Bewertung von Pflanzenbeständen in Baumschulbetrieben

I.

Richtsätze für die Wirtschaftsjahre 1985/86 bis 1989/1990

- HMdF-Erlass vom 18.04.1986 - S 2163 A - 5 - II B 11 -

Baumschulkulturen sind mehrjährige Pflanzungen, die nach einer bestimmten Kulturzeit einen einmaligen Ertrag durch Verkauf erbringen. Die jährliche mengen- und wertmäßige Bestandsaufnahme bei diesen Kulturen ist mit erheblichen Schwierigkeiten verbunden. Zur Vereinfachung wird Folgendes zugelassen:

1. Vereinfachungsregelung

1.1 Ha-Richtsätze

Für die Bewertung von Baumschulkulturen gelten folgende ha-Richtsätze:

Diese Richtsätze beruhen auf der Annahme, dass selbst aufgezogenes Pflanzenmaterial verwendet wird.

1.2 Pflanzenwerte

In den unter Tz. 1.1 genannten Richtsätzen sind folgende reine Pflanzenwerte je ha Baumschulfläche enthalten:

1.2.1 Ausnahmen von der Aktivierung

Rosenwildlinge und Kiefernsämlinge brauchen, soweit sie als solche zum Verkauf bestimmt sind, nicht aktiviert zu werden.

1.3 Begriff der Baumschulfläche

Zur Baumschulfläche gehört die Nutzfläche, die am Bilanzstichtag oder im Laufe des Wirtschaftsjahres unmittelbar der Erzeugung von Baumschulgewächsen gedient hat (vgl. Anbauverzeichnis).

Dazu gehören:

a) am Bilanzstichtag ganz oder teilweise abgeräumte Flächen, die im Laufe des Wirtschaftsjahres bepflanzt werden,

b) Zwischenräume zwischen den einzelnen Pflanzenreihen und Beeten, soweit es sich nicht um Dauerwege handelt,

c) Vorgewende,

d) Gewächshäuser, Folientunnel, Folienhäuser.

Nicht dazu gehören

a) Dauerwege und Wendeplätze,

b) Lager- und Einschlagplätze,

c) Brach- und Gründüngungsflächen, soweit sie nicht nach den vorstehenden Grundsätzen den Baumschulflächen zuzurechnen sind,

d) Schau- und Ausstellungsflächen.

1.4.1 Zukauf

Von den Anschaffungskosten des zur Aufschulung bestimmten Zukaufs eines Wirtschaftsjahres ist ein Abschlag von 20 v. H. vorzunehmen. Dieser Abschlag dient der Berücksichtigung des nicht verkaufsfähigen Teils dieses Zukaufs. Aus den Aufzeichnungen über den Zukauf muss ersichtlich sein, welche Ware der Aufschulung und welche als Handelsware dient.

1.4.2 Aktivierung des Zukaufs

Zur Abgeltung des nach den ha-Richtsätzen in Tz. 1.1 ermittelten Werts der Fläche, die mit zugekauftem Material bepflanzt wird, sind die nach Tz. 1.4.1 gekürzten, auf die einzelnen Gehölzarten entfallenden Anschaffungskosten um 50 v. H. der in Tz. 1.2 genannten Pflanzenwerte, multipliziert mit der baumschulmäßig genutzten Fläche der betreffenden Gehölzart, zu mindern. Ein danach verbleibender Wert des Zukaufs ist gesondert zu aktivieren. Die Aktivierung des Zukaufs darf nicht dazu führen, dass die Wertansätze Tz. 1.1 unterschritten werden.

1.4.3 Abschreibung des Zukaufs

Der nach Tz. 1.4.2 ermittelte Aktivposten eines Wirtschaftsjahrs ist jeweils in den beiden auf das Wirtschaftsjahr des Zukaufs folgenden Wirtschaftsjahren (unterstellte durchschnittliche Umtriebzeit) um je 50 v. H., bei Forstpflanzen um 70 v. H. im ersten und 30 v. H. im zweiten Wirtschaftsjahr zu mindern.

1.5 Geringflächen

Geringflächen einer einzelnen Gehölzart, die nicht größer als 5 v. H. der Baumschulfläche des Betriebs und nicht größer als 0,25 ha sind, werden der Hauptgehölzart zugerechnet und mit deren Richtsatz bewertet.

1.6 Containerpflanzen

Werden Pflanzen in Containern gehalten, so sind die in Tz. 1.1 aufgeführten ha-Richtsätze um 20 v. H. zu erhöhen. Als Container gelten Behälter mit einer Größe ab 1,5 Liter.

