmaßnahme der Finanzverwaltung durch den Schuldner entgegengehalten werden (vgl. BGH vom 03.04.2014 - IX ZB 93/13 - ZInsO 2014, 1055). Die rechtskräftige Verurteilung muss daher vor dem Eintritt der Zahlungsverjährung gem. § 231 AO erfolgen, damit die Ansprüche wirksam von den Finanzämtern verfolgt werden können.

Sind die Vollstreckungsvoraussetzungen erfüllt, sollte der Schuldner vor Beginn der Vollstreckung - ggf. im Rahmen einer personellen Mahnung oder Ankündigung der Vollstreckung - darauf hingewiesen werden, dass sein isolierter Widerspruch gegen den Rechtsgrund der Forderung kein Vollstreckungshindernis darstellt und im Übrigen unbegründet ist. Der Schuldner kann seine Einwendungen gegen die Vollstreckung der Forderung im Wege des Einspruchs z.B. gegen die konkrete Vollstreckungsmaßnahme erheben oder einen Antrag auf Erteilung eines Abrechnungsbescheides bei Aufrechnung stellen. Im Einspruchsverfahren sind dann Feststellungen zu der Frage, ob es sich um eine von der Restschuldbefreiung ausgenommene Forderung handelt, zu treffen.

Für anschließende Klageverfahren ist der Finanzrechtsweg einschlägig.

6.4 Zusammenfassung

Hat das Finanzamt bei der Forderungsanmeldung Tatsachen angegeben, aus denen sich eine Steuerstraftat des Schuldners nach § 370 AO ergibt, tritt die Ausnahme von der Restschuldbefreiung in folgenden Fällen ein:

• Das Gericht hat die Forderung eingetragen und der Schuldner hat der Anmeldung im Prüfungstermin nicht widersprochen. Dies gilt selbst dann, wenn der Schuldner nicht rechtskräftig verurteilt wird (vgl. BGH v. 18.09.2003 - IX ZB 44/03 - ZInsO 2003, 1044).

• Der Schuldner hat der Anmeldung der Forderung widersprochen und die rechtskräftige Verurteilung wegen einer Steuerstraftat nach § 370 AO ist vor Beendigung des Insolvenzverfahrens erfolgt. In diesem Fall kann der Widerspruch durch Feststellungsbescheid unter Hinweis auf das dem Schuldner bekannte Urteil/den Strafbefehl nach § 251 Abs. 3 AO beseitigt werden (vgl. AEAO zu § 251 Nr. 5 .3.2). Der Schuldner kann einer späteren Vollstreckung nicht mehr entgegenhalten, dass es sich nicht um eine Forderung i.S.d. § 302 InsO handelt.

• Der Schuldner hat der Anmeldung der Forderung widersprochen und die rechtskräftige Verurteilung wegen einer Steuerstraftat nach § 370 AO ist erst nach Beendigung des Insolvenzverfahrens erfolgt. Nach rechtskräftiger Verurteilung kann das Erhebungs-/Vollstreckungsverfahren eingeleitet werden. Eine Klärung der Frage, ob die Forderung unter § 302 InsO fällt, kann nur noch im Rahmen von Rechtsbehelfen im Vollstreckungs-/Erhebungsverfahren erfolgen.

Ministerium der Finanzen Sachsen-Anhalt v. 13.08.2021 - 44-S 0550-74

Fundstelle(n):
AO-Kartei ST § 251 AO Karte Karte 1
MAAAH-97485