Gewährung von Investitionszulagen nach §§ 3, 3a Investitionszulagengesetz 1999 für Modernisierungsmaßnahmen an Mietwohngebäuden sowie den Mietwohnungsneubau im innerörtlichen Bereich

I. Begünstigte Investitionen

1. Gebäude

1 (1) Unter Gebäuden im Sinne der §§ 3, 3a InvZulG 1999 sind auch Eigentumswohnungen, im Teileigentum stehende Räume und andere Gebäudeteile, die selbstständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, zu verstehen (vgl. § 2 Abs. 3 Satz 1 InvZulG 1999). Ohne Bedeutung ist, ob ein im Fördergebiet belegenes Gebäude zum Privatvermögen, zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet, zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte außerhalb des Fördergebiets oder zum Umlaufvermögen gehört.

2  (2) Bei nachträglichen Herstellungsarbeiten und bei Erhaltungsarbeiten an einem Gebäude und bei der Anschaffung eines vom Veräußerer noch zu modernisierenden Gebäudes kommt eine Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 nur in Betracht, wenn das Gebäude vor dem 1. Januar 1991 fertig gestellt worden ist. Eine Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 kommt in solchen Fällen nur in Betracht, wenn das Gebäude vor dem 1. Januar 1949 oder das Baudenkmal (vgl. Rz. 32 bis 34) nach dem 31. Dezember 1948 und vor dem 1. Januar 1960 fertig gestellt worden ist. Diese Altbauvoraussetzung ist nicht erfüllt, wenn ein Gebäude zwar erstmals vor dem 1. Januar 1949, 1. Januar 1960 oder 1. Januar 1991 fertig gestellt worden ist, aber Baumaßnahmen durchgeführt worden sind, durch die nach dem maßgebenden Fertigstellungszeitpunkt ein anderes Gebäude oder ein neues Gebäude entstanden ist oder auf Grund derer der Anspruchsberechtigte nach dem 31. Dezember 1990 von der Herstellung eines anderen Gebäudes ausgegangen ist (vgl. R 43 Abs. 5 EStR 2001).

3 (3) Ein neues Gebäude im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 entsteht durch Umbauten und Modernisierungsmaßnahmen nicht bereits dann, wenn sich dadurch die Zweckbestimmung des Gebäudes ändert. Es entsteht nur, wenn die eingefügten Neubauteile dem Gesamtgebäude das Gepräge geben, so dass es in bautechnischer Hinsicht neu ist. Das ist insbesondere der Fall, wenn verbrauchte Teile ersetzt werden, die für die Nutzungsdauer des Gebäudes bestimmend sind, beispielsweise Fundamente, tragende Außen- und Innenwände, Geschossdecken und die Dachkonstruktion (BFH vom 31. März 1992, BStBl 1992 II S. 808). Für die Investitionszulage nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 genügt es nicht, dass ein anderes Gebäude entsteht. Durch den Ausbau eines bisher nicht ausgebauten Dachgeschosses und die Aufstockung eines Gebäudes entsteht ein neues Gebäude, soweit das ausgebaute oder aufgestockte Dachgeschoss in einem anderen Nutzungs- und Funktionszusammenhang als das übrige Gebäude steht. Um die Herstellung eines neuen Gebäudes handelt es sich auch bei dem Ausbau eines bisher nicht ausgebauten Dachgeschosses, an dem Wohnungs- oder Teileigentum begründet ist (vgl. Tz. 9 und 10 des BMF-Schreibens vom 10. Juli 1996,BStBl 1996 I S. 689).

2. Außenanlagen

4  (1) Eine Investitionszulage nach §§ 3, 3a InvZulG 1999 kommt für die Errichtung von Außenanlagen und für nachträgliche Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten an Außenanlagen nur in Betracht, wenn die Außenanlagen unselbstständige Gebäudebestandteile sind. Außenanlagen sind unselbstständige Gebäudebestandteile, wenn sie der eigentlichen Nutzung des Gebäudes dienen. Vom Gebäude räumlich getrennt errichtete Außenanlagen sind unselbstständige Gebäudebestandteile, wenn sie in einem so engen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude stehen, dass es ohne diese Außenanlagen als unvollständig erscheint.

5  (2) Räumlich getrennt von einem Wohngebäude errichtete Außenanlagen sind jedoch nur dann unselbstständige Gebäudebestandteile, wenn Wohngebäude und Außenanlage im Eigentum desselben Anspruchsberechtigten stehen, zu dem Wohngebäude eine so nahe örtliche Verbindung besteht, dass die Außenanlage objektiv und wirtschaftlich als zu dem einzelnen Wohngebäude gehörig betrachtet werden kann und sie nur den Mietern dieses Wohngebäudes zur Nutzung überlassen wird. Danach handelt es sich beispielsweise bei Großraumparkplätzen und Sammel-Stellplätzen für Wertstoffcontainer in Wohngebieten und bei Umzäunungen, die mehrere Gebäude oder ein Gebäude und selbstständige Außenanlagen umschließen, regelmäßig nicht um unselbstständige Gebäudebestandteile, sondern um selbstständige Außenanlagen.

