COVInsAG aus Beratersicht

Neue Warn- und Hinweispflichten

I. Einleitung

Einem Unternehmer, der nicht rechtzeitig bestandsgefährdende Risiken erkennt und diesen gegensteuert, drohen nicht nur erhebliche Vermögensverluste, sondern auch die Gefahr des Totalverlustes und der persönlichen Haftung. Umgekehrt droht dem Berater nicht nur der Verlust seines Mandates, sondern ebenfalls eine weitergehende persönliche Inanspruchnahme. Die Zeiten der Corona-Pandemie sind „besondere Zeiten“. Dies darf jedoch nicht dazu führen, den Blick nur auf „coronabedingte Entwicklungen und Gesetzgebungen“ zu verkürzen. Das Unternehmen und der Unternehmer sind ganzheitlich in ihrem wirtschaftlichen und rechtlichen Umfeld zu betrachten. Die offene Ansprache des Mandanten ist zu dokumentieren.

II. Änderungen der bisherigen wirtschaftlichen Verhältnisse

Bereits vor der Corona-Krise gab es in den einzelnen Branchen Hinweise auf bestehende Absatz-, Struktur-, Rentabilitäts- und Nachhaltigkeitskrisen. Diese wurden im Rahmen der Corona-Pandemie für zahlreiche Unternehmen zu einer gefährlichen Melange vermischt. Während einzelne Unternehmen und Branchen umfassend unter den ordnungsrechtlichen Maßnahmen, dem Lockdown, der Anspannung der Lieferketten, dem Verzehr von Substanz, Liquidität und Vertrauen leiden, sind andere Unternehmen mit ihren Geschäftsmodellen, in anderen Branchen, unbeschadet oder gut durch die bisherige Krise gekommen. Der Hinweis darauf, dass das Bruttosozialprodukt im Jahr 2020 „nur“ um knapp 4 % [1] zurückgegangen sei, ist nicht hilfreich. Wird dieses Ergebnis doch nur durch erhebliche staatliche Unterstützungsleistungen erreicht. [2] Das Unternehmen und der Unternehmer müssen vom Steuerberater in dem konkreten wirtschaftlichen und rechtlichen Umfeld, den Branchenaussichten, dem Verhalten der Lieferanten, der Kunden, dem Branchenwettbewerb und der Möglichkeit der Substituierung der Leistung gesehen werden. [3] Hier verbietet sich jede schematische Betrachtung. Dies muss der Steuerberater dem Mandanten darlegen.

III. Hinweispflichten des Steuerberaters bei drohender Insolvenz– Rechtslage vor StaRUG/COVInsAG

Mit seinem Urteil v. 26.1.2017 [4] hat der BGH die Warn- und Hinweispflichten des Steuerberaters bei drohender Insolvenz neu justiert. Nach der Rechtsprechung ist der Steuerberater, der Umstände erkennt, aus denen sich tatsächliche oderS. 101 rechtliche Gegebenheiten ergeben, die einer Fortführung des Unternehmens entgegenstehen könnten – oder diese bei pflichtgemäßer Aufmerksamkeit hätte erkennen müssen – verpflichtet, entweder zu klären, ob diese Umstände tatsächlich vorliegen oder tatsächlich nicht geeignet sind, die Fortführungsprognose infrage zu stellen oder er muss dafür Sorge tragen, dass die Gesellschaft eine explizite Fortführungsprognose erstellt. [5]

Im Insolvenzverfahren kann dieser Anspruch durch den Insolvenzverwalter geltend gemacht werden. Das für eine Schadensersatzhaftung erforderliche Verschulden wird vermutet. [6] Der Steuerberater muss sich mithin entlasten. Dem Insolvenzverwalter obliegt es, die Kausalität der fehlerhaften Bilanz für den unterlassenen Insolvenzantrag sowie den daraus resultierenden Insolvenzverschleppungsschaden zu beweisen. [7]

