Leitsatz

1. Beschränkt sich der Beitrag der in die KG eintretenden GmbH zur Förderung des Gesellschaftszwecks der KG darauf, dass die GmbH (außer der alleinigen Geschäftsführung und Vertretung der KG) die alleinige unbeschränkte Haftung für die Gesellschaftsschulden der KG, das heißt die Komplementärfunktion innerhalb der KG übernimmt, erbringt die GmbH also keine Vermögenseinlage und wird sie demgemäß im Gesellschaftsvertrag für den Fall ihres Ausscheidens oder einer Liquidation der KG auch nicht am Gesellschaftsvermögen der KG einschließlich stiller Reserven und Geschäftswert beteiligt, so ist es angemessen, wenn die GmbH von der KG (außer dem Ersatz ihrer Auslagen für die Geschäftsführung) für die Haftungsübernahme ein festes oder gewinnabhängiges Entgelt erhält, für das in etwa eine dem Risiko des Einzelfalls entsprechende, im Wirtschaftsleben für diesen Fall übliche Avalprovision ein Anhaltspunkt ist.

2. Das Risiko der Komplementär-GmbH ist vielfach höher zu veranschlagen, zum Beispiel dann, wenn der KG-Vertrag für die Komplementär-GmbH auf längere Zeit unkündbar ist, das Haftungsrisiko also langfristig übernommen wird. Unerheblich ist grundsätzlich, ob das Entgelt in der Form einer festen Vergütung gewährt wird, die auch in Jahren zu zahlen ist, in denen die KG keine Gewinne erzielt, oder ob das Entgelt zwar als feste Vergütung, aber nur aus einem Gewinn der KG zu zahlen ist, oder ob das Entgelt in der Form eines bestimmten Hundertsatzes vom Gewinn gewährt wird.

3. Die Haftungsvergütung der GmbH ist für die Angemessenheitsprüfung ins Verhältnis zu setzen mit der jeweiligen Haftungssumme, wobei als Haftungssumme das Vermögen zu berücksichtigen ist, das bei der GmbH in dem jeweiligen Jahr für eine Haftung zur Verfügung stand und mit dem die GmbH folglich hätte in Anspruch genommen werden können; marktübliche Avalprovisionen liegen bei 0,5 % bis 2,5 % der Haftungssumme.

4. Ist zum Zeitpunkt der Haftungsübernahme der GmbH kein besonderes Risiko einer Inanspruchnahme erkennbar und hat die GmbH die Möglichkeit, eine Haftung ggf. durch Kündigung des Gesellschaftsverhältnisses einzugrenzen, so ist eine im Gesellschaftsvertrag für die Haftungsübernahme vereinbarte Gebühr von 10 % des Jahresumsatzes der KG, maximal bezogen auf einen Jahresumsatz von 500.000 EUR, erkennbar überhöht, wenn die so errechneten Vergütungen in den einzelnen Streitjahren zwischen 38 % und 188 % der jeweils maximalen Haftungssumme der GmbH ausmachen. Hat das Finanzamt in diesen Jahren Vergütungen als angemessen anerkannt, die zwischen 3,43 % und 18,8 % der jeweiligen Haftungssumme liegen, hat die KG daher keinen Anspruch darauf, dass ein noch höherer Betrag als Betriebsausgaben der Gesamthand sowie als Sonderbetriebseinnahme der GmbH anerkannt wird.