Bei Anwendung der Regelung für Bagatellgrenzen bei Geringflächen (Tz. 1.5) auf Containerpflanzen bleibt der Aufschlag von 20 v. H. auf den Wert für die maßgebliche Gehölzart enthalten. Auf Tz. 3.2 meines Erlasses vom 15. Dezember 1981 - S 2163 A - 2 - II B 11 - (Landw.-Kartei Fach 8 Karte 4) wird hingewiesen.

1.7 Einschlagwaren

Am Bilanzstichtag vorhandene Einschlagwaren sind einzeln zu bewerten.

2. Übergangsregelung

2.1 Richtsätze nach Tz. 1.1

Die vorstehende Regelung gilt erstmals für das Wirtschaftsjahr 1985/1986. Der Steuerpflichtige kann in Höhe von höchtens 4/5 der sich bei der erstmaligen Anwendung der Richtsätze ergebenden Gewinne (Unterschied zwischen dem Bilanzansatz für die einzelnen Gehölze nach den Richtsätzen und dem bisherigen Bilanzansatz für diese Gehölzarten) in der Schlussbilanz des Wirtschaftsjahres 1985/1986 eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Rücklage ist in den folgenden Wirtschaftsjahren mit mindestens 1/4 gewinnerhöhend aufzulösen.

3. Anwendungsbereich

Die Pflanzenbestände eines Betriebes sind insgesamt nur nach den vorstehenden Richtsätzen oder insgesamt durch Einzelbewertung zu erfassen. Werden Richtsätze angewandt, so ist eine Teilwertabschreibung nicht möglich. Die Richtsätze können auch für gewerbliche Betriebe angewendet werden. Die Regelung nach Nummer 1 gilt letztmals für das Wirtschaftsjahr 1989/1990.

Dieser Erlass ergeht im Einvernehmen mit dem Bundesminister der Finanzen und den obersten Finanzbehörden der anderen Länder. Er entspricht dem Schreiben des Bundesministers der Finanzen vom 18. April 1986 - IV B 4 - S 2163 - 8/86 -, welches im Bundessteuerblatt 1986 Teil I S. 262 veröffentlicht worden ist.

II.

Richtsätze für die Wirtschaftsjahre 1990/1991 bis 1994/1995

- aus HMdF-Erlass vom 09.01.1991 - S 2163 A - 5 - II B 11 -, inhaltsgleich mit BdF-Schreiben vom 09.01.1991, BStBl I Seite 133 -

Die mit Erlass vom 18.04.1986 - S 2163 A - 5 - II B 11 - (vorstehend I.) getroffene Vereinfachungsregelung ist für fünf weitere Wirtschaftsjahre mit folgender Maßgabe anzuwenden:

Zu 1.1 Ha-Richtsätze

Für die Bewertung von Baumschulkulturen gelten folgende ha-Richtsätze:

Diese Richtsätze beruhen auf der Annahme, dass selbst aufgezogenes Pflanzenmaterial verwendet wird.

Zu 1.2 Pflanzenwerte

In den unter Tz. 1.1. genannten Richtsätzen sind folgende reine Pflanzenwerte je ha Baumschulfläche enthalten:

Zu 2. Übergangsregelung

2.1 Richtsätze nach Tz. 1.1

Die vorstehende Regelung gilt erstmals für das Wirtschaftsjahr 1990/91. Der Steuerpflichtige kann in Höhe von höchstens 4/5 der sich bei der erstmaligen Anwendung der Richtsätze ergebenden Gewinne (Unterschied zwischen dem Bilanzansatz für die einzelnen Gehölzarten nach den Richtsätzen und dem bisherigen Bilanzansatz für die Gehölzarten) in der Schlussbilanz des Wirtschaftsjahres 1990/91 eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Rücklage ist in den folgenden Wirtschaftsjahren mit mindestens 1/4 gewinnerhöhend aufzulösen. Für das Wirtschaftsjahr 1989/90 ist die in meinem Erlass vom 18.04.1986 - S 2163 A - 5 - II B 11 (vorstehend I.) getroffene Regelung weiter anzuwenden.

Zu 3. Anwendungsbereich

Die Pflanzenbestände eines Betriebes sind insgesamt nur nach den vorstehenden Richtsätzen oder insgesamt durch Einzelbewertung zu erfassen. Werden die Richtsätze angewandt, so ist eine Teilwertabschreibung nicht möglich. Die Richtsätze können auch für gewerbliche Betriebe angewendet werden. Die Regelung nach Nummer 1 gilt letztmals für das Wirtschaftsjahr 1994/95.