Dabei ist zu berücksichtigen, dass der in Anspruch genommene Geschäftsführer sich regelmäßig damit verteidigen wird, dass er sich bei ordnungsgemäßer Beratung entsprechend verhalten hätte. [8] Pape [9] weist daraufhin, dass die vom BGH benannten Hinweis- und Warnpflichten nicht nur bei beauftragtem Jahresabschluss gelten. Vielmehr sei die Entscheidung auch auf andere Fälle auszuweiten, in denen der Berater bei Wahrnehmung des allgemeinen Mandats von Umständen erfährt, die für eine Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung sprechen. Dieses könne auch dann der Fall sein, wenn der Berater mit der Lohnbuchhaltung beauftragt sei und in diesem Zusammenhang feststelle, dass die Gesellschaft über längere Zeiträume Sozialversicherungsbeiträge nicht entrichten könne oder Steuern – etwa Umsatzsteuer, die auf den eigenen Voranmeldungen der Gesellschaft beruhen – schuldig bleibe.

IV. Änderung durch COVInsAG, StaRUG und SanInsFoG

Während der Coronakrise hat der Gesetzgeber mehrere Änderungen in der Insolvenzordnung und den insolvenzrechtlichen Nebengesetzen vorgenommen. Die Insolvenzantragspflichten wurden in der Insolvenzordnung [10] normiert. Der insolvenzrechtliche Überschuldungsbegriff [11] wurde mit einem Prognosezeitraum von zwölf Monaten versehen. Das Zahlungsverbot bei Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung mit seiner komplizierten Struktur von Ausnahmen und Gegenausnahmen ist rechtsformübergreifend in § 15b InsO erfasst.

Zum 1.1.2021 ist auch das Gesetz über den Stabilisierungs- und Restrukturierungsrahmen für Unternehmen (StaRUG) in Kraft getreten. In § 102 StaRUG werden ausdrückliche Hinweis- und Warnpflichten für den Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer, vereidigten Buchprüfer und Rechtsanwalt auf das Vorliegen eines möglichen Insolvenzgrundes normiert, sofern entsprechende Anhaltspunkte offenkundig sind und sie nicht annehmen müssen, dass dem Mandanten die mögliche Insolvenzreife bewusst ist.

Diese Verpflichtung ist im Zusammenhang mit dem Shift of Fiduciary Duties zu sehen, welcher bei aufkommender Krisennähe zu einer verstärkten Berücksichtigung der Interessen der Gläubiger führt. [12]

V. Modifikation durch das COVInsAG

1. Aussetzung der Insolvenzantragspflichten

Vor einem Jahr führte der RiBGH a. D. Prof. Dr. Pape [13] aus, dass es zu den ersten Maßnahmen zur Eindämmung der wirtschaftlichen Folgen der COVID-19-Pandemie gehört habe, das Insolvenzrecht als Ordnungsrecht für die Dauer von wenigstens sechs Monaten – möglicherweise auch zwölf Monaten – weitestgehend außer Kraft zu setzen. Stattdessen solle an die Stelle der geordneten Abwicklung von insolventen Unternehmen die ungewisse Hoffnung auf Sanierung – ungeachtet der mutmaßlich größten wirtschaftlichen Krise der Nachkriegszeit und der Berechenbarkeit der Dauer dieser Krise – treten. Weiter führte Pape aus, dass das Ziel der Maßnahmen im Wesentlichen sei, „Zeit zu kaufen“ und dass Sanierungsverfahren kaum berechenbar seien. Es sei nicht planbar und nicht prognostizierbar, wie die Geschäfte wieder in Gang gebracht werden könnten und welche Einnahmen, die die Ausgaben decken, möglicherweise erzielt werden könnten, solange vollkommen offen sei, wann die Geschäfte wieder geöffnet werden könnten, Betriebe wieder laufen undS. 102 wie sich die weitere wirtschaftliche Entwicklung überhaupt entwickele. Diese Aussagen sind auch nach einem Jahr noch zutreffend und bestürzend aktuell.

Das mehrfach geänderte COVInsAG modifiziert für den Geschäftsleiter die Antragspflichten in §§ 1, 4 COVInsAG.

