Mitteilung der Besteuerungsgrundlagen

(Hinweise zum Anwendungserlass zur Abgabenordnung vom 2. Januar 2008 i. d. F. vom 2. Januar 2009) [1]

1. Berechtigung zur Akteneinsicht

Die Beteiligten (§§ 78, 359 AO) und deren Bevollmächtigte haben im Besteuerungsverfahren einschl. des außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens keinen Rechtsanspruch auf Akteneinsicht. Sie können jedoch beanspruchen, dass über ihren Antrag nach pflichtgemäßem Ermessen entschieden wird. [3] Eine rechtswidrige Verweigerung der Akteneinsicht stellt eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör dar. [4]

Der fehlende Anspruch auf Akteneinsicht im außergerichtlichen Besteuerungsverfahren und eine insoweit der Finanzverwaltung eingeräumte Ermessensausübung verstoßen nicht gegen verfassungsrechtliche Grundsätze. Ein Anspruch auf Akteneinsicht im steuerlichen Ermittlungsverfahren lässt sich auch nicht aus der Richtlinie 95/46/EG herleiten, die ihre Umsetzung in innerstaatliches Recht durch das BDSG und entsprechende landesrechtliche Datenschutzgesetze erfahren hat, weil sowohl die Richtlinie 95/46/EG als auch die nationalen Datenschutzgesetze den Vorrang einschränkender bereichsspezifischer Regelungen in Steuerangelegenheiten anerkennen. Die AO 1977 enthält eine in diesem Sinne abschließende Regelung für den Umgang mit den im Besteuerungsverfahren gespeicherten Daten. [5]

Bevollmächtigte haben kein eigenes Akteneinsichtsrecht. Sie können nur die Rechte der Beteiligten ausüben. [6]

Ist der die Akteneinsicht Begehrende Gesamtschuldner oder Mitgesellschafter einer Gesellschaft oder Gemeinschaft, sind seine Interessen auf Akteneinsicht und das Interesse der anderen Gesamtschuldner oder Mitgesellschafter gegeneinander abzuwägen. Grundsätzlich wird dem Antragsteller Akteneinsicht zu gewähren sein, wenn er die Akteneinsicht zur Rechtsverfolgung in einem Besteuerungsverfahren begehrt, es sei denn, gewichtige, das Interesse an Akteneinsicht bei weitem überwiegende Gründe geböten es, zum Schutze der anderen Beteiligten die Einsicht abzulehnen. [7]

Das Akteneinsichtsrecht von Zugezogenen (§§ 174 Abs. 5, 360 AO) hat dort seine Grenzen, wo die Interessen des Steuerpflichtigen bzw. des Einspruchsführers, die nichts mit dem Gegenstand der Hinzuziehung zu tun haben, durch die Akteneinsicht berührt werden können.

2. Ermessenserwägungen

2.1 Begehrt der Beteiligte Einsicht in „seine” Steuerakten, so ist Folgendes zu beachten:

2.1.1 Der Beteiligte muss ein berechtigtes Interesse an der Akteneinsicht haben. Sein Gesuch muss in einem unmittelbaren Zusammenhang mit dem Gegenstand des steuerlichen Verfahrens stehen. Ein anzuerkennender Grund ist auch der Beraterwechsel, wenn nur im Wege der Akteneinsicht Besteuerungsvorgänge nachvollzogen oder durch Fotokopie wichtiger Unterlagen (Belege, Dokumente, Urkunden) die Grundlagen für die Erfüllung steuerlicher Mitwirkungspflichten erfüllt werden können.