6 (3) Diese für Wohngebäude im Privatvermögen maßgeblichen Grundsätze sind für die Investitionszulagen nach §§ 3, 3a InvZulG 1999 auch bei Wohngebäuden im Betriebsvermögen anzuwenden.

3. Nachträgliche Herstellungsarbeiten

7 (1) Zu den Aufwendungen für nachträgliche Herstellungsarbeiten gehören sowohl die Kosten, die unmittelbar der nachträglichen Herstellung dienen, als auch Aufwendungen, die zwangsläufig im Zusammenhang mit der nachträglichen Herstellung des Gebäudes anfallen oder mit der nachträglichen Herstellung in einem engen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang stehen. Entgelte oder Entgeltsanteile, die den Vermietungsbereich betreffen, gehören nicht zu den investitionszulagenbegünstigten Aufwendungen. Jedoch sind beispielsweise die Kosten der Mieterbetreuung den investitionszulagenbegünstigten Aufwendungen für nachträgliche Herstellungsarbeiten zuzurechnen, wenn sie in unmittelbarem Zusammenhang mit diesen Arbeiten stehen. Finanzierungskosten sind grundsätzlich nicht investitionszulagenbegünstigt (vgl. aber Rz. 39).

8  (2) Entsteht durch Herstellungsarbeiten ein anderes Gebäude, sind diese Arbeiten nicht als nachträgliche Herstellungsarbeiten investitionszulagenbegünstigt.

4. Erhaltungsarbeiten

9  (1) Erhaltungsarbeiten an einem Gebäude sind Baumaßnahmen, die der Erneuerung von bereits vorhandenen Teilen, Einrichtungen oder Anlagen dienen und nicht zu den Herstellungsarbeiten zählen. Die Ausführungen in Rz. 7 gelten entsprechend. Danach sind die bei der Nutzung eines Mietwohngebäudes regelmäßig wiederkehrenden Reparaturaufwendungen den Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten zuzurechnen. Typische Bewirtschaftungs- und Betriebskosten wie beispielsweise Haus- und Schornsteinreinigung, Versicherung, Betriebskosten der Heizung oder der Aufzuganlage gehören dagegen nicht zu den Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten.

10  (2) Eine Investitionszulage kommt nur für solche Erhaltungsarbeiten in Betracht, die der Anspruchsberechtigte selbst durchführt oder durchführen lässt. Sei der Anschaffung eines vom Veräußerer noch zu modernisierenden Gebäudes (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 i. V. m. Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999) sind die durchgeführten Baumaßnahmen investitionszulagenrechtlich regelmäßig als nachträgliche Herstellungsarbeiten zu beurteilen.

5. Kumulationsverbote

11  (1) Bei nachträglichen Herstellungsarbeiten an einem Gebäude (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 i. V. m. Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1999) und der Anschaffung eines vom Veräußerer noch zu modernisierenden Gebäudes (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 i. V. m. Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999) kommt eine Investitionszulage nur in Betracht, wenn der Anspruchsberechtigte und im Veräußerungsfall der Erwerber keine erhöhten Absetzungen, beispielsweise nach §§ 7h oder 7i EStG, in Anspruch nimmt. Das Kumulationsverbot bezieht sich nur auf dieselben nachträglichen Herstellungsarbeiten. Deshalb schließt beispielsweise die Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen nach § 7h EStG für nachträgliche Herstellungsarbeiten an der Gebäudefassade die Gewährung einer Investitionszulage für nachträgliche Herstellungsarbeiten zum Einbau eines Bades nicht aus. Dies gilt allerdings nicht, wenn es sich bei den Herstellungsarbeiten um eine einheitliche Baumaßnahme (vgl. Rz. 28) handelt. Nimmt der Anspruchsberechtigte erhöhte Absetzungen erst in Anspruch, nachdem ihm die Investitionszulage ausgezahlt worden ist, ist die Investitionszulage zurückzufordern. Nimmt im Veräußerungsfall der Erwerber des modernisierten Gebäudes für die vom Veräußerer nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Vertrags oder gleichstellenden Rechtsakts durchgeführten nachträglichen Herstellungsarbeiten erhöhte Absetzungen in Anspruch, ist eine an den Veräußerer nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 i. V. m. Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1999 bereits ausgezahlte Investitionszulage ebenfalls zurückzufordern. Ist der Investitionszulagenbescheid bereits bestandskräftig, ist er nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO aufzuheben oder zu ändern. Im Fall nachträglicher Herstellungsarbeiten im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 2 InvZulG 1999 sowie im Fall der Herstellung eines neuen Gebäudes im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 steht dem Hersteller insoweit keine Investitionszulage zu, als ein Erwerber für das Gebäude Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz in Anspruch nimmt (§ 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999).

