Gründe

10II. Die Beschwerde ist, soweit sie den Darlegungsanforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO genügt, unbegründet. Ein Grund für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegt nicht vor.

111. Die Zulassung wegen Divergenz ist nicht möglich, die Beschwerde insoweit unbegründet, weil die von dem Kläger aufgeworfene Rechtsfrage weder für das FG entscheidungserheblich war noch im Revisionsverfahren entscheidungserheblich wäre.

12a) Eine Revisionszulassung nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO setzt voraus, dass das FG in einer Rechtsfrage von der Entscheidung eines anderen Gerichts abgewichen ist. Dies bedingt zum einen, dass in dem angefochtenen FG-Urteil dieselbe Rechtsfrage wie in der angeblichen Divergenzentscheidung entschieden wurde und die Entscheidungen zu gleichen oder vergleichbaren Sachverhalten ergangen sind. Zum anderen muss die abweichend beantwortete Rechtsfrage im Revisionsverfahren klärbar und auch für beide Entscheidungen rechtserheblich gewesen sein. Außerdem muss eine Entscheidung des BFH zur Wahrung der Rechtseinheit erforderlich sein (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. Senatsbeschluss vom 13. September 2016 X B 146/15, BFH/NV 2016, 1747, unter II.2.).

13b) Dem Kläger ist allerdings insoweit recht zu geben, als der BFH in seinen Urteilen in BFHE 201, 166, BStBl II 2003, 463 sowie in BFHE 201, 269, BStBl II 2004, 43 für die Qualifikation einer Betriebsstätte in Abgrenzung zu einem häuslichen Arbeitszimmer mit den dort gewählten Formulierungen "Widmung für den Publikumsverkehr" und "für einen intensiven und dauerhaften Publikumsverkehr geöffnet" nur eine entsprechende Zweckbestimmung dieser Räumlichkeiten verlangt hat, nicht aber, dass ein solcher intensiver Publikumsverkehr auch stattfinden muss. Der Einwand des FA, dies setze begrifflich eine tatsächliche entsprechende Nutzung voraus, überzeugt nicht. Es ist gerade Charakter einer Zweckbestimmung, auf ein Ziel gerichtet zu sein, dieses aber noch nicht unbedingt erreichen oder verwirklichen zu müssen. Die jeweils kurz darauf folgenden Formulierungen "in der/denen naturgemäß Publikumsverkehr stattfindet" sind nach dem Kontext eindeutig mit einem Rückschluss der Art zu erklären, dass Räumlichkeiten, in denen solch Publikumsverkehr tatsächlich stattfindet, auch eine entsprechende Zweckbestimmung aufweisen (dürften). Das zeigt sich insbesondere daran, dass das Urteil in BFHE 201, 269, BStBl II 2004, 43 darauf abstellt, ob die Räumlichkeit der damaligen Klägerin für Patientenbesuche "vorgesehen" war. Eine Einschränkung des zuvor Gesagten ist dem nicht zu entnehmen. Die Rechtsprechung hat auch in der Folgezeit an diesen Grundsätzen festgehalten (vgl. BFH-Urteil vom 15. Oktober 2014 VIII R 8/11, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2015, 914, unter II.1.e aa, m.w.N.).

14Von diesen Aussagen ist die Frage zu trennen, ob dann, wenn ein intensiver und dauerhafter Publikumsverkehr fehlt, regelmäßig auch ein Rückschluss auf eine entsprechende fehlende Zweckbestimmung zulässig ist und welche Anforderungen zu stellen sind, um eine derartige Mutmaßung zu widerlegen.

15c) Die Frage könnte aber im Revisionsverfahren nicht geklärt werden, weil das FG seine Entscheidung auf die zusätzliche, selbständige Überlegung gestützt hat, dass wegen der Eingliederung des Raums in den Wohnbereich jedenfalls die nach außen erkennbare Widmung für den Publikumsverkehr fehle.

16Das FG ist, insoweit im Einklang mit der Rechtsprechung des BFH, davon ausgegangen, dass es außerdem einer nach außen erkennbaren Widmung der Räumlichkeiten für den Publikumsverkehr bedürfe. Selbst im Falle einer Notfallpraxis hat es der BFH für schädlich gehalten, wenn ein Besucher erst einen dem Privatbereich zuzuordnenden Flur oder eine Diele durchqueren muss (Urteil vom 20. November 2003 IV R 3/02, BFHE 205, 46, BStBl II 2005, 203). Dies gilt erst recht für ein Büro, das dem äußerlichen Typus des häuslichen Arbeitszimmers entspricht (zu einer derartigen Konstellation BFH-Urteil vom 8. September 2016 III R 62/11, BFHE 255, 198, BStBl II 2017, 163, unter II.3.). Das FG hat eine derartig enge Verbindung zum Wohnbereich bejaht. Diese für sich genommen tragende Begründung hat der Kläger nicht mit Zulassungsrügen angegriffen. Auf die Frage des Publikumsverkehrs kam es trotz des breiten Raums, den das FG ihr gewidmet hat, für die Entscheidung im Ergebnis nicht mehr an.

172. Nicht zuletzt vor diesem Hintergrund ist die Revision auch nicht nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO wegen eines Verfahrensmangels (Verletzung der Sachaufklärungspflicht aus § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO) zuzulassen.

18a) Soweit der Kläger die Protokollführung beanstandet, rügt er in erster Linie den Verhandlungsstil. Die Beschwerde ist in diesem Punkte unzulässig, da ihr nicht zu entnehmen ist, welche konkreten Teile des Vortrags die Vorsitzende nicht wahrgenommen habe oder warum bestimmter Vortrag schon gar nicht möglich gewesen sei. Die Annahme, Sachaufklärung und Beweiserhebung seien deshalb unterblieben, ist spekulativ.

19b) Aus den unter II.1. dargestellten Gründen kam und kommt es auf die Frage, wie viel Kundenverkehr für einen "intensiven und dauerhaften Publikumsverkehr" erforderlich ist (was im Übrigen keine Frage der Sachaufklärung, sondern eine Rechtsfrage ist), auf den Beweiswert der Werbebroschüre aus dem Jahre 2009, auf die in der mündlichen Verhandlung verbliebenen Unklarheiten bezüglich bestimmter Kunden und damit auf die begehrte Schriftsatzfrist (wobei das FG nach eigenem Bekunden die Unklarheiten zu Gunsten des Klägers ausgewertet hat) und schließlich auch auf den Inhalt etwaiger Zeugenaussagen zur Intensität des Publikumsverkehrs nicht mehr an. All diese Punkte beziehen sich auf die Frage der Widmung des Raums für den Publikumsverkehr. Die Beschwerde ist insoweit ebenfalls unzulässig, da der Kläger die Entscheidungserheblichkeit der nach seiner Auffassung noch aufzuklärenden Punkte nicht dargelegt hat. Sie liegt auch nicht vor.

203. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.

214. Von einer weiteren Begründung sieht der Senat nach § 116 Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 2 FGO ab.