Gründe

I.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine Steuerberatungsgesellschaft, ließ sich von ihrem Mandanten G einen zu dessen Gunsten vom Finanzgericht (FG) gegen das Finanzamt für Körperschaften festgesetzten Kostenerstattungsanspruch aus dem Verfahren wegen des Haftungsbescheids für Körperschaft- und Umsatzsteuerrückstände der Firma C in Höhe von ... € abtreten. G hatte der Klägerin in diesem Verfahren, das zur Aufhebung der wegen des Haftungsbescheids ergangenen Einspruchsentscheidung führte, Prozessvollmacht erteilt. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Zentralfinanzamt —FA—) erhielt von dieser Abtretung zunächst keine Kenntnis.

Am 13. November 2002 rechnete das Finanzamt für Körperschaften mit einem Teil der Haftungsschuld aus dem Haftungsbescheid in Höhe von ... € gegen den Kostenerstattungsanspruch auf. Die Aufrechnungserklärung war an die Klägerin adressiert und ging bei ihr im Laufe des Vormittags des 14. November 2002 ein. Das Schreiben des Finanzamts für Körperschaften war mit der Steuernummer der C versehen.

Am selben Tag erklärte die Klägerin dem FA ihrerseits die Aufrechnung mit dem abgetretenen Kostenerstattungsanspruch gegen eigene Steuerschulden. Diese Erklärung wurde nachmittags in den Briefkasten des FA eingeworfen.

Das FA ist der Ansicht, dass die Steuerschulden der Klägerin nicht durch die von ihr erklärte Aufrechnung erloschen seien, da der Kostenerstattungsanspruch zuvor bereits durch die Aufrechnung des Finanzamts für Körperschaften erloschen sei. Es hat darüber einen Abrechnungsbescheid nach § 218 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) erlassen. Das FG wies die hiergegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2006, 1217 veröffentlichten Gründen ab.

Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts. Die Aufrechnungserklärung des FA sei nicht hinreichend bestimmt gewesen. Die Erklärung sei an sie und nicht an G adressiert worden. Ein Vertretungszusatz, der deutlich gemacht hätte, dass die Aufrechnungserklärung für G bestimmt gewesen sei, habe gefehlt. Im Übrigen sei sie für die Empfangnahme der Aufrechnungserklärung nicht zuständig gewesen. Die Prozessvollmacht habe sich nicht auf die Empfangnahme außerprozessualer einseitiger Gestaltungserklärungen erstreckt.

Das FA hält die Entscheidung des FG für zutreffend.

II.

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Der Abrechnungsbescheid ist rechtmäßig. Der von der Klägerin zur Aufrechnung gestellte Kostenerstattungsanspruch war durch Aufrechnung des FA erloschen.

1. Das FG hat zutreffend geurteilt, dass die Voraussetzungen für eine Aufrechnung des FA nach § 226 Abs. 1 AO, § 387 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) vorlagen.

Schulden zwei Personen einander Leistungen, die ihrem Gegenstand nach gleichartig sind, so kann jeder Teil seine Forderung gegen die Forderung des anderen Teils aufrechnen, sobald er die ihm gebührende Leistung fordern und die ihm obliegende Leistung bewirken kann.

a) Aufgrund der von der Vorinstanz getroffenen Feststellungen, die für den Senat bindend sind (§ 118 Abs. 2 FGO), ist davon auszugehen, dass G ein Kostenerstattungsanspruch aus dem Klageverfahren betreffend den Haftungsbescheid für Körperschaftsteuer- und Umsatzsteuerrückstände der C in Höhe von ... € zustand und dass diesem Anspruch eine Steuerforderung (Haftungsschuld aus dem Haftungsbescheid) in mindestens gleicher Höhe gegenüberstand.

b) Zwar fehlte es im Zeitpunkt, zu dem die Aufrechnungserklärung des Finanzamts für Körperschaften der Klägerin als Prozessbevollmächtigte des G zuging, an der Gegenseitigkeit der Forderungen (§ 387 BGB), da G bereits zwei Tage zuvor den Kostenerstattungsanspruch an die Klägerin abgetreten hatte. Nach § 407 Abs. 1 BGB muss jedoch ein neuer Gläubiger eine Leistung sowie jedes Rechtsgeschäft, das nach der Abtretung zwischen dem Schuldner und dem bisherigen Gläubiger vorgenommen wird —auch die Aufrechnung zählt zu den in Ansehung der abgetretenen Forderung vorgenommenen Rechtsgeschäften (Palandt/Grüneberg, Bürgerliches Gesetzbuch, 66. Aufl., § 407 Rz 4)—, gegen sich gelten lassen, es sei denn, dass der Schuldner die Abtretung bei der Leistung oder der Vornahme des Rechtsgeschäfts kennt. Zum Zeitpunkt der Aufrechnung hatte das Finanzamt für Körperschaften keine Kenntnis von der Abtretung an die Klägerin.