Gemäß § 1 Abs. 3 COVInsAG sind die Insolvenzantragspflichten (noch) bis zum 30.4.2021 für Geschäftsleiter solcher Schuldner ausgesetzt, die im Zeitraum vom 1.11.2020 bis zum 28.2.2021 Hilfeleistungen beantragt haben und die Aussicht besteht, dass die Hilfeleistung ausreichend ist, um die Insolvenzreife zu beseitigen. Die in § 1 Abs. 3 Satz 2 COVInsAG aufgenommene tatsächliche oder rechtliche Möglichkeit der Antragstellung ist zwischenzeitlich überholt.

Zahlungsunfähigkeit und/oder Überschuldung sind auf Grundlage eines Liquiditätsstatus sowie einer integrierten Finanz- und Ertragsplanung sowie eines Überschuldungsstatus [14] zu überprüfen. Die maßgeblichen bzw. liquiditätsbildenden Vorgaben (Debitorenumschlagdauer, Umsätze etc.) sollten dokumentiert und vom Berater verprobt werden.

§ 4 COVInsAG verkürzt bis zum 31.12.2021 den Prognosezeitraum des § 19 Abs. 2 Satz 1 InsO von zwölf Monaten auf vier Monate,

1. wenn der Schuldner am 31.12.2019 nicht zahlungsunfähig war,

2. in dem letzten vor dem 1.1.2020 abgeschlossenen Geschäftsjahr ein positives Ergebnis aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit erwirtschaftet und

3. der Umsatz aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit im Kalenderjahr 2020 im Vergleich zum Vorjahr um mehr als 30 % eingebrochen ist.

Diese Regelung ist nicht schematisch zu sehen, sondern unter Berücksichtigung der Vorwirkung insolvenzrechtlicher Prinzipien. [15] Je weiter das Unternehmen in Krisennähe gelangt, desto mehr müssen die Gläubigerinteressen, insbesondere bei der Auslegung des § 1 StaRUG i. V. mit § 43 Abs. 2 GmbHG und § 93 Abs. 2 AktG berücksichtigt werden. [16]

Das StaRUG stellt das fehlende Bindeglied zwischen der freien Sanierung „out-of-court“ und der gerichtlichen Sanierung im Rahmen eines Insolvenzverfahrens dar. Sowohl das StaRUG, als auch die Regeln über die Eigenverwaltung im Insolvenzverfahren verlangen vom Schuldner, dass er sein Handeln mit der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters betreibt und dabei die Interessen der Gesamtheit der Gläubiger wahrt. [17] Diese Anforderungen sind bereits seit Längerem in der Rechtsprechung zu den Geschäftsleiterpflichten [18] vorgezeichnet.

2. Rückgriff auf alte Rechtslage

Eine Insolvenz fällt nicht vom Himmel. [19] Sie durchläuft regelmäßig mehrere Stadien, während derer die Geschäftsleiter maßgebende Möglichkeiten zur Sanierung „out-of-court“ geben können. Diese reichen von gesellschaftsrechtlichen Restrukturierungsmaßnahmen über angemessene Finanzierungsbeiträge bis hin zur nachhaltigen leistungswirtschaftlichen Reorganisation und/oder dem Reengineering des Unternehmens.

Der Gesetzgeber „vertraut“ dem Schuldner in der Krise im Rahmen einer Beordnung nach dem StaRUG und der InsO nur, sofern er rechtzeitig, d. h. bevor eine Zahlungsunfähigkeit und/oder Überschuldung eintritt, den Antrag auf Verfahrenshilfen nach dem StaRUG [20] stellt. Ein Antrag auf Eigenverwaltung verspricht nur dann Erfolg, wenn noch keine „vertiefte Insolvenz“ [21] bei Vorliegen der Voraussetzungen nach § 270a und § 270b InsO und einer Vorlage der Bescheinigung gem. § 270d InsO, bei drohender Zahlungsunfähigkeit, gegeben ist.

