Steuerschuldnerschaft des Bauträgers bei Bauverträgen vor August 2013
Gesetze: § 13b UStG, § 27 Abs 19 UStG
Instanzenzug: OLG Dresden Az: 22 U 1024/17vorgehend Az: 7 O 2842/16
Tatbestand
1Der Kläger, der Freistaat S. , macht aus abgetretenem Recht der B. S. GmbH (im Folgenden: Bauunternehmerin) als Restwerklohn einen Anspruch auf Zahlung eines Umsatzsteuerbetrags in Höhe von 14.751,60 € geltend.
2Die Bauunternehmerin erbrachte für die Beklagte, einen Bauträger, in den Jahren 2012 und 2013 Stukkateurarbeiten. Vereinbarungsgemäß rechnete sie ihre Leistungen in Gesamthöhe von 77.639,89 € netto ab und führte in den Rechnungen jeweils aus:
"Diese Rechnung ist gemäß § 13b UStG in netto ausgewiesen. Wir weisen darauf hin, dass Sie [= die Beklagte] als Auftraggeber zur Abführung der Umsatzsteuer verpflichtet sind."
3Dieser Hinweis entsprach der Anwendung von § 13b UStG in der damaligen bundesweiten Praxis der Finanzämter.
4Mit Urteil vom (V R 37/10, BFHE 243, 20) entschied der Bundesfinanzhof, dass § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG 2005 = § 13b Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 1 UStG 2011 entgegen der einschlägigen Umsatzsteuer-Richtlinie (Abschn. 182a Abs. 11 UStR 2005) einschränkend dahin auszulegen sei, dass es für den Übergang der Steuerschuldnerschaft darauf ankomme, ob der Leistungsempfänger die an ihn erbrachte bauwerksbezogene Werklieferung oder sonstige Leistung selbst zur Erbringung einer derartigen Leistung verwendet. Dies treffe auf Bauträger nicht zu, die die erbrachten Leistungen für die Bebauung eigener, zur Veräußerung vorgesehener Grundstücke verwenden (BFHE 243, 20 Rn. 50 ff.).
5Die Beklagte zahlte die Rechnungsbeträge an die Bauunternehmerin, führte jedoch unter Verweis auf das vorgenannte Urteil des Bundesfinanzhofs die Umsatzsteuer nicht an das Finanzamt ab.
6In der Folge korrigierte die Bauunternehmerin auf Veranlassung des Finanzamts ihre gegenüber der Beklagten gelegten Rechnungen und wies nunmehr zusätzlich die Umsatzsteuer in Höhe von insgesamt 14.751,60 € aus.
7Am schlossen der Kläger und die Bauunternehmerin unter Bezug auf § 27 Abs. 19 UStG einen Vertrag, durch den die Bauunternehmerin ihren zivilrechtlichen Zahlungsanspruch gegen die Beklagte in Höhe der Umsatzsteuer an Erfüllungs statt an den Kläger abtrat. Mit Schreiben vom forderte der Kläger die Beklagte zur Zahlung des Umsatzsteuerbetrags auf.
8Der Kläger hat im Jahr 2016 Klage erhoben. Die Beklagte, die der Auffassung ist, der Anspruch bestehe nicht, hat vorsorglich die Einrede der Verjährung erhoben.
9Das Landgericht hat die Beklagte zur Zahlung von 14.751,60 € nebst Zinsen in Höhe von neun Prozentpunkten über dem Basiszinssatz seit dem verurteilt. Das Berufungsgericht hat die Berufung der Beklagten zurückgewiesen und die Revision zugelassen.
10Die Beklagte verfolgt mit der Revision ihren Klageabweisungsantrag weiter.
Gründe
11Die Revision der Beklagten ist - mit Ausnahme der Höhe des Zinsanspruchs - unbegründet.
I.