12  (2) Bei der Anschaffung eines vom Veräußerer noch zu modernisierenden Gebäudes (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 i. V. m. Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999) und eines Mietwohnungsneubaus (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999) wird eine Investitionszulage nicht gewährt, wenn der Veräußerer oder ein Zwischenerwerber für Baumaßnahmen an diesem Gebäude oder für die Herstellung oder Anschaffung dieses Gebäudes Investitionszulage in Anspruch genommen hat. Dies gilt auch dann, wenn der Veräußerer oder ein Zwischenerwerber Investitionszulage für das ungeteilte Gebäude in Anspruch genommen hat und später Wohnungs- oder Teileigentum begründet, so dass der Anspruchsberechtigte eine Eigentumswohnung oder im Teileigentum stehende Räume erwirbt. Nimmt der Veräußerer oder ein Zwischenerwerber die Investitionszulage erst in Anspruch, nachdem dem Anspruchsberechtigten die Investitionszulage ausgezahlt worden ist, ist die Investitionszulage des Anspruchsberechtigten zurückzufordern. Ist der Investitionszulagenbescheid bereits bestandskräftig, ist er nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO aufzuheben oder zu ändern.

13  (3) Die erhöhte Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn für die nachträglichen Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten keine Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 in Anspruch genommen wird (§ 3a Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999). Das Kumulationsverbot bezieht sich nur auf dieselben nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten. Deshalb schließt beispielsweise die Inanspruchnahme einer Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 für die Erneuerung der Heizungsanlage die Inanspruchnahme einer Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 für die Sanierung des Daches nicht aus, es sei denn, die begünstigten Arbeiten werden im Rahmen einer einheitlichen Baumaßnahme (vgl. Rz. 28) durchgeführt.

6. Bescheinigungsverfahren

14  (1) Die Investitionszulage nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 setzt voraus, dass der Mietwohnungsneubau im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung in einem der in § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchstabe b InvZulG 1999 genannten Gebiete liegt. Diese bauplanungsrechtliche Voraussetzung ist durch eine Bescheinigung der zuständigen Gemeindebehörde nachzuweisen. Bei Streitigkeiten im Bescheinigungsverfahren ist der Verwaltungsrechtsweg gegeben (§ 6 Abs. 1 Satz 3 InvZulG 1999).

15  (2) Die Bescheinigung ist materiellrechtliche Voraussetzung für die Gewährung der Investitionszulage und Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Abs. 10 AO. Sie ist für die Finanzbehörden und Finanzgerichte bindend, soweit sie die in § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchstabe b InvZulG 1999 bestimmten außersteuerlichen Feststellungen enthält, nicht hingegen, soweit darin steuerrechtliche Fragen beurteilt werden oder eine bestimmte Beurteilung solcher Fragen vorausgesetzt wird, beispielsweise der Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung (BFH vom 19. März 1981, BStBl 1981 II S. 538, und vom 29. August 1986, BStBl 1986 II S. 920). Stellt das Finanzamt fest, dass die in der Bescheinigung bezeichneten bauplanungsrechtlichen Voraussetzungen offensichtlich nicht vorliegen, hat es die zuständige Gemeindebehörde zu veranlassen, die Bescheinigung zu überprüfen.

16 (3) Diese Grundsätze gelten für die nach § 3a Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999 erforderliche Bescheinigung entsprechend.

7. Nutzungsvoraussetzung

17  (1) Eine Investitionszulage kommt nur in Betracht, soweit die Gebäude mindestens fünf Jahre nach Beendigung der nachträglichen Herstellungsarbeiten (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 2, § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 2 und Satz 2 i. V. m. Satz 1 Nr. 1 und 2 InvZulG 1999), der Erhaltungsarbeiten (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3, § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 und Satz 2 i. V. m. Satz 1 Nr. 3 InvZulG 1999) oder der Anschaffung oder Herstellung (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999) der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienen. Dabei ist es ohne Bedeutung, ob der Anspruchsberechtigte steuerlich zu berücksichtigende Einkünfte erzielt. Ein Gebäude dient auch der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken, soweit es zwar vorübergehend leer steht, aber zur entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken bereitgehalten wird. Werden für die Überlassung des Gebäudes weniger als 50 vom Hundert der ortsüblichen Marktmiete gezahlt, ist die Nutzungsüberlassung nicht als entgeltlich anzusehen. Für die Auslegung des Begriffs der Wohnzwecke ist R 42a Abs. 1 bis 3 EStR 2001 maßgebend.

