Leitsatz

1. Beim Wechsel der Gewinnermittlungsart von der Einnahmen-Überschuss-Rechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG zur Gewinnermittlung gemäß § 13a EStG in der Fassung von Art. 5 Nr. 12 des Gesetzes zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22.12.2014 (BGBl 2014 I S. 2417) ist eine Überleitungsrechnung wegen des Wechsels der Gewinnermittlungsart vorzunehmen.

2. Dieses Erfordernis von Zu- bzw. Abrechnungen beim Wechsel der Gewinnermittlungsart von § 4 Abs. 3 EStG zu § 13a EStG ergibt sich zwar nicht aus dem Gesetz selbst; es liegt insoweit aber eine gesetzliche Regelungslücke vor, die von der Rechtspraxis auszufüllen ist, soweit dadurch nicht der gesetzliche Steuertatbestand in unzulässiger Weise ausgeweitet wird. Der Annahme einer gesetzlichen Regelungslücke steht weder die abgeltende Wirkung des § 13a Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 13a Abs. 4 EStG noch der Umstand entgegen, dass § 13a Abs. 7 EStG (in der für das Streitjahr 2016 geltenden Fassung) eine abschließende Aufzählung der Betriebsvorgänge enthält, die zu Sondergewinnen führen.

3. Betriebsvorgänge, die im Rahmen der (bisherigen) Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG grundsätzlich der Besteuerung unterlegen hätten, aber mangels Zu- bzw. Abflusses gemäß § 11 EStG bisher nicht zu erfassen waren, sind daher insoweit im Wege einer Überleitungsrechnung zu berücksichtigen, als diese Betriebsvorgänge im Rahmen der Gewinnermittlung gemäß § 13a EStG nach den Grundsätzen des Bestandsvergleichs erfasst werden.