Ertragsteuerliche Behandlung der Vergütungsvorschüsse nach § 9 InsVV bei bilanzierenden Insolvenzverwaltern

Unter Beachtung des in § 252 Abs. 1 Nr. 4 Halbsatz 2 HGB geregelten Realisationsprinzips, welches auch bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG Anwendung findet (R 4.1 Abs. 4 Satz 2 EStR; BFH vom 10.09.1998, BStBl 1999 II, 21), sind so genannte „Vergütungsvorschüsse” nach § 9 der Insolvenzrechtlichen Vergütungsverordnung (InsVV) bei bilanzierenden Insolvenzverwaltern erfolgswirksam zu erfassen und nicht als Anzahlungen zu passivieren.

Die Gewinnrealisierung tritt regelmäßig in dem Zeitpunkt ein, in dem der Leistungsverpflichtete die von ihm geschuldete Erfüllungshandlung erbracht, d. h. seine Verpflichtung „wirtschaftlich erfüllt” hat und ihm die Forderung auf die Gegenleistung so gut wie sicher ist. Zu diesem Zeitpunkt ist der Schwebezustand des zugrunde liegenden Geschäfts beendet und der Gewinn aus dieser Leistungsbeziehung nach § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB realisiert (vgl. BFH vom 03.08.2005, BStBl 2006 II, 20 und vom 12.05.1993, BStBl 1993 II, 786, jeweils m. w. N; Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 5 Rn. 32).

Eine Dienstleistung ist „wirtschaftlich erfüllt”, wenn sie – abgesehen von unwesentlichen Nebenleistungen – erbracht worden ist (BFH vom 28.01.1960, BStBl 1960 III, 291, unter II. der Gründe; vom 14.10.1999, BStBl 2000 II, 25, jeweils m. w. N.). Dabei ist es ohne Bedeutung, ob am Bilanzstichtag die Rechnung bereits erteilt ist, die geltend gemachten Ansprüche noch abgerechnet werden müssen oder die Forderung erst nach dem Bilanzstichtag fällig wird (BFH vom 03.08.2005, BStBl 2006 II, 20, unter II. Nr. 2 der Gründe m. w. N.).

Nach § 9 Satz 1 InsVV kann der Insolvenzverwalter aus der Insolvenzmasse einen Vorschuss unter anderem auf seine Vergütung entnehmen, wenn das Insolvenzgericht zustimmt. Die Vergütung und der Auslagenersatz des Insolvenzverwalters knüpfen an die Geschäftsführung an. Damit entsteht der Anspruch bereits mit der Leistungserbringung. Die Festsetzung des Vergütungsvorschusses durch das Gericht hat – in Bezug auf die Entstehung des Anspruchs – lediglich deklaratorische Bedeutung. Die Entnahme eines Vorschusses auf die nach den Maßstäben der §§ 1 bis 3 InsVV verdiente Vergütung darf das Gericht grundsätzlich nicht verweigern (BGH vom 05.12.1991 – IX ZR 275/90, BGHZ 116 S. 233, 242 und vom 01.10.2002 – IX ZB 53/02, NJW 2003, 210).

Unabhängig davon, dass die Vergütung erst mit der tatsächlichen Beendigung der Tätigkeit fällig wird, erfolgt mit der Entnahme des Vorschusses eine Vorwegbefriedigung auf die bereits erbrachte Leistung (Uhlenbruck, Kommentar zur InsO, 12. Auflage, Stand 01.07.2002, Rn. 4), so dass der Verwalter die so entnommenen Beträge nicht im Rahmen einer später eintretenden Masseunzulänglichkeit zurückzuzahlen hat. Vorschüsse nach § 9 Satz 1 InsVV gelten nicht als Darlehen, sondern als mit der Erbringung der entsprechenden Arbeitsleistung erdient, so dass auch aus diesem Grund ein Rückforderungsanspruch entfällt (Haarmeyer/Wutzke/Förster, Rn. 32 zu § 1 InsVV).

Insofern unterscheiden sich die nach § 9 Satz 1 InsVV entnommenen Vergütungsvorschüsse von bloßen Abschlags- oder Vorschusszahlungen, die in dem Sinne als Vorleistungen eines Vertragsteils auf ein schwebendes Geschäft erbracht werden, als es sich um Vorauszahlungen auf eine noch zu erbringende Lieferung oder Leistung handelt (vgl. BFH vom 13.12.1979, BStBl 1980 II, 239, unter 2. der Gründe; vom 14.10.1999, BStBl 2000 II, 25, unter 2. der Gründe, m. w. N.). Dem Vergütungsvorschuss liegt eine bereits erbrachte Arbeitsleistung des Insolvenzverwalters zugrunde, so dass mit der Vorschussgewährung lediglich die Fälligkeit des bereits erdienten Anspruchs vorgezogen wird.

Mit Urteil vom 28.01.2016 hat sich das FG Düsseldorf der oben vertretenen Rechtsauffassung ausdrücklich angeschlossen (Az. 16 K 647/15 F). Die Revision ist unter dem Az. IV R 20/16 beim BFH anhängig.

Einsprüche, die sich auf das anhängige Verfahren beziehen, ruhen gem. § 363 Abs. 2 S. 2 AO.

Diese Verfügung ersetzt die Verfügung der OFD Rheinland vom 28.03.2011, S 2134-2010/0002-St14.

OFD Nordrhein-Westfalen v. 15.03.2017 - S 2133-2016/0008-St 143