Gründe

I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) sowie B als Käufer schlossen am 2. Oktober 1991 mit Dr. A als Verkäufer (V) einen notariell beurkundeten Kaufvertrag, wonach V den Käufern in Miteigentum zu je 1/2 ein bebautes Grundstück zum Kaufpreis von 3,3 Mio. DM zuzüglich Maklerprovision übereignen sollte. Zur Eigentumsumschreibung kam es jedoch nicht. Es wurde lediglich eine Auflassungsvormerkung zugunsten der Käufer eingetragen. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt —FA—) zog die Käufer für ihren jeweiligen Erwerb zur Grunderwerbsteuer heran und erteilte am 16. Februar 1992 eine Unbedenklichkeitsbescheinigung. Die Akten über den Steuervorgang sind vom FA nach zehn Jahren vernichtet worden. Auch dem Kläger liegt der Bescheid nicht mehr vor.

Mit Schreiben vom 11. April 2002 beantragte der Kläger, den gegen ihn ergangenen Grunderwerbsteuerbescheid aufzuheben und die Steuer zu erstatten. Die Käufer seien vom Vertrag zurückgetreten, da dem V die Vertragserfüllung durch nochmaligen Verkauf des Grundstücks an einen Dritten unmöglich geworden sei. Im Rahmen der Aufklärungsbemühungen des FA legte der Kläger zehn Monate später einen privatschriftlichen Aufhebungsvertrag vom 24. März 1993 vor, der allerdings nur vom Kläger und V unterschrieben war. Die Auflassungsvormerkung ist im März 2002 aufgrund einer Bewilligung beider Käufer vom Vormonat gelöscht worden.

Nach Ablehnung des Aufhebungsantrags durch Verfügung vom 11. März 2003 trug der Kläger im Einspruchsverfahren vor, beide Seiten seien ihren Pflichten aus dem Kaufvertrag nicht nachgekommen und hätten ein Rücktrittsrecht gehabt. Die Erteilung der Löschungsbewilligung habe sich verzögert, da man sich über die Rückabwicklung des Kaufvertrages —insbesondere über die Rückzahlung einer Anzahlung auf den Kaufpreis— nicht einig geworden sei. Der Einspruch blieb erfolglos.

Während des anschließenden Klageverfahrens trug der Kläger vor, der Kaufvertrag sei von Anfang an wegen Formmangels nichtig gewesen. Man habe einen Kaufpreis von 3 Mio. DM vereinbart, aber einen solchen von 3,3 Mio. DM beurkundet. Über die Differenz von 300 000 DM habe V eine angebliche Zahlung in dieser Höhe quittiert. Aus einem dazu vorgelegten Schriftwechsel zwischen den Vertragsparteien aus dem Jahr 1993 ergibt sich, dass man sich über die Nichtigkeit einig war.

Des Weiteren liegt ein Schreiben des B an V vom 15. April 1993 vor, mit dem B auch im Namen des Klägers die Rückzahlung einer am 13. Mai 1992 erfolgten Teilzahlung auf den Kaufpreis von 250 000 DM verlangt. Dazu erklärte der Kläger, er habe die Löschung der Auflassungsvormerkung erst bewilligt, nachdem V ihm einen Betrag von 80 000 DM zurückgezahlt habe. Mit diesem Betrag habe er sich begnügt, da V den Ersatz des Schadens geltend gemacht habe, der ihm dadurch entstanden sei, dass durch den nichtigen Kaufvertrag in Verbindung mit der Auflassungsvormerkung ein anderweitiger Grundstücksverkauf verhindert worden sei.

