Umsatzsteuerliche Behandlung des Sponsoring;
Überlassung von Werbemobilen

I. Sponsoring

Unter Sponsoring wird üblicherweise die Gewährung von Geld oder geldwerten Vorteilen durch Unternehmen zur Förderung von Personen, Gruppen und/oder Organisationen in sportlichen, kulturellen, kirchlichen, wissenschaftlichen, sozialen, ökologischen oder ähnlich bedeutsamen gesellschaftspolitischen Bereichen verstanden, mit der regelmäßig auch eigene unternehmensbezogene Ziele der Werbung oder Öffentlichkeitsarbeit verfolgt werden [1].

Zahlungen im Rahmen des Sponsorings sind Entgelt für eine steuerpflichtige Leistung des Zahlungsempfängers an den Sponsor, wenn nach dem jeweiligen Sponsoring-Vertrag konkrete Leistungen (z. B. Banden- oder Trikotwerbung, Anzeigen, Vorhalten von Werbedrucken, Lautsprecherdurchsagen, Überlassung von Eintrittskarten usw.) vereinbart sind. Derartige Werbeleistungen erbringt die steuerbegünstigte Körperschaft im Rahmen eines (steuerpflichtigen) wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs [2]. Sie unterliegen folglich dem allgemeinen Steuersatz [3].

Hinsichtlich der Überlassung von sog. VIP-Logen weise ich auf das BMF-Schreiben vom 28. November 2006 hin.

In den Fällen der Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und/oder kirchlicher Zwecke i. S. d. §§ 51 ff. AO wird beim Sponsor regelmäßig kein Betriebsausgabenabzug möglich sein. Macht dieser gleichwohl die gewährten Zuwendungen als Betriebsausgaben geltend, deutet dies darauf hin, dass der Zahlungsempfänger tatsächlich Leistungen erbracht hat, die über die in Abschn. 1.1 Abs. 23 UStAE genannten Fälle hinausgehen [4].

Kein Leistungsaustausch liegt vor, wenn der Zuwendungsempfänger und/oder der Sponsor auf Plakaten, in Veranstaltungshinweisen, in Ausstellungskatalogen, auf ihrer Internetseite oder in anderer Weise auf die Unterstützung des Sponsors lediglich hinweisen [5]. Solche Hinweise sind regelmäßig von geringer Intensität und haben den Charakter einer Danksagung außerhalb einer wirtschaftlichen Tätigkeit.

II. Überlassung von Werbemobilen

Werbemobile sind Fahrzeuge, die durch Werbeanzeigen von Unternehmen aus der Region finanziert werden und an deren Außenfläche die Werbeanzeigen angebracht sind. Im Zusammenhang mit der Bereitstellung solcher Fahrzeuge an soziale Institutionen, Sportvereine (nach § 51 ff. AO steuerbegünstigte Körperschaften) und Kommunen (im Folgenden: Einrichtungen) liegt eine Sach- oder Dienstleistung vor, auf die die Ausführungen zu Tz. I grundsätzlich entsprechend anzuwenden sind.

1. Fahrzeuglieferung durch die Werbefirma

1.1 Zeitpunkt der Lieferung

Die Werbefirma liefert das Fahrzeug mit der Übergabe an den Sportverein (Einrichtung). Bereits zu diesem Zeitpunkt erlangt die Einrichtung Verfügungsmacht an dem Fahrzeug. Denn der Vertrag kann während der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer nicht gekündigt werden und mit Ablauf der Nutzungsdauer erlangt die Einrichtung das bürgerlich-rechtliche Eigentum. Eine der Lieferung vorangehende sonstige Leistung (Fahrzeugüberlassung) liegt nicht vor .

Ob die Verfügungsmacht übertragen wird, richtet sich grundsätzlich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Einzelfalls. Eine Lieferung liegt auch vor, wenn der Übergang des bürgerlich-rechtlichen Eigentums zwar von einer weiteren Willenserklärung der Einrichtung abhängig ist, diese Erklärung aber zu erwarten ist, weil die Einrichtung in diesem Fall kein oder nur ein geringes Entgelt zu zahlen hat [6].

Die Lieferung erfolgt im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes, weil das Entgelt in der Werbeleistung besteht, die die Einrichtung mit dem werbewirksamen Einsatz des Fahrzeugs an die Werbefirma erbringt (§ 3 Abs. 12 UStG).