c) Der Kostenerstattungsanspruch ist auch nicht durch die von der Klägerin ihrerseits mit dem Kostenerstattungsanspruch gegenüber dem FA erklärte Aufrechnung gegen Steuerforderungen des FA gegen die Klägerin erloschen. Als das Finanzamt für Körperschaften mit seinem Haftungsanspruch gegen den Kostenerstattungsanspruch aufrechnete, bestand dieser Anspruch noch, weil die Klägerin ihrerseits die Aufrechnung noch nicht erklärt hatte. Eine Willenserklärung —um eine solche handelt es sich bei der Aufrechnungserklärung—, die einem anderen gegenüber abzugeben ist, wird nämlich, wenn sie in dessen Abwesenheit abgegeben wird, erst in dem Zeitpunkt wirksam, in welchem sie ihm zugeht (§ 130 Abs. 1 Satz 1 BGB). Die Aufrechnungserklärung der Klägerin ist indes, worauf es ankommt, dem FA erst später zugegangen als die Aufrechnungserklärung des Finanzamts für Körperschaften der Klägerin.

d) Zu Recht ist das FG auch mit der ständigen Rechtsprechung des Senats davon ausgegangen, dass die Aufrechnung mit einem Steueranspruch gegen einen Kostenerstattungsanspruch des Steuerpflichtigen auch dann zulässig ist, wenn der Kostenerstattungsanspruch gerade aus dem finanzgerichtlichen Verfahren über die Rechtmäßigkeit des später zur Aufrechnung gestellten verbleibenden Steueranspruchs resultiert (vgl. Senatsbeschluss vom 30. Juli 1996 VII B 7/96, BFH/NV 1997, 93, 94), und dass einer diesbezüglichen Aufrechnung insbesondere nicht der Grundsatz von Treu und Glauben oder die Rechtsschutzgarantie entgegensteht.

2. Strittig ist allein, ob das Finanzamt für Körperschaften mit der Erklärung vom 13. November 2002, adressiert an die Klägerin und mit der Steuernummer der C versehen, eine wirksame Aufrechnungserklärung abgegeben hat und die Klägerin dazu befugt war, die Erklärung für G in Empfang zu nehmen.

a) Das FG hat zu Recht entschieden, dass das Finanzamt für Körperschaften mit seiner Erklärung vom 13. November 2002 wirksam mit der ihm zustehenden Steuerforderung aus dem Haftungsbescheid gegen den an die Klägerin abgetretenen Kostenerstattungsanspruch des G als Hauptforderung aufgerechnet hat.

Die Aufrechnungserklärung stellt die rechtsgeschäftliche Ausübung eines Gestaltungsrechts dar (Senatsurteil vom 2. April 1987 VII R 148/83, BFHE 149, 482, BStBl II 1987, 536). Für sie ist keine besondere Form vorgeschrieben. Sie kann mündlich, schriftlich oder durch schlüssige —dem Erklärungsempfänger erkennbare— Handlung erfolgen (Senatsurteil vom 3. November 1983 VII R 153/82, BFHE 140, 10, BStBl II 1984, 184; vgl. Klein/Rüsken, AO, 9. Aufl., § 226 Rz 62, jeweils m.w.N.). Da die Aufrechnungserklärung eine einseitige, empfangsbedürftige Willenserklärung ist, die ohne Zutun des Erklärungsempfängers rechtsgestaltend auf dessen Rechtsstellung einwirkt, muss sich der Wille zur Tilgung und Verrechnung allerdings klar und unzweideutig aus der Aufrechnungserklärung ergeben (Senatsurteile vom 6. Februar 1990 VII R 86/88, BFHE 160, 108, BStBl II 1990, 523, und vom 15. Oktober 1996 VII R 46/96, BFHE 181, 392, BStBl II 1997, 171). Sie ist jedoch einer Auslegung zugänglich, wobei nach den §§ 133, 157 BGB der wirkliche Wille des Erklärenden zu erforschen und nicht am buchstäblichen Sinn des Ausdrucks zu haften ist. Erklärter Wille ist das, was bei objektiver Würdigung für denjenigen erkennbar geworden ist, für den die Erklärung bestimmt ist (Palandt/Heinrichs, a.a.O., § 133 Rz 7). Dabei ist nicht nur die Erklärung selbst, sondern die objektive Bedeutung des Gesamtverhaltens des Erklärenden einschließlich der Nebenumstände in die Auslegung einzubeziehen (Palandt/Heinrichs, a.a.O., § 133 Rz 15).