18  (2) Überträgt der Anspruchsberechtigte das Gebäude vor Ablauf des Fünfjahreszeitraums entgeltlich oder unentgeltlich im Wege der Einzelrechtsnachfolge, muss das Gebäude dem Rechtsnachfolger bis zum Ende des Fünfjahreszeitraums der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienen.

19  (3) Wird das Gebäude während des Fünfjahreszeitraums zu eigenen Wohnzwecken oder zu betrieblichen Zwecken genutzt oder unentgeltlich zu Wohnzwecken überlassen, ist eine gewährte Investitionszulage zurückzufordern, soweit die Nutzungsvoraussetzung in räumlicher Hinsicht nicht erfüllt ist.

II. Investitionszeiträume

1. Allgemeines

20  (1) Nachträgliche Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten an Gebäuden, die vor dem 1. Januar 1991 fertig gestellt worden sind und die Anschaffung solcher Gebäude, soweit nachträgliche Herstellungsarbeiten nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Vertrags oder gleichstellenden Rechtsakts vom Veräußerer durchgeführt worden sind (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 InvZulG 1999), sind nur investitionszulagenbegünstigt, wenn die Arbeiten nach dem 31. Dezember 1998 und vor dem 1. Januar 2005 abgeschlossen werden (vgl. Rz. 29 und 30).

21  (2) Die Anschaffung und Herstellung neuer Gebäude (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999) sind nur investitionszulagenbegünstigt, wenn die Gebäude nach dem 31. Dezember 1998 und vor dem 1. Januar 2002 angeschafft oder hergestellt worden sind (vgl. Rz. 31).

22  (3) Für nachträgliche Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten an im innerörtlichen Bereich belegenen Gebäuden, die vor dem 1. Januar 1949 fertig gestellt worden sind, und für die Anschaffung solcher Gebäude, soweit nachträgliche Herstellungsarbeiten nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Vertrags oder gleichstellenden Rechtsakts vom Veräußerer durchgeführt worden sind, wird eine erhöhte Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 nur gewährt, wenn der Anspruchsberechtigte

• im Fall nachträglicher Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten (§ 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 3 und Satz 2 i. V. m. Satz 1 Nr. 1 und 3 InvZulG 1999) nach dem 31. Dezember 2001 mit den Arbeiten begonnen hat (vgl. Rz. 23 bis 28) oder

• im Fall der Anschaffung (§ 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 i. V. m. Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999) das Objekt auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2001 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstellenden Rechtsakts angeschafft hat

  und die Arbeiten vor dem 1. Januar 2005 abschließt (vgl. Rz. 29 und 30).

2. Investitionsbeginn

23  (1) Als Beginn der nachträglichen Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten gilt bei Baumaßnahmen, für die eine Baugenehmigung erforderlich ist, der Zeitpunkt, in dem der Bauantrag gestellt wird; bei baugenehmigungsfreien Bauvorhaben, für die Bauunterlagen einzureichen sind, der Zeitpunkt, in dem die Bauunterlagen eingereicht werden.

24  (2) Das Erfordernis einer Baugenehmigung bestimmt sich grundsätzlich nach dem Bauordnungsrecht der Länder. Auch wenn danach eine Genehmigungspflicht nicht besteht, kann in den nachstehend genannten Fällen eine Genehmigungspflicht nach dem Baugesetzbuch (BauGB) bestehen:

• In förmlich festgelegten Sanierungsgebieten (§ 136 ff. BauGB) bedürfen die Errichtung, Änderung oder Nutzungsänderung baulicher Anlagen, die Beseitigung baulicher Anlagen sowie erhebliche oder wesentlich wertsteigernde Veränderungen von Grundstücken und baulichen Anlagen nach § 144 Abs. 1 BauGB i. V. m. § 14 Abs. 1 BauGB der Genehmigung der Gemeinde, soweit die Sanierung nicht im vereinfachten Sanierungsverfahren durchgeführt wird und die Anwendung des § 144 Abs. 1 BauGB durch die Gemeinde ausgeschlossen wurde (§ 142 Abs. 4 BauGB).

• In durch einen Bebauungsplan oder eine sonstige Satzung förmlich festgelegten Erhaltungssatzungsgebieten nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BauGB bedarf der Rückbau, die Änderung oder die Nutzungsänderung baulicher Anlagen sowie die Errichtung baulicher Anlagen einer Genehmigung durch die Gemeinde.

  Zu den nach dem BauGB - unabhängig von einer etwaigen Genehmigungspflicht nach dem Bauordnungsrecht der Länder - genehmigungspflichtigen Vorgängen in förmlich festgelegten Sanierungsgebieten oder Erhaltungssatzungsgebieten gehören beispielsweise Veränderungen der Wohnungsgrundrisse oder der Einbau bisher nicht vorhandener Einrichtungen wie beispielsweise Zentralheizungen oder Bäder. Baumaßnahmen, die ausschließlich der Instandhaltung dienen (Reparaturen), sind dagegen nach dem BauGB genehmigungsfrei.