Auch die Klage blieb erfolglos. Das Finanzgericht (FG) zeigte sich zwar von der Existenz des betroffenen Grunderwerbsteuerbescheides überzeugt, meinte aber, ein Anspruch auf Aufhebung des Grunderwerbsteuerbescheides ergebe sich weder aus § 16 Abs. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) noch aus § 175 Abs. 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO). Ein Aufhebungsanspruch gemäß § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG entfalle, da nicht feststehe, dass der Kaufvertrag im März 1993 auch im Namen und mit Vollmacht des B aufgehoben worden sei. B habe den Vertrag nicht unterschrieben. Auch fehle jeder Hinweis darauf, dass der Kläger zugleich für B habe auftreten wollen. Zwar habe B das Schreiben vom 15. April 1993 auch namens des Klägers verfasst, daraus lasse sich jedoch nicht auf eine wechselseitige Bevollmächtigung schließen. Ein Aufhebungsanspruch nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG wegen bestehender und geltend gemachter Rücktrittsrechte entfalle ebenfalls. Die Tatsache, dass die Löschung der Auflassungsvormerkung erst 2002 bewilligt worden sei, zeige, dass keinem Vertragspartner bis dahin ein unbestrittenes Rücktrittsrecht zugestanden habe. Das gelte auch für das nunmehr behauptete Rücktrittsrecht des V nach § 323 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB). Der Kläger habe selbst vorgetragen, auch V sei seinen Verpflichtungen aus dem Kaufvertrag nicht nachgekommen. Auch das nachgeschobene Vorbringen, der Kaufvertrag sei von Anfang an nichtig gewesen, verhelfe der Klage nicht zum Erfolg, und zwar weder auf der Grundlage des § 16 Abs. 1 GrEStG noch auf der des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO. Zwar halte es dieses Vorbringen aufgrund der eingereichten Unterlagen für zutreffend; die Vertragspartner hätten jedoch das wirtschaftliche Ergebnis des Rechtsgeschäfts eintreten lassen, wie sich aus der Eintragung der Vormerkung und der Anzahlung auf den Kaufpreis ergebe. Die Anzahlung sei auch nicht vollständig zurückgezahlt worden. Nach dem Vortrag des Klägers habe V 45 000 DM zurückbehalten, ohne dass der Kläger einen konkreten „Gegenanspruch” habe darlegen können. Er habe zwar beantragt, V als Zeugen zu vernehmen; der Antrag habe aber auf einen Ausforschungsbeweis gezielt.

Mit der Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision macht der Kläger geltend, der Rechtssache komme grundsätzliche Bedeutung wegen der Frage zu, ob es der Rückgängigmachung eines Grundstückskaufvertrages entgegenstehe, dass die Vertragspartner sich im Hinblick auf die vom Grundstücksverkäufer behaupteten Schadensersatzansprüche und die sich hieraus ergebenden Differenzen lediglich über eine Teilrückzahlung der von den Grundstückskäufern geleisteten Kaufpreisanzahlung verständigt haben. Wegen dieser Rechtsfrage sei auch eine Revisionsentscheidung zur Fortbildung des Rechts und zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung erforderlich. Darüber hinaus rügt der Kläger verschiedene Verfahrensmängel. Die Schlussfolgerungen des FG ließen sich aus den festgestellten Tatsachen und Umständen nicht ableiten (§ 96 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Weder er, der Kläger, noch das FA hätten ein Rücktrittsrecht des V bestritten. Das FG habe zudem nicht darauf hingewiesen, es werde entscheidend darauf abstellen, dass das Rücktrittsrecht des V nicht unbestritten gewesen sei (§ 76 Abs. 2 FGO). Auch habe es das Recht auf Gehör verletzt, indem es dem Beweisantrag, V als Zeugen zu vernehmen, nicht entsprochen habe (Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes i.V.m. § 96 Abs. 2 FGO). Die Entscheidung sei überdies willkürlich, beruhe auf sachfremden Erwägungen und stelle eine Überraschungsentscheidung dar.

Das FA ist der Beschwerde entgegengetreten.

II. Die Beschwerde ist unbegründet.

1. Der vom Kläger aufgeworfenen Rechtsfrage kommt weder grundsätzliche Bedeutung zu, noch erfordert sie eine Entscheidung des Revisionsgerichts zur Fortbildung des Rechts oder zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung. Sie ist ohne weiteres dahin zu beantworten, dass geleistete (Teil-)Zahlungen auf den Grundstückskaufpreis auch im Wege einer Aufrechnung mit Gegenforderungen des Grundstücksverkäufers zurückgewährt werden können, sofern die Gegenforderungen tatsächlich bestehen und eine Aufrechnungslage (§ 387 BGB) gegeben ist. Ein Klärungsbedarf besteht insoweit nicht. Von den Vereinbarungen i.S. des § 16 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 1 GrEStG sowie dem Rückerwerb nach Maßgabe des Abs. 2 Nr. 1 der Vorschrift abgesehen —beides ist fristgebunden—, sind die Voraussetzungen der Rückgängigmachung eines Erwerbsvorgangs einer vergleichsweisen Regelung zwischen den Parteien des Grundstücksgeschäfts nicht zugänglich. Das gilt insbesondere für das Bestehen eines Rücktrittsrechts, das Vorliegen der Nichtigkeit des Erwerbsvorgangs oder auch das Bestehen aufrechenbarer Gegenforderungen des Grundstücksverkäufers, soweit es im Einzelfall für die Rückgängigmachung eines Erwerbsvorgangs darauf ankommt. Selbst wenn die Vertragsparteien das Vorliegen eines Rücktrittsrechts, von Nichtigkeitsgründen oder Gegenforderungen auf sich beruhen lassen und sich vergleichsweise einigen, ändert dies nichts daran, dass immer dann, wenn es auf die Voraussetzungen eines Rücktrittsrechts, der Nichtigkeit des Vertrages oder der geltend gemachten Gegenforderungen ankommt, deren Vorliegen feststehen muss. Ob sie dann tatsächlich gegeben sind, ist eine Frage des Einzelfalls.