III.

Richtsätze für die Wirtschaftsjahre 1995/1996 und 1996/1997

HMdF-Erlass vom 29.02.1996 - S 2163 A - 5 - II B 11, inhaltsgleich mit BMF-Schreiben vom 29. 02. 1996 - IV B 9 - S 2163 - 2/96 (BStBl 1996 I S. 162)

Nach Tz. 3 des HMdF-Erlasses vom 9. Januar 1991 (vorstehend II.) gilt die Vereinfachungsregelung der Tz. 1 zur Bewertung von Pflanzenbeständen in Baumschulbetrieben nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG letztmals für das Wirtschaftsjahr 1994/1995.

Die Anwendung dieser Vereinfachungsregelung wird dahingehend verlängert, als sie bis zum Ablauf des Wirtschaftsjahres 1996/1997 weiter gilt.

IV.

Richtsätze für die Wirtschaftsjahre 1997/1998 bzw. 1998 bis 2001/2002 bzw. 2002

HMdF-Erlass vom 21.03.1997 - S 2163 A - 5 - II B 11, inhaltsgleich mit BMF-Schreiben vom 21. 03. 1997 - IV B 9 - S 2163 - 3/97 (BStBl 1997 I S. 369)

Für die Bewertung mehrjähriger Baumschulkulturen nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG gilt Folgendes:

Bewertung mehrjähriger Baumschulkulturen

Mehrjährige Baumschulkulturen sind Pflanzungen von Gehölzen, die nach einer Gesamtkulturzeit der Pflanzen von mehr als einem Jahr einen einmaligen Ertrag liefern, der zum Verkauf bestimmt ist. Sie gehören zum Umlaufvermögen und sind grundsätzlich nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG mit den Anschaffungs-, Herstellungskosten oder mit dem Teilwert zu bewerten. Wegen der Begriffe der Anschaffungs- und Herstellungskosten wird auf § 255 Abs. 1 und 2 HGB und wegen der Einzelbewertung auf Tz. 3.2.1 des HMdF-Erlasses vom 15.12.1981 - S 2163 A - 2 - II B 11 - (Rdvfg. vom 24.08.1989 - S 2163 A - 2 - St II 21, Landw.-Kartei Fach 8 (Karte 4) hingewiesen.

1. Vereinfachungsregelung

Die Bewertung kann wie folgt vereinfacht werden:

1.1 Ha-Richtsätze

Für die Bewertung von Baumschulkulturen gelten je ha Baumschulfläche folgende Richtsätze:

Diese Richtsätze beruhen auf der Annahme, dass selbstaufgezogenes Pflanzenmaterial verwendet wird.

1.2 Pflanzenwerte

In den unter Tz. 1.1 genannten Richtsätzen sind folgende reine Pflanzenwerte je ha Baumschulfläche enthalten:

1.3 Begriff der Baumschulfläche

Zur Baumschulfläche gehört die Nutzfläche, die am Bilanzstichtag unmittelbar der Erzeugung von Baumschulkulturen gedient hat (vgl. Anbauverzeichnis gem. § 142 AO bzw. R 128 EStR 1996).

Dazu gehören:

a) am Bilanzstichtag bepflanzte oder teilweise geräumte Flächen,

b) Zwischenräume zwischen den einzelnen Pflanzenreihen und Beeten, soweit es sich nicht um Dauerwege handelt,

c) Vorgewende,

d) Gewächshäuser, Folientunnel, Folienhäuser.

Nicht dazu gehören:

a) Dauerwege und Wendeplätze,

b) Lager- und Einschlagplätze (vgl. Tz. 1.6)

c) Brach- und Gründüngungsflächen,

d) Schau- und Ausstellungsflächen (vgl. Tz. 1.6)

1.4 Zukauf

Aus den Aufzeichnungen über den Zukauf muss ersichtlich sein, welche Ware der Aufschulung und welche als Handelsware dient. Ware zur Aufschulung ist nach Tz. 1.4.1 und Tz. 1.4.2, Handelsware nach Tz. 1.6 zu aktivieren.

1.4.1 Ermittlung des verkaufsfähigen Anteils

Von den Anschaffungskosten des zur Aufschulung bestimmten Zukaufs eines Wirtschaftsjahrs ist ein Abschlag von 20 v. H. vorzunehmen. Dieser Abschlag dient der Berücksichtigung des nicht verkaufsfähigen Teils dieses Zukaufs (vgl. Beispiel Tz. 4.1).