12Das Berufungsgericht hat - soweit für das Revisionsverfahren von Bedeutung - im Wesentlichen Folgendes ausgeführt:
13Dem Kläger stehe aus abgetretenem Recht der Bauunternehmerin der Anspruch auf Umsatzsteuernachzahlung zu. Im Wege der ergänzenden Vertragsauslegung ergebe sich, dass die Beklagte und die Bauunternehmerin eine Freistellungspflicht durch die Beklagte als Besteller hinsichtlich der Umsatzsteuerpflicht vereinbart hätten, die sich nach Abtretung in eine Zahlungspflicht umgewandelt habe. Dabei komme es nicht darauf an, ob § 27 Abs. 19 UStG eine verfassungsrechtlich unzulässige Rückwirkung aufweise. Der Anspruch sei auch nicht verjährt.
II.
14Das hält der rechtlichen Überprüfung - mit Ausnahme der Höhe des Zinsanspruchs - im Ergebnis stand.
151. Mit Recht ist das Berufungsgericht davon ausgegangen, dass der Kläger aus abgetretenem Recht der Bauunternehmerin als Restwerklohn Zahlung des Umsatzsteuerbetrags in Höhe von 14.751,60 € von der Beklagten verlangen kann.
16a) Der Kläger ist kraft Abtretung durch die Bauunternehmerin Inhaber des Restwerklohnanspruchs. Ob und inwieweit die Wirksamkeit dieser Abtretung über die zivilrechtlichen Regeln (§§ 398 ff. BGB) hinaus von einer Anwendung des § 27 Abs. 19 UStG abhängt, kann auf sich beruhen. Jedenfalls bestehen keine Bedenken gegen die Anwendung der Vorschrift.
17Gemäß § 27 Abs. 19 Satz 1 UStG ist die gegen den leistenden Unternehmer wirkende Steuerfestsetzung zu ändern, soweit der Leistungsempfänger die Erstattung der Steuer fordert, die er in der Annahme errichtet hatte, Steuerschuldner zu sein. Nach § 27 Abs. 19 Satz 2 UStG steht § 176 AO der Änderung nicht entgegen. § 27 Abs. 19 Satz 3 UStG enthält eine Abtretungsregelung, wobei § 27 Abs. 19 Satz 4 UStG die Erfüllungswirkung dieser Abtretung regelt.
18aa) § 27 Abs. 19 UStG ist in der einschränkenden Auslegung durch den Bundesfinanzhof (vgl. Rn. 24 ff., 62, BFHE 257, 177) sowohl verfassungsgemäß als auch unionsrechtskonform. Der Senat schließt sich der diesbezüglichen Auffassung des Bundesfinanzhofs an. Die Revision zeigt keine Argumente auf, die Anlass zu einer abweichenden Auffassung geben.
19bb) Die Wirksamkeit der Abtretung steht vorliegend auch nicht deshalb in Frage, weil § 27 Abs. 19 Satz 1 UStG für die Inanspruchnahme des Unternehmers tatbestandlich voraussetzt, dass der Leistungsempfänger die Erstattung der von ihm bereits entrichteten Steuer fordert. Die Vorschrift ist auf den Fall, dass der Bauträger als Leistungsempfänger - wie hier - deshalb keinen Erstattungsantrag stellt, weil er die Umsatzsteuer von vorneherein nicht an das Finanzamt abgeführt hat, entsprechend anzuwenden.
20Die entsprechende Anwendung einer Vorschrift, die auch als steuerverschärfende Analogie zulässig ist (vgl. , BFHE 217, 176, juris Rn. 17), setzt eine Gesetzeslücke im Sinne einer planwidrigen Unvollständigkeit des Gesetzes und eine vergleichbare Interessenlage voraus (vgl. Rn. 31 m.w.N., NJW-RR 2018, 738). Diese Voraussetzungen sind erfüllt. Der Gesetzgeber bezweckte mit der Vorschrift des § 27 Abs. 19 UStG, den infolge des , BFHE 243, 20) drohenden Ausfall des Fiskus mit Umsatzsteuerbeträgen zu verhindern. Er hat dabei ersichtlich nicht bedacht, dass ein solcher Ausfall nicht nur dann droht, wenn bereits vereinnahmte Umsatzsteuerbeträge aufgrund eines Erstattungsverlangens an den Leistungsempfänger zurückzuzahlen sind, sondern auch dann, wenn der Leistungsempfänger von vorneherein keine Umsatzsteuer entrichtet hat. Die Interessenlage der Beteiligten ist in beiden Fällen vergleichbar und wird durch den Inhalt der Vorschrift - Heranziehung des Bauunternehmers als Steuerschuldner unter Berücksichtigung der einschränkenden Auslegung durch den Bundesfinanzhof (vgl. , BFHE 257, 177) - interessengerecht geregelt.