2. Auch die Verfahrensrügen greifen nicht durch. Ein Verfahrensmangel stellt nur dann einen Grund für die Zulassung der Revision dar, wenn die Entscheidung auf ihm beruhen kann (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO). Die Abweisung der Klage durch das FG beruht aber auf der Annahme, die Existenz der geltend gemachten Gegenforderungen des V müsste nachgewiesen sein und dies sei nicht der Fall. Die gerügten Verfahrensmängel des Verstoßes gegen das Gesamtergebnis des Verfahrens (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO), der Verletzung der Hinweispflicht (§ 76 Abs. 2 FGO und —falls überhaupt in Betracht kommend— § 155 FGO i.V.m. § 139 Abs. 2 der Zivilprozessordnung —ZPO—) sowie der Verletzung des Rechts auf Gehör berühren jedoch diese Annahme nicht; folglich kann die Entscheidung des FG nicht auf ihnen beruhen.

a) Der vermisste Hinweis des FG hätte darüber unterrichten sollen, dass das Gericht von der Existenz eines Rücktrittsrechts des V nicht überzeugt sei. Die dieses Rücktrittsrecht des Verkäufers betreffenden Verfahrensrügen des Klägers können schon deshalb nicht zum Erfolg führen, weil es —wie das FG zutreffend erkannt hat— weder auf das Bestehen noch auf die Ausübung eines derartigen Rücktrittsrechts ankommt. Wie bereits aus dem Einleitungssatz der Entscheidungsgründe des finanzgerichtlichen Urteils hervorgeht, unterscheidet das FG zwischen einem früheren und einem späteren Sachvortrag des Klägers. Im weiteren Verlauf setzt es sich mit beiden Sachvorträgen auseinander, obwohl es von einem „Entweder-Oder” ausgeht und nicht offen gelassen hat, welchem Sachvortrag zu folgen sei, sondern ausdrücklich die Formnichtigkeit des Grundstückskaufvertrages gemäß § 125 i.V.m. § 117 Abs. 2 und § 313 (nunmehr § 311b Abs. 1) BGB bejaht hat. Damit sind die Ausführungen zu dem früheren Sachverhalt nicht mehr entscheidungserheblich. Bei einem nichtigen Vertrag stellt sich die Frage nach einem Rücktrittsrecht nicht. Ansprüche aus Vertragsverletzung können —von hier nicht vorliegenden Ausnahmen abgesehen (vgl. dazu MünchKomm-Einsele, 4. Aufl., § 125 Randnr. 48)— nicht bestehen. Denkbar wären lediglich Ansprüche aus culpa in contrahendo oder unerlaubter Handlung (MünchKomm-Roth, 4. Aufl., § 313 Randnr. 73, sowie MünchKomm-Einsele, 4. Aufl., § 125 Randr. 50).

b) Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung unterliegt ein infolge lediglich unvollständiger Beurkundung unwirksames (nichtiges) Rechtsgeschäft zunächst nach § 41 Abs. 1 AO der Steuer aus § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG, wenn die Beteiligten ihren Erklärungen gemäß auf die Erfüllung hinwirken. Der Steueranspruch erlischt aber, wenn die Beteiligten vom Vollzug des unwirksamen Rechtsgeschäfts Abstand nehmen und sich gegenseitig die etwa ausgetauschten Leistungen zurückgewähren (so Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 19. Juli 1989 II R 83/85, BFHE 158, 126, BStBl II 1989, 989). Solange dies nicht geschehen ist, lassen die Vertragspartner das bereits eingetretene Ergebnis ihres Rechtsgeschäfts i.S. des § 41 Abs. 1 AO bestehen und fehlt es sowohl an einer Rückgängigmachung i.S. des § 16 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG als auch an einem Ereignis mit steuerlicher Wirkung für die Vergangenheit i.S. des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO (BFH-Urteil vom 27. Januar 1982 II R 119/80, BFHE 135, 224, BStBl II 1982, 425, unter 2. und 3.).

