Leitsatz

1. Bei einer durch gesonderte Prüfungsanordnung erfolgenden, auf § 4 Abs. 3 S. 2 BpO gestützten nachträglichen Erweiterung des Prüfungszeitraums auf mehr als drei Jahre ist eine besondere Begründung dafür erforderlich, dass mit nicht unerheblichen Steuernachforderungen zu rechnen ist und damit die Voraussetzungen der ermessensbindenden Bestimmung des § 4 Abs. 3 S. 2 BpO erfüllt sind. Bei einem K-Betrieb (hier: Steuerberaterkanzlei) kann das Merkmal der Erwartung „nicht unerheblicher Steuernachforderungen” auch bei voraussichtlich weniger als ca. 1.500 Euro Mehrsteuern erfüllt sein.

2. Da die Entscheidung des FA über die Erweiterung des Prüfungszeitraums eine Ermessensentscheidung (§ 5 AO) darstellt, kann die gerichtliche Kontrolle nur dahingehend erfolgen, ob ein Ermessensfehler i. S. d. § 5 AO bzw. § 102 FGO vorliegt. Maßgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung der Frage, ob ein solcher Ermessensfehler vorliegt, ist der Zeitpunkt des Erlasses der Einspruchsentscheidung.

3. Entscheidend ist lediglich, ob das FA zurecht davon ausgegangen ist, dass die Voraussetzungen der ermessensbindenden Verwaltungsvorschrift des § 4 Abs. 3 S. 2 BpO erfüllt sind, dass also im Erweiterungszeitraum nicht unerhebliche Mehrsteuern wahrscheinlich sind. Nicht erforderlich ist indes die möglichst detaillierte Quantifizierung der zu erwartenden Mehrsteuern. Wenn das FA neben Umständen, die eine ausreichende Mehrergebniserwartung begründen, zusätzlich weitere Umstände als mehrergebnisbegründend angesehen hat, die diese Annahme möglicherweise nicht tragen, ist kein Ermessensfehler gegeben.

4. Die Entscheidung über die Ausübung des Entschließungsermessens bezüglich der Frage der Prüfungserweiterung ist – wenn ihr ggf. eine überhöhte Mehrergebniserwartung zugrundegelegt wurde – nicht unter dem Gesichtspunkt als ermessensfehlerhaft anzusehen, dass sie auf einer unzutreffenden Grundlage, nämlich einer unzutreffenden Mehrergebniserwartung, ergangen ist. Denn eine gegebenenfalls unzutreffend überhöhte Mehrergebniserwartung des FA ist – wenn die betraglichen Mindestanforderungen des § 4 Abs. 3 S. 2 BpO ohnehin erfüllt sind – für die Ermessensausübung unerheblich.

5. Sind die betragsmäßigen Voraussetzungen des § 4 Abs. 3 S. 2 BpO erfüllt, ist das FA grundsätzlich nicht darauf beschränkt, im Erweiterungszeitraum nur punktuell die Änderungen bezüglich der Besteuerungsgrundlagen vorzunehmen, die auch in dem von der bereits durchgeführten Außenprüfung umfassten Prüfungszeitraum zu entsprechenden Mehrergebnissen geführt haben. Es ist dem FA bei entsprechender Mehrergebniserwartung in der Regel vielmehr unbenommen, im Erweiterungszeitraum auch zu prüfen, ob sich auch aus anderen Gründen steuerliche Änderungen ergeben, mithin eine Vollprüfung durchzuführen.

6. Der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit und das Willkür- und Schikaneverbot stellen eine Grenze der Ermessensausübung dar. Diese Ermessensgrenze wird dann überschritten, wenn sich das FA bei der Anordnung einer Außenprüfung maßgeblich von sachfremden Erwägungen leiten lässt und der Zweck der Prüfung der steuerlichen Verhältnisse in den Hintergrund tritt. Dieses unsachliche Verhalten der Behörde muss der Steuerpflichtige durch konkrete und detaillierte Angaben zu den bisherigen Prüfungen substantiiert darlegen.

7. Die vom Kläger eingelegte Nichtzulassungsbeschwerde wurde durch den BFH-Beschluss v. 14.9.2015 (Az.: VIII B 40/15) als unbegründet zurückgewiesen.