25  (3) Wird die Bauplanung des Anspruchsberechtigten nach Beantragung der Baugenehmigung so grundlegend geändert, dass ein neuer Bauantrag gestellt werden muss, so ist der Eingang des neuen Bauantrags bei der zuständigen Behörde maßgebend. Wird ein Bauantrag wiederholt gestellt, ohne dass wirtschaftlich sinnvolle Erwägungen, beispielsweise die Änderung der ursprünglichen Bauplanung, vorliegen, bleibt der ursprüngliche Bauantrag maßgebend.

26  (4) Bei Erwerb eines Gebäudes, bei dem der Veräußerer für die Baumaßnahmen bereits eine Baugenehmigung beantragt hat, ist für den Investitionsbeginn dieser Baumaßnahmen nicht der Bauantrag des Veräußerers, sondern der Investitionsbeginn des Erwerbers maßgebend. Dies ist der Zeitpunkt, in dem der Anspruchsberechtigte den obligatorischen Vertrag oder gleichstehenden Rechtsakt über das teilsanierte Gebäude rechtswirksam abgeschlossen bzw. bei Erwerb eines unsanierten Gebäudes mit den nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten im Sinne der Rz. 7 und 9 begonnen hat.

27 (5) Bei baugenehmigungsfreien Bauvorhaben, für die keine Bauunterlagen einzureichen sind, ist auf den Zeitpunkt des Beginns der nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten abzustellen. Maßgebend hierbei ist grundsätzlich der Beginn der eigentlichen Bauarbeiten. Als Beginn der nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten kann jedoch auch ein früherer Zeitpunkt in Betracht kommen, wenn der Anspruchsberechtigte einen spezifizierten Bauauftrag an einen Bauunternehmer erteilt hat (BFH vom 28. September 1979, BStBl 1980 II S. 56) oder nicht unbedeutende Mengen an Baumaterial auf dem Bauplatz angefahren worden sind. Vor diesem Zeitpunkt im Zusammenhang mit der Baumaßnahme durchgeführte vorbereitende Arbeiten, beispielsweise Planungsarbeiten, sind noch nicht als Beginn der nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten anzusehen. Gleiches gilt für Arbeiten zum Abbruch von Teilen eines bestehenden Gebäudes (BFH vom 7. März 1980, BStBl 1980 II S. 411), es sei denn, dass unmittelbar nach dem Abbruch mit der Baumaßnahme begonnen wird (BFH vom 12. Juni 1978, BStBl 1978 II S. 620).

28  (6) Bei der Prüfung, in welchem Zeitpunkt der Anspruchsberechtigte mit den Arbeiten begonnen hat, ist auf die einzelne Baumaßnahme abzustellen. Einzelne Baumaßnahmen sind dabei nicht als getrennte, sondern nur als einheitliche Baumaßnahme zu beurteilen, wenn sie in einem engen räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang stehen. Ein sachlicher Zusammenhang in diesem Sinne liegt vor, wenn die einzelnen Baumaßnahmen, die sich auch über mehrere Jahre erstrecken können, bautechnisch ineinander greifen.

3. Investitionsabschluss

29  (1) Investitionen sind in dem Zeitpunkt abgeschlossen, in dem die nachträglichen Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten beendet worden sind. Hierbei ist auf die tatsächliche Beendigung der einzelnen Baumaßnahme abzustellen. Einzelne Baumaßnahmen sind dabei nicht als getrennte, sondern nur als einheitliche Baumaßnahme zu beurteilen, wenn sie in engem räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang stehen. Ein sachlicher Zusammenhang in diesem Sinne liegt vor, wenn die einzelnen Baumaßnahmen, die sich auch über mehrere Jahre erstrecken können, bautechnisch ineinander greifen.

30  (2) In den Fällen des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 sowie § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 i. V. m. Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999 handelt es sich um eine einheitliche Baumaßnahme. Diese Investitionen sind daher im Zeitpunkt der Beendigung der Sanierung des Gebäudes durch den Veräußerer abgeschlossen.

31  (3) Ein Wohngebäude ist in dem Zeitpunkt angeschafft, in dem der Erwerber nach dem Willen der Vertragsparteien darüber wirtschaftlich verfügen kann. Wirtschaftliche Verfügungsmacht hat der Erwerber in der Regel, wenn Eigenbesitz, Gefahr, Nutzen und Lasten auf ihn übergehen. Die Anschaffung eines neu errichteten Mietwohngebäudes ist nur investitionszulagenbegünstigt, wenn sie bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung erfolgt ist. Ein Wohngebäude ist fertig gestellt, wenn die wesentlichen Bauarbeiten abgeschlossen sind und der Bau so weit errichtet ist, dass der Bezug der Wohnungen zumutbar ist (BFH vom 21. Juli 1989, BStBl 1989 II S. 906). Gebäudeteile, die auf Grund ihrer unterschiedlichen Funktionen selbstständige Wirtschaftsgüter sind, sind fertig gestellt, sobald diese Gebäudeteile bestimmungsgemäß nutzbar sind (BFH vom 9. August 1989, BStBl 1991 II S. 132).