1.4.2 Aktivierung des Zukaufs

Zur Abgeltung des nach den ha-Richtsätzen nach Tz. 1.1 ermittelten Wert der Fläche, die mit zugekauftem Material bepflanzt wird, sind die nach Tz. 1.4.2 gekürzten, auf die einzelnen Gehölzarten entfallenden Anschaffungskosten um 50 v. H. der in Tz. 1.2 genannten Pflanzenwerte, multipliziert mit der baumschulmäßig genutzten Fläche der betreffenden Gehölzart, zu mindern. Nur ein danach verbleibender positiver Wert des Zukaufs ist gesondert zu aktivieren (vgl. Beispiel Tz. 4.1).

1.4.3 Abschreibung des Zukaufs

Der nach Tz. 1.4.2 ermittelte Aktivposten eines Wirtschaftsjahres ist jeweils in den beiden auf das Wirtschaftsjahr des Zukaufs folgenden Wirtschaftsjahren (unterstellte durchschnittliche Umtriebzeit) um je 50 v. H., bei Forstpflanzen um 70 v. H. im ersten und 30 v. H. im zweiten Wirtschaftsjahr zu mindern.

1.5 Pflanzen in Töpfen und Containern

Werden Pflanzen in Töpfen und Containern gehalten, so sind die in Tz. 1.1 aufgeführten ha-Richtsätze um 40 v. H. zu erhöhen.

1.6 Einschlagwaren sowie Pflanzen auf Ausstellungs- und Schauflächen

Am Bilanzstichtag vorhandene Einschlagwaren sowie zum Verkauf bestimmte Pflanzen auf Ausstellungs- und Schauflächen sind einzeln zu bewerten.

2. Anwendung

2.1 Sachlicher Geltungsbereich

Die Baumschulkulturen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs oder eines Gewerbebetriebs sind nur insgesamt entweder nach den vorstehenden Richtsätzen oder einzeln zu bewerten. Werden die Richtsätze angewandt, so ist eine Bewertung mit dem Teilwert nicht möglich. Die gewählte Bewertungsmethode ist grundsätzlich beizubehalten (Bewertungsstetigkeit nach § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB). Das gilt auch für Bestandszulage. Auf eine andere Bewertungsmethode kann nur übergegangen werden, sich die betrieblichen Verhältnisse wesentlich geändert haben, z. B. bei Strukturwandel.

2.2 Zeitlicher Geltungsbereich

Die vorstehenden Regelungen gelten erstmals für das Wirtschaftsjahr 1997/1998 bzw. das mit dem Kalenderjahr 1998 übereinstimmende Wirtschaftsjahr und letztmals für das Wirtschaftsjahr 2001/2002 bzw. für das mit dem Kalenderjahr 2002 übereinstimmende Wirtschaftsjahr.

3. Übergangsregelung

Bei der erstmaligen Anwendung der neuen Richtsätze nach Tz. 1.1 entsteht im Vergleich zu der Anwendung der bisher zulässigen Richtsätze in der Regel ein zusätzlicher Gewinn. Dieser ergibt sich aus der Gegenüberstellung der neuen und bisherigen Bilanzansätze der einzelnen Gehölzarten. Dabei sind die einzelnen Gehölzflächen am Bilanzstichtag der erstmaligen Anwendung maßgebend; die einzelnen Gehölzflächen des vorangegangenen Bilanzstichtags dürfen jedoch nicht überschritten werden. Aus Billigkeitsgründen kann der Steuerpflichtige in Höhe von vier Fünftel dieses zusätzlichen Gewinns in der Schlussbilanz des Wirtschaftsjahres eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Rücklage ist in den folgenden Wirtschaftsjahren mit mindestens einem Viertel der höchstmöglichen Rücklage gewinnerhöhend auszulösen (vgl. Beispiel Tz. 4.2).

4. Beispiele

4.1 Aktivierung des Zukaufs nach Tz. 1.4.1 und 1.4.2

Zur Aufschulung wurden im Wirtschaftsjahr 1997/98 Ziergehölze zugekauft:

4.2 Bildung einer Rücklage nach Tz. 3

Trotz des geringeren Bilanzansatzes am 30.06.1998 darf die Rücklage gebildet werden.

OFD Frankfurt am Main v. 21.01.2002 - S 2163