2.1.2 Das Steuergeheimnis schützt die Verhältnisse Dritter (Anzeigeerstatter, Gewährsperson usw.). Deshalb ist die Ablehnung eines Antrags auf Akteneinsicht und Auskunftserteilung zur Ermittlung des Anzeigeerstatters i. d. R. ermessensfehlerfrei, wenn anderenfalls das Steuergeheimnis verletzt würde. [8]

2.1.3 Die Gewährung von Akteneinsicht ist Ausfluss des Anhörungsrechts der Beteiligten (§ 91 Abs. 1 AO). Nach Abschluss des Verfahrens (z. B. durch Bestandskraft des Steuerbescheides) kann die Akteneinsicht daher im Einzelfall abzulehnen sein (Ermessensreduzierung auf Null), weil eine Anhörung nicht mehr in Betracht kommt. [9]

2.1.4 Akteneinsicht kann zu verwehren, sein, wenn eine Sachentscheidung nicht ergehen kann, weil der Einspruch unzulässig ist. [10]

2.1.5 Wirtschaftliche Interessen der Beteiligten, z. B. eine Überprüfung der Steuerakten nach Anhaltspunkten für etwaige Schadensersatzansprüche, begründen im Regelfall kein Akteneinsichtsrecht. [11]

2.1.6 Sind in den Akten Kontrollmitteilungen oder Hinweise (des Außenprüfers oder ggf. vertrauliche eines Dritten) bzgl. der (bei der nächsten Außenprüfung) zu überprüfenden Sachverhalte bzw. Unregelmäßigkeiten enthalten, ist zu prüfen, ob dem Beteiligten die Akteneinsicht nicht nach Entnahme der entsprechenden Unterlagen gewährt werden kann.

2.2 Im Übrigen müssen bei der Entscheidung über den Antrag auf Akteneinsicht die Interessen der Verwaltung an einem ordnungsgemäßen Geschäftsgang berücksichtigt und insoweit mit den Belangen des Beteiligten gegeneinander abgewogen werden. [12] Als besondere Verwaltungsinteressen, bei deren Vorliegen Akteneinsicht ermessensfehlerfrei versagt werden kann, können die Gründe, die § 29 VwVfG als Ablehnungsgründe aufzählt, entsprechend herangezogen werden. Danach ist keine Akteneinsicht zu gewähren

• in Entscheidungsentwürfe sowie Vorarbeiten zu Entscheidungen (Vermerke, Anweisungen, Kommentare, Fundstellen oder sonstige Aufzeichnungen der Bearbeiter)

  oder

• soweit durch die Akteneinsicht die ordnungsgemäße Erfüllung der Aufgaben der Behörde allgemein oder im Hinblick auf das konkret in Frage stehende Verfahren in unzumutbarer Weise beeinträchtigt, der Erfolg des Verfahrens gefährdet, eine in der Sache gebotene rasche Entscheidung unangemessen verzögert oder eine Information bzw. eine Informationsquelle rechtswidrig oder entgegen den Interessen des Finanzamts offenbart würde.

2.3 Andererseits sollte bei der Ermessensentscheidung, ob Akteneinsicht gewährt wird, im Interesse einer bürgerfreundlichen Verwaltung und zur Vermeidung von Rechtsstreitigkeiten nicht kleinlich verfahren werden. Hierbei ist nämlich zu bedenken, dass nach § 78 Abs. 1 FGO für das finanzgerichtliche Verfahren ein Anspruch auf Akteneinsicht besteht und es nicht sinnvoll ist, den Beteiligten allein wegen einer im Verwaltungsverfahren verweigerten Akteneinsicht zur Klageerhebung zu zwingen.

Insbesondere im Einspruchsverfahren ist wegen der Vorschrift des § 364 AO, wonach den Beteiligten – soweit noch nicht geschehen – auf Antrag oder von Amts wegen die Unterlagen der Besteuerung mitzuteilen sind, zu prüfen, ob diesem Informationsrecht nicht am besten durch eine Akteneinsicht Rechnung getragen werden kann. In diesem Verfahrensstadium ist in den Fällen, in denen mit einer sich anschließenden Klage zu rechnen ist, zu berücksichtigen, dass § 78 FGO den Beteiligten ein Einsichtsrecht in die Gerichtsakten gibt. [13] Daher wird es regelmäßig sinnvoll sein, zumindest Akteneinsicht in die Aktenteile zu gewähren, die im Klageverfahren dem Gericht vorgelegt werden müssen.