III. Erhöhte Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 für Baudenkmäler

32  (1) Für die Inanspruchnahme einer erhöhten Investitionszulage für nachträgliche Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten an denkmalgeschützten Gebäuden oder Gebäudeteilen (§ 3a Abs. 1 Satz 2 InvZulG 1999) ist, neben weiteren Voraussetzungen, eine Bescheinigung der zuständigen Gemeindebehörde über die Belegenheit in einem der in § 3a Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999 genannten Gebiete und zum Nachweis der Denkmaleigenschaft eine Bescheinigung der nach Landesrecht zuständigen Denkmalbehörde erforderlich. Für das von der jeweiligen Denkmalbehörde durchzuführende Bescheinigungsverfahren gelten die Rz. 14 und 15 entsprechend. 33 (2) Für die Einordnung eines Gebäudes oder Gebäudeteils als Baudenkmal sind die landesrechtlichen Vorschriften über den Denkmalschutz maßgebend.

34 (3) Nachträgliche Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten an Gebäuden, die nur zum Teil, beispielsweise nur hinsichtlich der Fassade, unter Denkmalschutz gestellt worden sind, gehören auch dann zu den nach § 3a InvZulG 1999 begünstigten Investitionen, wenn die Arbeiten an Gebäudeteilen durchgeführt werden, die nicht unter Denkmalschutz gestellt worden sind.

IV. Bemessungsgrundlage

1. Allgemeines

35  (1) Bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage nach §§ 3, 3a InvZulG 1999 können die im Kalenderjahr geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten, Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen und entstandenen Teilherstellungskosten in den Ausgangsbetrag (vgl. Rz. 40 und 55) einbezogen werden, wenn der jeweilige Investitionszeitraum (vgl. Rz. 20 bis 22) eingehalten wird. In diesen Fällen dürfen im Kalenderjahr der Anschaffung oder Herstellung der Gebäude oder Beendigung der Arbeiten nur die um die Anzahlungen oder Teilherstellungskosten verminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwendungen berücksichtigt werden.

36  (2) Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die im Kalenderjahr beendet worden sind, gehören auch zum Ausgangsbetrag (vgl. Rz. 40 und 55) für die Investitionszulage, soweit noch keine Zahlungen geleistet worden sind. Für Erhaltungsarbeiten, die im Kalenderjahr noch nicht beendet worden sind, kommt eine Investitionszulage nur in Betracht, soweit im Kalenderjahr Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen geleistet worden sind. Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen sind Zahlungen, die vor Beendigung der Erhaltungsarbeiten auf die endgültigen Erhaltungsaufwendungen geleistet werden, soweit sie diese nicht übersteigen.

37  (3) Zuschüsse aus öffentlichen und privaten Mitteln, die für dasselbe Investitionsvorhaben gewährt werden, mindern nicht die Bemessungsgrundlagen der Investitionszulagen nach §§ 3, 3a InvZulG 1999.

38  (4) Nach § 3 InvZulG 1999 geförderte Aufwendungen mindern nicht die Höchstbemessungsgrundlage nach § 3a InvZulG 1999.

39  (5) Aufwendungen, die nach R 33 EStR 2001 zu den Herstellungskosten gerechnet werden können, aber nicht müssen, gehören für die Bemessung der Investitionszulage zu den Herstellungskosten, wenn sie vom Anspruchsberechtigten bei der Einkommensbesteuerung als Teil der Herstellungskosten behandelt worden sind. Das Wahlrecht, ob Aufwendungen in die Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts einbezogen oder nicht einbezogen werden sollen, kann für die Investitionszulage und für die Ertragsbesteuerung nur einheitlich ausgeübt werden. Die Finanzierungskosten, die während der Herstellung eines neuen Gebäudes angefallen sind und dem jeweiligen Gebäude eindeutig zugeordnet werden können, gehören nur dann zur Bemessungsgrundlage der Investitionszulage nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999, wenn sie der Anspruchsberechtigte in der Steuerbilanz als Teil der Herstellungskosten des Gebäudes aktiviert hat (§ 255 Abs. 3 Satz 2 Handelsgesetzbuch - HGB, § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG und R 33 Abs. 4 Satz 1 EStR 2001). In allen anderen Fällen sind die Finanzierungskosten dagegen nicht in die Bemessungsgrundlage der Investitionszulage einzubeziehen.