21b) Der abgetretene Restwerklohnanspruch besteht in Höhe des Umsatzsteuerbetrags von 14.751,60 €.
22aa) Der Senat hat bereits entschieden, dass einem Bauunternehmer bei einem vor dem Erlass des , BFHE 243, 20) abgeschlossenen Bauvertrag mit einem Bauträger aufgrund einer ergänzenden Vertragsauslegung ein Anspruch auf Zahlung von Restwerklohn in Höhe des Umsatzsteuerbetrags gegen seinen Vertragspartner zusteht, wenn beide Vertragsparteien übereinstimmend von der Steuerschuldnerschaft des Bauträgers gemäß § 13b Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 1 UStG 2011 ausgegangen sind, der Bauträger die auf die erbrachten Leistungen des Bauunternehmers entfallende Umsatzsteuer an das Finanzamt abgeführt hat und wegen eines Erstattungsverlangens des Bauträgers für den Bauunternehmer die Gefahr entsteht, wegen der Heranziehung als Steuerschuldner gemäß § 27 Abs. 19 UStG die Umsatzsteuer abführen zu müssen ( Rn. 18-35, BauR 2018, 1403 = NZBau 2018, 524).
23bb) Diese Grundsätze, von denen abzuweichen das Revisionsvorbringen keinen Anlass gibt, lassen sich auf den vorliegenden Fall übertragen.
24(1) Der Senat kann die ergänzende Vertragsauslegung des Berufungsgerichts im Streitfall uneingeschränkt überprüfen, da es sich bei dem in Rede stehenden Vertrag um eine typische Vertragsgestaltung handelt, die über den Bezirk des Berufungsgerichts hinaus regelmäßig mit gleichförmigen Inhalt im geschäftlichen Verkehr verwendet wird (vgl. dazu Rn. 19-21, BauR 2018, 1403 = NZBau 2018, 524).
25(2) Die Voraussetzungen der ergänzenden Vertragsauslegung, die Vorrang vor den Grundsätzen über die Störung der Geschäftsgrundlage hat (vgl. Rn. 36, BauR 2018, 1403 = NZBau 2018, 524; zur Anwendbarkeit der ergänzenden Vertragsauslegung nunmehr auch Rn. 19, NZI 2018, 947 = DStR 2018, 2423), sind aufgrund der Vergleichbarkeit der Interessenlage der Parteien der Werkverträge vorliegend ebenso erfüllt wie in dem dem Senatsurteil vom (VII ZR 157/17, BauR 2018, 1403 = NZBau 2018, 524) zugrundeliegenden Sachverhalt. Beide Werkvertragsparteien haben übereinstimmend angenommen, dass Schuldner der Umsatzsteuer entsprechend der früheren Praxis der Finanzverwaltung gemäß § 13b Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 1 UStG 2011 die Beklagte sei. Dabei gingen sie ferner davon aus, dass die auf die Werkleistung entfallende Umsatzsteuer in ihrem Innenverhältnis wirtschaftlich von der Beklagten getragen werden sollte. Die Vertragsparteien haben indes keine Regelung für den Fall getroffen, dass für die Bauunternehmerin die Gefahr besteht, wegen der Heranziehung als Steuerschuldnerin die Umsatzsteuer selbst entrichten zu müssen. Diese Gefahr besteht im vorliegenden Fall aufgrund des , BFHE 243, 20), der in der Folge geänderten Verwaltungspraxis und des Umstands, dass die Umsatzsteuer nicht bereits von der Beklagten an das Finanzamt entrichtet worden ist. Die Gefahr hat sich zudem bereits dadurch realisiert, dass das Finanzamt die Bauunternehmerin zur Erstellung korrigierter Rechnungen veranlasst hat.