1.2 Bemessungsgrundlage, Entstehung der Steuer

Entgelt für die Lieferung ist der Wert der Werbeleistung der Einrichtung (§ 10 Abs. 2 UStG). Dieser ermittelt sich anhand des subjektiven Werts, den die Werbefirma der Leistung beimisst (Abschnitt 10.5 Abs. 1 UStAE). Dieser Wert umfasst alle Ausgaben, die die Werbefirma aufwendet, um die Gegenleistung zu erhalten . Die Bemessungsgrundlage ist somit der von ihr gezahlte Einkaufspreis für das Fahrzeug ohne die Kosten der Anbringung der Werbeanzeigen [7] . Die Umsatzsteuer für die Fahrzeuglieferung entsteht mit Übergabe des Fahrzeugs an die Einrichtung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG).

2. Werbeleistung der Einrichtung

2.1 Unternehmereigenschaft

Handelt es sich bei der Einrichtung um eine steuerbegünstigte Körperschaft, ist sie mit der Werbeleistung unternehmerisch tätig, weil durch die über mehrere Jahre zur Verfügung gestellte Werbemöglichkeit eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen erfolgt (§ 2 Abs. 1 UStG) .

Handelt es sich bei der Einrichtung um eine jPöR, ist sie nach geltender Verwaltungsauffassung nur Unternehmer, wenn sie im Rahmen eines Betriebes gewerblicher Art tätig wird (§ 2 Abs. 3 UStG). Dies ist nur der Fall, wenn sie an der Werbemaßnahme aktiv mitwirkt [8] und sich diese Tätigkeit innerhalb der Gesamtbetätigung der jPöR wirtschaftlich heraushebt sowie von einigem Gewicht ist. Für die Beurteilung der Umsatzgrenzen [9] ist der Wert des Fahrzeugs auf die Laufzeit des Vertrages zu verteilen; die jPöR erhält das Fahrzeug zwar zu Beginn des Vertrages, sie erbringt die Werbeleistung aber über die gesamte Laufzeit.

Ist die jPöR nach diesen Grundsätzen nicht unternehmerisch tätig, kann sie sich gleichwohl auf die neuere Rechtsprechung des BFH berufen, wonach jede nachhaltige, auf Einnahmeerzielung gerichtete Tätigkeit ohne hoheitlichen Charakter unternehmerisch ist [10]. Das Berufungsrecht kann die jPöR nur für ihr gesamtes Unternehmen einheitlich ausüben.

Die Werbeleistung erfolgt im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes, weil das Entgelt in der Lieferung des Fahrzeugs durch die Werbefirma besteht (§ 3 Abs. 12 UStG).

2.2 Bemessungsgrundlage, Steuersatz

Entgelt für die Leistung ist der gemeine Wert der Fahrzeuglieferung [11]. Es kann der von der Werbefirma gezahlte Einkaufspreis für das Fahrzeug zugrunde gelegt werden . Zahlt die Werbefirma zusätzlich eine Sonderprämie für vertraglich vereinbarte Sonderleistungen , ist diese zusätzliches Entgelt für die Werbeleistung der Einrichtung.

Die Werbeleistung der Einrichtung unterliegt grundsätzlich dem Regelsteuersatz. Der ermäßigte Steuersatz (§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG) findet nur Anwendung, wenn die Einrichtung eine steuerbegünstigte Körperschaft ist und nicht aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt, weil sie das Fahrzeug nur in dem für ihre eigenen steuerbegünstigten Zwecke notwendigen Umfang nutzt. In diesem Fall unterhält sie keinen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb [12] .

2.3 Entstehung der Steuer

Die Einrichtung erbringt die Werbeleistung erst mit ihrer Vollendung, also mit Ablauf des Vertrages. Sie erhält das Fahrzeug jedoch bereits zu Beginn des Vertrages. Dies führt bei der Versteuerung nach vereinbarten Entgelten zur sofortigen Anzahlungsbesteuerung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG). Versteuert die Einrichtung ihre Umsätze nach vereinnahmten Entgelten, entsteht die Umsatzsteuer durch die Vereinnahmung ebenfalls bei Vertragsbeginn und führt zur sofortigen Besteuerung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG).