2. Bemessungsgrundlage nach § 3 InvZulG 1999

40  Die Bemessungsgrundlage der Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 berechnet sich wie folgt:

2.1 Ausschluss der vor dem 1. Januar 1999 geleisteten Anzahlungen und entstandenen Teilherstellungskosten

41  Die vor dem 1. Januar 1999 geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten, Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen und entstandenen Teilherstellungskosten gehören nicht zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage. Das gilt auch dann, wenn für die Anzahlungen auf Anschaffungskosten und die Teilherstellungskosten keine Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz in Anspruch genommen werden und sich die Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen ertragsteuerlich nicht auswirken.

2.2 Ausschluss der 1 200 DM/614 EUR je Quadratmeter Wohnfläche übersteigenden Aufwendungen (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 InvZulG 1999)

42  (1) Bei nachträglichen Herstellungsarbeiten (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1999) und Erhaltungsarbeiten (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 InvZulG 1999) gehören die nachträglichen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen nicht zum begünstigungsfähigen Volumen, soweit sie 1 200 DM/614 EUR je qm Wohnfläche übersteigen. Die Wohnfläche ist in sinngemäßer Anwendung der §§ 42 bis 44 der Zweiten Berechnungsverordnung zu ermitteln. Maßgebend ist die Wohnfläche, die bei Beendigung der Arbeiten vorhanden ist und der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dient (vgl. Rz. 17 bis 19). Ohne Bedeutung ist die Größe der Wohnfläche, an der die Arbeiten unmittelbar vorgenommen werden.

43  (2) Der Betrag von 1 200 DM/614 EUR je Quadratmeter Wohnfläche ist objektbezogen. Er bezieht sich auf die Summe der nachträglichen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen für ein bestimmtes Gebäude (vgl. Rz. 1), die insgesamt in den Jahren 1999 bis 2004 entstehen. Erstreckt sich eine einheitliche Baumaßnahme (vgl. Rz. 28) über mehr als ein Kalenderjahr oder werden an einem Gebäude in verschiedenen Jahren nicht zusammenhängende Baumaßnahmen durchgeführt, gehören die im zweiten oder einem späteren Kalenderjahr entstehenden nachträglichen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen nur zum begünstigungsfähigen Volumen, soweit in den Vorjahren der Betrag von 1 200 DM/614 EUR noch nicht erreicht worden ist.

44  (3) Für die Berechnung, ob die nachträglichen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen 1 200 DM/614 EUR je Quadratmeter Wohnfläche übersteigen, sind bei vor dem 1. Januar 1999 begonnenen nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten die vor diesem Zeitpunkt entstandenen Teilherstellungskosten und geleisteten Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen nicht zu berücksichtigen.

45  (4) Bei der Anschaffung eines vom Veräußerer noch zu modernisierenden Gebäudes (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999) gelten die Rz. 42 bis 44 mit der Maßgabe entsprechend, dass an die Stelle der nachträglichen Herstellungskosten die Anschaffungskosten treten, die auf nachträgliche Herstellungsarbeiten entfallen (vgl. Rz. 10 Satz 2), die nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Vertrags oder gleichstellenden Rechtsakts durchgeführt worden sind, und an die Stelle der Teilherstellungskosten die Anzahlungen auf Anschaffungskosten.

46  (5) Ist bei einem Gebäude mit einer Baumaßnahme vor dem 1. Januar 2002 und mit einer anderen Baumaßnahme nach dem 31. Dezember 2001 begonnen worden und wird für beide Baumaßnahmen eine Investitionszulage für ein Kalenderjahr beantragt, so gilt für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage Folgendes: Auf den Förderhöchstbetrag von 1 200 DM/614 EUR je Quadratmeter Wohnfläche ist zunächst die Investitionssumme anzurechnen, die auf vor dem 1. Januar 2002 begonnene Baumaßnahmen entfällt.

2.3 Ausschluss der 4 000 DM je Quadratmeter Wohnfläche übersteigenden Aufwendungen (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999

47  (1) Zum Begünstigungszeitraum für Investitionen im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 wird auf Rz. 21 verwiesen.

48  (2) Bei der Anschaffung oder Herstellung eines Mietwohnungsneubaus gehören die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht zum begünstigungsfähigen Volumen, soweit sie 4 000 DM je Quadratmeter Wohnfläche übersteigen. Zur Ermittlung der Wohnfläche wird auf Rz. 42 verwiesen. Für die Berechnung, ob die Anschaffungs- oder Herstellungskosten 4 000 DM je Quadratmeter Wohnfläche übersteigen, sind bei Gebäuden mit Kaufvertragsabschluss oder Herstellungsbeginn vor dem 1. Januar 1999 die vor diesem Zeitpunkt geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten und entstandenen Teilherstellungskosten zu berücksichtigen.