2.4 Bei Ablehnung der Akteneinsicht sind insbesondere die Ermessenserwägungen, die zur Ablehnung geführt haben, darzulegen. Geschieht dies nicht, besteht die Gefahr, dass das Finanzgericht die Entscheidung als ermessensfehlerhaft aufhebt und das Finanzamt verpflichtet, erneut über den Antrag zu entscheiden. Eine fehlende Begründung kann ggf. noch bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz eines finanzgerichtlichen Verfahrens ergänzt werden (§ 126 Abs. 2 i. V. m. § 126 Abs. 1 Nr. 2 AO; § 102 Satz 2 FGO).

3. Durchführung der Akteneinsicht

Zu der Frage, an welchem Ort dem Beteiligten bzw. seinem Bevollmächtigten im Verwaltungsverfahren in Steuersachen Akteneinsicht zu gewähren ist, enthält die AO – ebenso wie zur Akteneinsicht dem Grunde nach – keine Regelungen. Jedoch kann insoweit § 78 Abs. 1 Satz 1 FGO, wonach die Beteiligten die Gerichtsakte und die dem Gericht vorgelegten Akten einsehen können, sowie die hierzu ergangene Rechtsprechung des BVerfG und des BFH herangezogen werden. Die in § 78 FGO getroffene Regelung trägt dem Recht auf Gehör ausreichend Rechnung. [14]

Die Akteneinsicht erfolgt in der Finanzbehörde, die die Akten führt. Eine Zusendung der Akten ist abzulehnen. Das gilt auch bei großer Entfernung zwischen Ort des Finanzamts und Ort der begehrten Einsichtnahme, selbst wenn die theoretische Möglichkeit bestünde, die Akten an ein nahe gelegenes Finanzamt oder Amtsgericht zu versenden. Das dienstliche Interesse an einem geordneten Geschäftsgang (Vermeidung von Aktenverlusten, jederzeitige Verfügbarkeit der Akten und Wahrung des Steuergeheimnisses gegenüber Dritten) überwiegt i. d. R. das Interesse des Beteiligten oder seines Bevollmächtigten an der Ersparnis von Zeit und Kosten. [15]

Im Finanzamt hat die Akteneinsicht unter Aufsicht eines Bediensteten des Finanzamts zu erfolgen. Dem Beteiligten sind dabei nur die für den Einzelfall erheblichen Vorgänge vorzulegen. Unterlagen oder sonstige Hinweise, die über Verhältnisse anderer Personen Auskunft geben könnten, sowie nicht ausgewertetes Kontrollmaterial sind auszuheften. [16] Damit das Finanzamt diesen Erfordernissen nachkommen kann, sollte regelmäßig ein Termin für die Akteneinsicht vereinbart werden. Akteneinsicht ist grundsätzlich zu versagen, wenn der Beteiligte diese ohne vorherige Terminabsprache mit dem Finanzamt beantragt. Der Beteiligte muss dem Finanzamt eine angemessene Frist zur Sichtung der Akten einräumen, damit insbesondere die unbefugte Offenbarung von Verhältnissen eines anderen oder die Preisgabe von unausgewertetem Kontrollmaterial vermieden wird. [17] Hat der Beteiligte Einsicht genommen, ist dies aus Gründen der Beweissicherung aktenkundig zu machen.

Der Beteiligte kann auf seine Kosten Abschriften oder Kopien von den eingesehenen Akten machen.

4. Rechtsschutz

Wird die Akteneinsicht abgelehnt, so ist gegen den ablehnenden Verwaltungsakt der Einspruch gegeben. [18] Der gegenteiligen Auffassung des FG des Saarlandes [19] ist nicht zu folgen.

OFD Niedersachsen v. 21.12.2010 - S 0622 - 860 - St 141

Fundstelle(n):
AO-Kartei NI § 364 AO Karte 1 - 1710 -
IAAAD-60651