26Es führt zu keiner anderen Beurteilung, dass hier die Gefahr für die Bauunternehmerin, als Steuerschuldnerin der Umsatzsteuer herangezogen zu werden, nicht auf einem Erstattungsantrag der Beklagten beruht. Für die Annahme einer solchen Gefahr macht es keinen Unterschied, ob die Bauunternehmerin steuerlich in Anspruch genommen wird, weil die Finanzverwaltung den erhaltenen Umsatzsteuerbetrag wieder an die Beklagte auskehren muss, oder ob die Bauunternehmerin in Anspruch genommen wird, weil die Finanzverwaltung die Umsatzsteuer von der Beklagten nicht erhalten hat und § 27 Abs. 19 UStG deshalb entsprechend anwendet. In beiden Fällen wird der leistende Unternehmer zur Abführung der Umsatzsteuer herangezogen, obwohl nach den Vertragsvereinbarungen der Bauträger als Leistungsempfänger den auf die Werkleistung entfallenden Umsatzsteuerbetrag wirtschaftlich tragen sollte.
27c) Soweit die Revision die Auffassung vertritt, die Beklagte habe den vom Berufungsgericht angenommenen Freistellungsanspruch bereits durch die an Zahlungs statt wirkende Abtretung gemäß § 27 Abs. 19 UStG erfüllt, kann sie damit nicht durchdringen. Entgegen der Auffassung des Berufungsgerichts ist aufgrund der ergänzenden Vertragsauslegung nicht nur ein Freistellungsanspruch, sondern ein Zahlungsanspruch im Verhältnis zwischen der Bauunternehmerin und der Beklagten anzunehmen. Zwar beseitigt die an Zahlungs statt wirkende Abtretung die Gefahr für die Bauunternehmerin, weiter als Steuerschuldnerin in Anspruch genommen zu werden. Denn im Verhältnis zwischen ihr und der Finanzverwaltung ist unter den weiteren Voraussetzungen des § 27 Abs. 19 Satz 4 UStG der Steueranspruch erloschen. Diese Wirkung tritt indes nur in diesem Verhältnis ein. Die Abtretung beseitigt nicht den abgetretenen Anspruch gegenüber der Beklagten auf Zahlung des Restwerklohns in Höhe des der Umsatzsteuerbetrags.
28d) Der geltend gemachte Anspruch ist nicht verjährt.
29Der Lauf der hier maßgeblichen regelmäßigen Verjährungsfrist von drei Jahren (§ 195 BGB) beginnt gemäß § 199 Abs. 1 BGB mit dem Schluss des Jahres, in dem der Anspruch entstanden ist und der Gläubiger von den den Anspruch begründenden Umständen Kenntnis erlangt hat oder ohne grobe Fahrlässigkeit hätte erlangen müssen. Der an den Kläger abgetretene Anspruch der Bauunternehmerin ist erst mit Eintritt der Gefahr entstanden, wegen der Heranziehung als Steuerschuldner die Umsatzsteuer abführen zu müssen. Das ist erst dann der Fall, wenn ernsthaft mit einer Änderung der zuvor herrschenden Praxis der Finanzverwaltung hinsichtlich der Anwendung des § 13b UStG gerechnet werden musste. Selbst wenn man insoweit - was hier keiner Entscheidung bedarf - auf das , BFHE 243, 20) als frühestmöglichen Zeitpunkt abstellte, wäre die Verjährungsfrist bei Erhebung der Klage im Jahr 2016 noch nicht abgelaufen.
302. Keinen Bestand können die Urteile des Berufungsgerichts und des Landgerichts im Hinblick auf die ausgeurteilte, acht Prozentpunkte über dem Basiszinssatz übersteigende Zinshöhe haben. Der Zinsanspruch ergibt sich aus §§ 286, 288 BGB a.F. i.V.m. Art. 229 § 34 Satz 1 EGBGB. Ein weitergehender Zinsanspruch ist nicht begründet.
III.
31Die Kostenentscheidung beruht auf § 97 Abs. 1, § 92 Abs. 2 Nr. 1 ZPO.
ECLI Nummer:
ECLI:DE:BGH:2019:100119UVIIZR7.18.0
Fundstelle(n):
NWB-Eilnachricht Nr. 10/2019 S. 623
OAAAH-16197