Diese Rechtsgrundsätze hat das FG auf den Streitfall zutreffend angewandt. Die Aufrechnungserklärung des Finanzamts für Körperschaften lässt unter Berücksichtigung ihrer Begleitumstände, auf die das FG in der Vorentscheidung Bezug genommen hat, nur den Schluss zu, dass eine Aufrechnung mit der gegenüber G bestehenden Haftungsforderung erklärt werden sollte. Dies belegen insbesondere die Angaben zu Grund und Betrag der Forderung, nach denen die zur Aufrechnung gestellte Forderung als „Haftungsschuld aus dem Haftungsbescheid vom 17.12.1998, Umsatzsteuer 1989 bis 1992, fällig am 21.10.1999, ... €” korrekt und eindeutig bezeichnet worden ist. Ohne Bedeutung ist dabei, dass das Finanzamt für Körperschaften nach den Feststellungen des FG fälschlicherweise als Schuldnerin der Haftungsforderung die Klägerin bezeichnet hat und die Erklärung an die Klägerin ohne Vertretungszusatz adressiert worden ist. Aus den genauen Angaben zu Grund und Höhe der Forderung musste die Klägerin, die G in dem Haftungsprozess vertreten hatte, schließen, dass das Finanzamt für Körperschaften eine Aufrechnung nur mit dieser Forderung und folglich nur eine Aufrechnung gegenüber G gewollt haben konnte. Ein Fehlgreifen des Erklärenden in seiner Ausdrucksweise, wie es hier folglich vorliegt, ist diesem nicht nachteilig, wenn der wahre Sinn der Erklärung erkennbar und unzweideutig feststellbar ist.

Im Übrigen hat der erkennende Senat wiederholt ausgesprochen, dass die Auslegung einer Willenserklärung grundsätzlich dem FG als Tatsacheninstanz obliege. Der Bundesfinanzhof ist allerdings als Revisionsgericht nicht gehindert, die Auslegung des FG daraufhin zu überprüfen, ob gesetzliche Auslegungsregeln, die Denkgesetze und allgemeine Erfahrungssätze zutreffend angewandt worden sind (vgl. Senatsurteile vom 17. Februar 1988 VII R 91/85, BFH/NV 1988, 814, 815; vom 23. März 2000 VII R 12/99, BFH/NV 2000, 1263, 1264). Die vom FG gefundene Auslegung muss also möglich sein, braucht jedoch nicht zwingend zu sein. So liegt es hier.

b) Auch die Ansicht des FG, dass die der Klägerin erteilte Prozessvollmacht sie zur Empfangnahme der für G bestimmten Aufrechnungserklärung ermächtigt habe, ist zutreffend.

Aus dem vom Gesetz festgelegten Umfang der Prozessvollmacht (§§ 155 FGO, 81 der Zivilprozessordnung —ZPO—) ergibt sich, dass sie zu allen Prozesshandlungen im Verhältnis zu Gericht und Gegner ermächtigt, die den konkreten zwischen den in der Prozessvollmacht bezeichneten Beteiligten schwebenden Rechtsstreit betreffen (Urteil des Bundesgerichtshofs —BGH— vom 5. Oktober 1971 VI ZR 101/70, BGHZ 57, 105, Neue Juristische Wochenschrift —NJW— 1972, 52). Sie ermächtigt also zu allen Handlungen und Erklärungen, die dem Betriebe und der Beendigung des Rechtsstreits oder der Durchführung der Entscheidung dienen. Dabei kann eine Erklärung auch dann Prozesshandlung sein, wenn sie außerhalb des Prozesses abgegeben wird oder über diesen hinaus materiell-rechtliche Wirkungen hat —wie es bei einer Aufrechnungserklärung der Fall ist—, die Erklärung aber im Dienste der Rechtsverfolgung innerhalb des Prozessziels steht (BGH-Urteil vom 18. Dezember 2002 VIII ZR 72/02, NJW 2003, 963; Urteil des Bundesarbeitsgerichts vom 10. August 1977 5 AZR 394/76, Entscheidungssammlung zum Arbeitsrecht § 81 ZPO Nr. 1). Hat der Prozessbevollmächtigte mithin über den in § 81 ZPO wortwörtlich festgelegten Inhalt seiner Vollmacht hinaus die Befugnis, materiell-rechtliche Erklärungen abzugeben, so ist er in dem gleichen Umfang auch ermächtigt, solche Erklärungen des Prozessgegners entgegenzunehmen (BGH-Urteil in NJW 2003, 963).