2.4 Minderung des begünstigungsfähigen Volumens um 5 000 DM/2 556 EUR

49  (1) Bemessungsgrundlage der Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 ist das den Betrag von 5 000 DM/2 556 EUR übersteigende begünstigungsfähige Volumen. Dies gilt bei Investitionen im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 3 InvZulG 1999 nur in den Fällen, in denen der Anspruchsberechtigte mit den Arbeiten vor dem 1. Januar 2002 begonnen hat (vgl. Rz. 23 bis 28), und im Fall der Anschaffung nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999, wenn der Anspruchsberechtigte das Objekt auf Grund eines vor dem 1. Januar 2002 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstellenden Rechtsakts angeschafft hat.

50  (2) Der Betrag von 5 000 DM/2 556 EUR ist personenbezogen. Er ist für jedes Kalenderjahr, für das der Anspruchsberechtigte eine Investitionszulage beantragt, einmal abzuziehen. Die Anzahl der vom Anspruchsberechtigten im Kalenderjahr insgesamt durchgeführten begünstigten Investitionen ist dabei ohne Bedeutung.

51 (3) Beträgt die Investitionszulage für einen Teil der Bemessungsgrundlage 15 vom Hundert und für einen Teil 10 vom Hundert (§ 3 Abs. 4 InvZulG 1999), mindert der Abzugsbetrag von 5.000 DM/2.556 EUR zunächst den Teil, für den die Investitionszulage 10 vom Hundert beträgt.

2.5 Minderung des begünstigungsfähigen Volumens um 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche

52  (1) Bei Investitionen im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 InvZulG 1999, die der Anspruchsberechtigte nach dem 31. Dezember 2001 begonnen hat (vgl. Rz. 23 bis 28) oder bei denen er das Objekt im Fall der Anschaffung auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2001 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstellenden Rechtsakts angeschafft hat, und bei Investitionen im Sinne des § 3a InvZulG 1999 ist Bemessungsgrundlage der Investitionszulage das den Betrag von 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche übersteigende begünstigungsfähige Volumen. Zur Ermittlung der Wohnfläche wird auf Rz. 42 verwiesen.

53  (2) Der Betrag von 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche ist objektbezogen. Er bezieht sich auf die Summe der nachträglichen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen für ein bestimmtes Gebäude (vgl. Rz. 1) und ist für die an diesem Gebäude in den Jahren 2002 bis 2004 durchgeführten Investitionen insgesamt nur einmal abzuziehen. Ein Antrag ist erstmals für das Kalenderjahr erforderlich, in dem der Betrag von 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche überschritten wird.

2.6 Abgrenzung der Minderungsbeträge von 5 000 DM/2 556 EUR und 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche

54  Die Prüfung, ob das begünstigungsfähige Volumen der Investitionszulage um den Betrag von 5 000 DM/2 556 EUR oder 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche zu mindern ist, ist für jede einheitliche Baumaßnahme (vgl. Rz. 28) gesondert vorzunehmen. Erstreckt sich eine einheitliche Baumaßnahme an einem Mietwohngebäude über mehrere Kalenderjahre, ist dabei auf den Zeitpunkt des Beginns der gesamten Baumaßnahme abzustellen.

3. Bemessungsgrundlage nach § 3a InvZulG 1999

55  (1) Die Bemessungsgrundlage der erhöhten Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 berechnet sich wie folgt:

56  (2) Bei der Berechnung des begünstigungsfähigen Volumens sind die Rz. 42, 43 und 45, und bei der Minderung des begünstigungsfähigen Volumens um den Betrag von 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche sind die Rz. 52 und 53 entsprechend anzuwenden.

57 (3) Wurde das begünstigungsfähige Volumen nach § 3a InvZulG 1999 für eine einheitliche Baumaßnahme (vgl. Rz. 28) an einem Mietwohngebäude ausgeschöpft, kann der Anspruchsberechtigte für eine weitere einheitliche Baumaßnahme an diesem Gebäude eine Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 beanspruchen, soweit das begünstigungsfähige Volumen nach § 3 InvZulG 1999 in den Vorjahren noch nicht ausgeschöpft worden ist.

V. Verfahren

58  Die Ausführungen in den Rz. 155 bis 166 sowie 176 bis 188 des BMF-Schreibens vom 28. Juni 2001 (BStBl 2001 I S. 379) zur betrieblichen Investitionszulage nach § 2 InvZulG 1999 gelten für die Investitionszulagen nach §§ 3, 3a InvZulG 1999 sinngemäß.

VI. Anwendungszeitpunkt

59 Dieses Schreiben tritt an die Stelle des BMF-Schreibens vom 24. August 1998 (BStBl 1998 I S. 1114), welches hiermit aufgehoben wird. Es ist in allen noch offenen Fällen anzuwenden.

BMF v. 28.02.2003 - IV A 5 - InvZ 1272 - 6/03

Fundstelle(n):
BStBl 2003 I Seite 218
CAAAA-76892