Das SanInsFoG hat mit Wirkung zum 1.1.2021 die Regelung über die Eigenverwaltung nachhaltig verschärft. So muss der Schuldner beispielsweise einen Finanzplan und ein Konzept für die Durchführung des Insolvenzverfahrens vorlegen sowie den Stand der Verhandlungen mit den Gläubigern und die Vorkehrungen, die der Schuldner getroffen hat, um die (drohende) Insolvenzreife zu beseitigen, darstellen. [22]

§ 5 Abs. 1 COVInsAG bestimmt nun, dass bis zum 31.12.2021 für die Beantragung von Eigenverwaltungsverfahren die alte Rechtslage gilt, wenn die Zahlungsunfähigkeit und/oder Überschuldung auf die COVID-19-Pandemie zurückzuführen ist. Dies wird nach § 5 Abs. 2 COVInsAG angenommen, wenn der Schuldner eine Bescheinigung eines in Insolvenzsachen erfahrenen Steuerberaters, Wirtschaftsprüfers oder Rechtsanwalts oder einer Person mit vergleichbarer Qualifikation vorlegt, aus welcher sich ergibt, dass der Schuldner am 31.12.2019 weder zahlungsunfähig noch überschuldet war und in dem letzten vor dem 1.1.2020 abgeschlossenen Geschäftsjahr ein positives Ergebnis aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit erwirtschaftet hat und der Umsatz aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit im Kalenderjahr 2020S. 103 um mehr als 30 % eingebrochen ist. § 5 Abs. 2 Nr. 2, 3 COVInsAG können durch die Bestätigung substituiert werden. Die Annahme gilt auch, wenn der Schuldner darlegt, dass keine Verbindlichkeiten bestehen, die am 31.12.2019 bereits fällig waren und noch nicht berichtigt wurden.

§ 6 COVInsAG erleichtert den Zugang zum Schutzschirmverfahren nach § 270b a. F. InsO für bis zum 31.12.2021 gestellte Anträge unter den gleichen Voraussetzungen.

Ist eine Restrukturierung „out of court“ nicht erfolgsversprechend, muss eine Abwägung zwischen der Inanspruchnahme von Verfahrenshilfen nach dem StaRUG, dem Eigenverwaltungs-/Schutzschirm- und dem Insolvenzverfahren erfolgen. Hier ist es für den Mandanten zweckmäßig, sich durch Sonderfachleute begleiten zu lassen.

VI. Fazit

Die Warn- und Hinweispflicht, die den Steuerberater im Zusammenhang mit der Erstellung des Jahresabschlusses trifft, wenn er bestandsgefährdende Risiken erkennt, verlangt eine offene Ansprache des Mandanten nebst Dokumentation.

Das StaRUG hat die Anforderungen an die Warn- und Hinweispflichten, an den Geschäftsleiter zur permanenten Selbstprüfung [23] und an den Steuerberater bei der Aufstellung des Jahresabschlusses [24] nachhaltig verschärft.

Die Aussetzung der Insolvenzantragspflichten hat nicht zu einer besseren Prognostizierbarkeit der Zukunftsaussichten geführt. Die Planungen sind durch eine integrierte Finanzplanung und Ertragsplanung sowie die Erstellung eines Überschuldungsstatus zu dokumentieren.

Die (temporäre) Aussetzung bewahrt nicht vor einer Strafbarkeit wegen eines Eingehungsbetrugs. Sofern Liquiditätsrisiken o. ä. bestandsgefährdende Umstände erkennbar sind, ist es deshalb angeraten, vertrauensvoll mit den Beteiligten zu reden, um Möglichkeiten der Beseitigung und/oder Abwehr zu finden.

Eine rechtzeitige Überprüfung und Weichenstellung ermöglicht es zwischen den Restrukturierungsoptionen, „out of Court“, Verfahrenshilfen nach dem StaRUG, dem Eigenverwaltung-/Schutzschirm- und dem Insolvenzverfahren zu wählen.

Je weiter die Krise vorangeschritten ist, desto mehr ist die Geschäftsführung an den Interessen der Gläubiger auszurichten.