Der gegenständliche Umfang einer Vollmacht bestimmt sich im Einzelfall nach den Besonderheiten des Falles und dem inneren Zusammenhang der abgegebenen oder entgegengenommenen Erklärung mit dem Gegenstand des Rechtsstreits (MünchKommZPO/von Mettenheim, 2. Aufl., § 81 Rz 9; Musielak, Die Aufrechnung des Beklagten im Zivilprozess, Juristische Schulung 1994, S. 817). Die Vollmacht reicht so weit, wie sich der Prozessbevollmächtigte bei vernünftiger, wirtschaftlicher Betrachtungsweise nach dem Streitstoff angesichts des Zwecks, der mit seiner Beauftragung verfolgt wird, zu einer Rechtshandlung im Interesse seines Auftrag- und Vollmachtgebers als ermächtigt ansehen darf (BGH-Beschluss vom 13. Juli 1993 III ZR 82/92, BGHR ZPO § 81 Abtretungsvereinbarung 1; Wurm, Zur materiellrechtlichen Reichweite einer Prozessvollmacht, Anwaltsblatt 1994, S. 480).

Die Ansicht des FG, die Abgabe der Aufrechnungserklärung gegenüber der Klägerin als Prozessbevollmächtigte des G sei noch von der ihr erteilten Vollmacht umfasst, ist danach nicht zu beanstanden.

Der Klägerin war Vollmacht für ein Klageverfahren wegen des gegen G ergangenen Haftungsbescheids für die Körperschaft- und Umsatzsteuerrückstände der C erteilt worden. Die Klägerin war also zu allen Rechtshandlungen ermächtigt, die geeignet waren, die Durchsetzung der Haftungsforderung gegen G abzuwenden. Sie ermächtigte die Klägerin insbesondere auch dazu, dieses Ziel dadurch zu verfolgen, dass sie die Aufrechnung mit einer Gegenforderung des G gegen die Haftungsforderung erklärte (vgl. schon Urteil des Reichsgerichts vom 18. Februar 1902III 424/01, RGZ 50, 426). Sie war des Weiteren ermächtigt, die Aufrechnung auch außerhalb des Streitverfahrens zu erklären (bzw. eine Aufrechnungserklärung entgegenzunehmen). Denn dass sich G in dem durch Erhebung einer Anfechtungsklage gegen den Haftungsbescheid eingeleiteten Verfahren später auf den Antrag einer isolierten Aufhebung der Einspruchsentscheidung beschränkt hat, ändert an dem eben bezeichneten Umfang der Vollmacht nichts. Sie ermächtigte die Klägerin auch weiterhin, Rechtshandlungen vorzunehmen, die G dem anhand der Prozessvollmacht erkennbaren materiell-rechtlichen Ziel näher brachten, von der Haftungsforderung frei zu werden. Ob die Klägerin die Aufrechnung des Finanzamts für Körperschaften auch mit einer anderen gegen G gerichteten Forderung hätte wirksam entgegennehmen und dadurch die Befriedigung derselben hätte bewirkt werden können, wenn diese andere Forderung nicht in einem inneren Zusammenhang mit dem Gegenstand des Rechtsstreits gestanden hätte, kann der erkennende Senat offenlassen. Denn im Streitfall steht die Haftungsforderung (Hauptforderung) in dem erforderlichen Zusammenhang mit dem geführten Rechtsstreit, weil die Vollmacht der Klägerin gerade zu deren Abwehr erteilt worden war.

In diesem Verständnis des Umfanges einer Prozessvollmacht sieht sich der erkennende Senat —wie bereits das FG— durch § 81 letzter Halbsatz ZPO bestärkt, der den Prozessbevollmächtigten zum Inkasso der Kostenerstattung ausdrücklich ermächtigt. Denn diese Regelung zeigt, dass der Gesetzgeber den Umfang der Prozessvollmacht über die zum bloßen Betreiben des Rechtsstreits erforderlichen oder zweckmäßigen Rechtshandlungen hinaus ausdehnen wollte.

An alledem ändert nichts, dass gemäß Art. 1 § 1 des Rechtsberatungsgesetzes (RBerG) die Besorgung fremder Rechtsangelegenheiten, einschließlich der Rechtsberatung und der Einziehung fremder oder zu Einziehungszwecken abgetretener Forderungen, geschäftsmäßig nur von Personen betrieben werden darf, denen dazu von der zuständigen Behörde die Erlaubnis erteilt ist. Nach Art. 1 § 5 Nr. 2 RBerG dürfen jedoch Steuerberater auch die rechtliche Bearbeitung von Angelegenheiten übernehmen, die mit den Aufgaben, mit denen sie beruflich befasst sind, in unmittelbarem Zusammenhang stehen und die ohne dies nicht sachgemäß erledigt werden können. Die Klägerin war hier mit der Interessenwahrnehmung des G beruflich befasst, so dass sie auch im Hinblick auf den Kostenerstattungsanspruch ihres Mandanten tätig werden konnte, da dies mit ihren Aufgaben als Steuerberaterin in unmittelbarem Zusammenhang steht.