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Auflösung einer § 6b EStG-Rücklage bei rückwirkender Verschmelzung
Anmerkungen zum
Unter den Voraussetzungen des § 6b EStG kann die sofortige Versteuerung des Gewinns aus der Veräußerung von Immobilien des Betriebsvermögens durch die Einstellung in eine gewinnmindernde Rücklage vermieden werden. Diese Rücklage kann dann innerhalb von vier bzw. sechs Wirtschaftsjahren steuerneutral auf ein Ersatzwirtschaftsgut übertragen werden. Sofern die Übertragung innerhalb dieser Frist nicht möglich ist, ist die Rücklage gewinnerhöhend aufzulösen und zusammen mit einem Zuschlag i. H. von 6 % für jedes volle Wirtschaftsjahr des Bestehens der Rücklage zu versteuern. Im vorliegenden Besprechungsurteil hatte der BFH darüber zu entscheiden, ob durch eine rückwirkende Verschmelzung auf das Ende der vierjährigen Reinvestitionsfrist die Nutzung der Rücklage auf Ebene der übernehmenden Gesellschaft möglich ist und damit die zwangsweise Auflösung vermieden werden kann.
Eine bei der übertragenden Gesellschaft gebildete Rücklage nach § 6b EStG kann von der übernehmenden Gesellschaft nur dann weiter „genutzt“ werden, wenn sie in der Schlussbilanz der übertragenden Gesellschaft nach allgemeinen Grundsätzen noch gebildet werden kann.
Endet mit dem steuerlichen Übertragungsstichtag die für § 6b EStG maßgebliche Reinvestitionsfrist, ist die Rücklage in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Gesellschaft aufzulösen.
Bei der Bildung einer § 6b EStG-Rücklage gilt umso mehr, das Augenmerk auf die rechtzeitige Anschaffung oder Herstellung eines Ersatzwirtschaftsguts zu richten.
I. Der Regelungsbereich des § 6b EStG
[i]Detmering/Tetzlaff, Rücklagen: Reinvestitionsrücklage (§ 6b EStG) und Rücklage für Ersatzbeschaffung (R 6.6 EStR), Grundlagen NWB RAAAE-54165 Kolbe, Reinvestitionsrücklage (§ 6b EStG), infoCenter NWB RAAAB-14448 Kamradt/Sievert, Steuerliche Rücklagen: §§ 6b/6c EStG/Rücklage für Ersatzbeschaffung, in: Prinz/Kanzler (Hrsg.), Handbuch Bilanzsteuerrecht, 3. Aufl. 2018, Rz. 5250 NWB OAAAG-89827 Kanzler, in: Kanzler/Kraft/Bäuml, EStG Kommentar, 5. Aufl. 2020, § 6b Rz. 179 NWB EAAAH-35445 Der bei der Veräußerung bestimmter betrieblicher Wirtschaftsgüter – insbesondere Grund und Boden und Gebäude – entstandene Gewinn kann unter den Voraussetzungen des § 6b Abs. 1, 4 EStG steuerneutral auf im selben oder vorherigen Wirtschaftsjahr erworbene oder hergestellte gleichartige Ersatzwirtschaftsgüter übertragen werden. Sofern solche Ersatzwirtschaftsgüter nicht vorhanden sind, kann der Veräußerungsgewinn ganz oder teilweise in eine gewinnmindernde Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG eingestellt werden. Diese Rücklage kann dann auf in den folgenden vier Wirtschaftsjahren angeschaffte oder hergestellte gleichartige Ersatzwirtschaftsgüter – insbesondere Grund und Boden und Gebäude – steuerneutral übertragen werden. Technisch erfolgt dies durch den gewinnmindernden Abzug des Rücklagenbetrags von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Ersatzwirtschaftsguts und der gewinnerhöhenden Auflösung der Rücklage. Die Frist von vier Jahren verlängert sich bei neu hergestellten Gebäuden auf sechs Wirtschaftsjahre, wenn mit deren Herstellung vor Ende des vierten Wirtschaftsjahres begonnen wurde.