2.4 Vorsteuerabzug

Die Einrichtung bezieht das Fahrzeug sowohl für ihre unternehmerische Tätigkeit (Werbeleistung) als auch für ihre nichtwirtschaftliche Tätigkeit im engeren Sinne (ideeller bzw. hoheitlicher Bereich). Ein Vorsteuerabzug kommt unter den weiteren Voraussetzungen des § 15 UStG in Betracht, wenn die Verwendung zu unternehmerischen Zwecken mindestens 10 % beträgt (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Die Einrichtung kann das Fahrzeug jedoch nur in Höhe der unternehmerischen Verwendung ihrem Unternehmen zuordnen und insoweit den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Für die Verwendung des Fahrzeugs für ideelle Vereinszwecke bzw. für hoheitliche Zwecke scheidet ein Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 UStG aus [13].

Für die Ermittlung eines Aufteilungsmaßstabs ist § 15 Abs. 4 UStG analog anzuwenden [14]. Die Einrichtung hat den abziehbaren Vorsteueranteil im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln. Als sachgerechter Aufteilungsmaßstab kommt hier ein (fiktiver) Umsatzschlüssel in Betracht. Dabei ist für die nichtunternehmerische Nutzung auf einen fiktiven jährlichen Mietpreis für ein Fahrzeug gleicher Art und Güte abzustellen. Für die unternehmerische Nutzung ist der (tatsächliche) Wert der Fahrzeuglieferung, verteilt auf die Nutzungsdauer, anteilig zugrunde zu legen. Aus Vereinfachungsgründen kann die Einrichtung auf Antrag aber auch die Aufteilung nach den Einnahmen aus dem unternehmerischen bzw. nichtunternehmerischen Bereich vornehmen [15].

Ändert sich in der Folgezeit der Umfang der unternehmerischen Nutzung, ist Abschn. 3.4 Abs. 2 UStAE zu beachten.

Für Leistungsbezüge vor dem 1. Januar 2013 ist es jedoch nicht zu beanstanden, wenn die Einrichtung – bei einer unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs von mindestens 10 % – die Vorsteuern vollständig in Abzug bringt und für die nicht unternehmerische Nutzung eine unentgeltliche Wertabgabe gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG versteuert [16].

2.5 Kleinunternehmerregelung

Wird die Einrichtung erst dadurch zum Unternehmer, dass sie die Werbeleistung erbringt, ist für die Frage der Kleinunternehmerregelung im Jahr der Aufnahme der Tätigkeit auf die Umsatzgrenze von 17.500,00 EUR abzustellen [17]. Überschreitet der Einkaufspreis des Fahrzeugs diese Grenze, hat die Einrichtung ihre Werbeleistung bei Vertragsbeginn der Regelbesteuerung zu unterwerfen. Liegen ihre Umsätze im Jahr der Leistungserbringung (Vertragsende) unter den Grenzen des § 19 UStG, ist die Umsatzsteuer aus der Besteuerung der Anzahlungen zu erstatten, wenn die Einrichtung über ihre Werbeleistung keine Rechnung mit offen ausgewiesener Umsatzsteuer ausgestellt hat [18]. Denn im für die Besteuerung maßgeblichen Zeitpunkt der Leistungserbringung ist die Einrichtung als Kleinunternehmer anzusehen .

3. Fahrzeugüberlassung als sonstige Leistung

Die Werbefirma erbringt mit der Nutzungsüberlassung eine sonstige Leistung an die Einrichtung. Die Einrichtung erbringt eine Werbeleistung an die Werbefirma. Es liegt ein tauschähnlicher Umsatz vor.

Bemessungsgrundlage für die Leistung der Werbefirma ist der von ihr gezahlte Einkaufspreis für das Fahrzeug in der Höhe, die dem Verhältnis der Vertragslaufzeit zur betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Fahrzeugs entspricht. Dieser Wert kann auch als Bemessungsgrundlage für die Leistung der Einrichtung zugrundegelegt werden.

Bei der Nutzungsüberlassung und der Werbeleistung handelt es sich um Dauerleistungen, deren wirtschaftlicher Gehalt dem Empfänger nicht erst bei Vollendung, sondern während der Vertragslaufzeit permanent zufließt. In diesem fortlaufenden Zufluss liegt eine Anzahlung, welche sowohl bei der Werbefirma, als auch ggf. bei der Einrichtung zu einer laufenden Besteuerung bereits vor Ausführung der Leistungen (Vertragsende) führt [19].

Im Übrigen gelten die Ausführungen zu Beispiel 1 entsprechend.

OFD Niedersachsen v. 30.03.2015 - S 7100 - 427 - St 172