Im Streitfall haben die Vertragspartner das wirtschaftliche Ergebnis ihres formunwirksamen Kaufvertrages zunächst i.S. des § 41 Abs. 1 Satz 1 AO eintreten lassen, indem der Verkäufer die Eintragung der Auflassungsvormerkung hingenommen hat und die Käufer eine Teilzahlung auf den Kaufpreis geleistet haben. Der Erwerbsvorgang ist nach den Grundsätzen der vorstehenden BFH-Entscheidungen erst dann rückgängig gemacht, wenn beides rückabgewickelt worden ist. Hinsichtlich der Vormerkung ist dies spätestens durch deren Löschung geschehen. Hinsichtlich der Rückgewähr der Teilzahlung von 250 000 DM auf den Kaufpreis ist dies nur dann geschehen, wenn dem Verkäufer eine aufrechenbare Gegenforderung mindestens in Höhe der Differenz zwischen der Teilzahlung und dem zurückgewährten Betrag zustand. Davon war das FG nicht überzeugt, ohne dabei einen der o.g. Verfahrensmängel begangen zu haben.

3. Dies gilt auch für die Rüge mangelnder Sachaufklärung durch Übergehen des Beweisantrags, den V als Zeugen zu vernehmen. Wird der Verstoß gegen Vorschriften des Prozessrechts gerügt, auf deren Beachtung die Beteiligten verzichten können, ist vorzutragen, dass der Verstoß in der Vorinstanz gerügt wurde oder weshalb den Beteiligten eine derartige Rüge nicht möglich war (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 120 Rz 67). Solch einen verzichtbaren Mangel i.S. des § 155 FGO i.V.m. § 295 ZPO stellt auch das Übergehen eines Beweisantrags dar (BFH-Beschluss vom 9. Februar 2005 X B 156/04, BFH/NV 2005, 907). Der Kläger trägt dazu lediglich vor, in der mündlichen Verhandlung vor dem FG gefragt zu haben, weshalb der Kläger nicht als Zeuge geladen worden sei, darauf jedoch ohne Antwort geblieben zu sein. Ob eine derartige Frage bereits als Rüge anzusehen wäre, kann auf sich beruhen. Die bloße Behauptung, den Verfahrensmangel gerügt zu haben, genügt jedenfalls nicht; die Rüge muss aus dem Sitzungsprotokoll oder dem angefochtenen Urteil ersichtlich sein (BFH-Urteil vom 14. September 1993 VIII R 84/90, BFHE 174, 233, BStBl II 1994, 764). Beides ist vorliegend nicht der Fall. Von sich aus —d.h. im Rahmen seiner Aufklärungspflicht nach § 76 Abs. 1 FGO— brauchte das FG keinen weiteren Beweis über die Voraussetzungen etwaiger Gegenforderungen des V zu erheben. Dies gilt erst recht, wenn der Vermerk des Prozessbevollmächtigten des Klägers dessen Aussage in der mündlichen Verhandlung vor dem FG zutreffend wiedergeben sollte, wonach er sich mit 80 000 DM begnügt habe, weil der Verkäufer angeschlagen gewirkt und er, der Kläger, befürchtet habe, nach einem möglichen Ableben des Käufers überhaupt nichts zu erhalten. Damit schiede die Einigung als Indiz für das Vorliegen geltend gemachter Gegenforderungen des V, das Anlass für weitere Nachforschungen hätte sein können, aus.

4. Die Frage, ob die Partner des Grundstückskaufvertrages beim Vertragsschluss von dessen Formnichtigkeit wussten und ob die Kenntnis von der Formnichtigkeit das Entstehen von Schadensersatzansprüchen hinderte, ist nicht aufgeworfen worden und bedarf daher keiner Erörterung.