Zuckerrübenlieferrechte als abnutzbare immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens
Bezug:
Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder gilt Folgendes:
1 Allgemeines
Nach dem handelt es sich bei einem entgeltlich erworbenen, betriebsgebundenen Zuckerrübenlieferrecht um ein abnutzbares immaterielles Wirtschaftsgut. Im Streitfall wurde dessen Nutzungsdauer auf 15 Jahre geschätzt. Die Grundsätze dieser Rechtsprechung sind in allen noch offenen Steuerfällen sowohl für betriebsgebundene als auch für an den Aktienbesitz gebundene Zuckerrübenlieferrechte anzuwenden.
Nach der EU-VO 318/06 ist die Zuckermarktordnung bis zum befristet. Daher bestehen keine Bedenken, dieses Datum allgemein als Endzeitpunkt für die vorzunehmende AfA zu berücksichtigen. Eine längere Nutzungsdauer ergibt sich auch dann nicht, wenn der Zuckererzeuger den Zuckerrübenanbauern privatrechtlich den grundsätzlichen Fortbestand einer Liefermöglichkeit über den hinaus zusichert. Selbst wenn sich aufgrund einer solchen Zusicherung in der Zukunft ein selbstständig handelbares immaterielles Wirtschaftsgut entwickeln sollte, wäre es nicht als fortgeführtes altes, sondern als neues (privatrechtliches) Lieferrecht zu beurteilen.
2 Anwendungsgrundsätze
Die Grundsätze des o. g. BFH-Urteils sind zwingend erstmals ab dem Wirtschaftsjahr 2008/2009 (2009) anzuwenden. Für davor beginnende Wirtschaftsjahre ist bei den einzelnen Gewinnermittlungsarten Folgendes zu beachten:
2.1 Gewinnermittlung nach §§ 4 Abs. 1 oder 5 EStG
Die unter Berücksichtigung des Endzeitpunkts zu ermittelnde jährliche lineare AfA (Restbuchwert verteilt über Restnutzungsdauer; vgl. dazu H 7.4 – unterlassene oder überhöhte AfA – EStH) ist grundsätzlich erstmals in der nach Bekanntwerden des o. g. BFH-Urteils eingereichten Bilanz zu berücksichtigen. Bis zur Bekanntgabe des erstellte und beim Finanzamt eingereichte Bilanzen, in denen der Steuerpflichtige entsprechend der bisherigen Auffassung der Finanzverwaltung keine lineare AfA für entgeltlich erworbene Zuckerrübenlieferrechte berücksichtigt hat und auch nicht i. S. v. R 4.4 Abs. 1 Sätze 6 – 8 EStR berücksichtigen wollte, bleiben subjektiv richtig und müssen daher nicht berücksichtigt werden.
Hat der Steuerpflichtige durch Einlegung eines Rechtsbehelfs oder durch Dokumentation i. S. v. R 4.4 Abs. 1 Sätze 6 – 8 EStR für ein zurückliegendes Wirtschaftsjahr zu erkennen gegeben, dass er einen von der Auffassung der Finanzverwaltung abweichenden Bilanzansatz für richtig gehalten hat, so sind Bilanzberichtigungen für das zurückliegende Wirtschaftsjahr und die nachfolgenden Wirtschaftsjahre vorzunehmen. (Gewährung einer AfA für entgeltlich erworbene Zuckerrübenlieferrechte unter Berücksichtigung des Restbuchwerts und einer Restnutzungsdauer bis zum ). Dies gilt auch, wenn der Steuerpflichtige keine lineare AfA, sondern eine Teilwertabschreibung begehrt hat. § 4a Abs. 2 Nr. 1 EStG und R 4.4 Abs. 1 Satz 10 EStR sind zu beachten.
2.2 Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG
Bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG gelten die Grundsätze der Bilanzberichtigung nicht. Die unter Berücksichtigung des Endzeitpunkts zu ermittelnde jährliche lineare AfA (Restbuchwert verteilt über Restnutzungsdauer; vgl. dazu H 7.4 – unterlassene oder überhöhte AfA – EStH) ist erstmals ab dem Wirtschaftsjahr zu gewähren, bei denen beide Veranlagungen, denen die Gewinnermittlung zugrunde liegt, noch geändert werden können.
2.3 Gewinnermittlung nach § 13a EStG
Bei Gewinnermittlung nach § 13a EStG ist eine Gleichstellung mit der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG zu gewährleisten. Daher ist entsprechend der bisherigen Verwaltungsauffassung bis einschließlich Wirtschaftsjahr 2007/2008 AfA für entgeltlich erworbene Zuckerrübenlieferrechte nicht zu berücksichtigen. Ab dem Wirtschaftsjahr 2008/2009 ist die durch Verteilung des Restbuchwerts bis zum ermittelte jährliche AfA mit dem Ansatz des Grundbetrags abgegolten.
2.4 Vertrauensschutz für zurückliegende Wirtschaftsjahre
Sowohl in Fällen mit Gewinnermittlung nach §§ 4 Abs. 1 oder 5 EStG als auch in Fällen mit Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG ist es nicht zu beanstanden, wenn in Wirtschaftsjahren bis einschließlich 2007/2008 (2008) die bisherige Behandlung des Zuckerrübenlieferrechts als nicht abnutzbares Wirtschaftsgut beibehalten wird.
3 Teilwertabschreibung
Begehren Land- und Forstwirte mit Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG eine Teilwertabschreibung für ein entgeltlich erworbenes Zuckerrübenlieferrecht, so ist nunmehr zu beachten, dass es sich um ein abnutzbares Wirtschaftsgut handelt. Nach dem (BStBl. I S. 372) ist eine Teilwertabschreibung nur möglich, soweit nachgewiesen werden kann, dass der Wert der entgeltlich erworbenen Zuckerrübenlieferrechte am Bilanzstichtag unter deren Wert nach der Hälfte der Restlaufzeit gesunken ist.
Zusatz der OFD
Die Bilanzierungspraxis der Steuerpflichtigen bei den Zuckerrübenlieferrechten ist recht unterschiedlich. In einigen Fällen sind die Zuckerrübenlieferrechte separat in einer Bilanzposition (z. B. Zuckerrübenlieferrecht) ausgewiesen. In anderen Fällen sind die Zuckerrübenlieferrechte zusammen mit weiteren Wirtschaftsgütern (z. B. Anteile an einer Zuckerrübenfabrik) kumuliert in einer Bilanzposition dargestellt.
Im Übrigen wurden in der Vergangenheit Zuckerrübenlieferrechte zum Teil unentgeltlich zugeteilt. Später wurden sie von den landwirtschaftlichen Betrieben auch entgeltlich erworben.
Aus diesem Grunde muss vor Gewährung von AfA oder einer Teilwertabschreibung sichergestellt werden, dass die Zuckerrübenlieferrechte, für die AfA oder eine Teilwertabschreibung in Anspruch genommen wurde, entgeltlich erworben wurden. Bei zusammengefassten Bilanzpositionen (soweit erkennbar) ist zu prüfen, welcher Betrag tatsächlich auf die Zuckerrübenlieferrechte entfällt.
OFD Magdeburg v. - S 2230 - 152 - St 212
Fundstelle(n):
BAAAD-32840