Veräußerung von Gesellschaftsanteilen an eine dem Veräußerer nahe stehende Person als Gestaltungsmissbrauch; Verletzung des Rechts auf Gehör
Gesetze: AO § 42, FGO § 108, FGO § 115 Abs. 2, FGO § 96 Abs. 2
Instanzenzug:
Gründe
I. Die Beteiligten streiten darüber, welche steuerlichen Folgen dadurch ausgelöst werden, dass die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) Gesellschaftsanteile an ihre Gesellschafter veräußert hat.
Die Klägerin betrieb ursprünglich eine Werbeagentur. Im Jahr 1997 erweiterte sie ihre Tätigkeit um einen internetbezogenen Unternehmensbereich, der die Bezeichnung „D” trug.
Im Januar 1998 fanden erste Gespräche zwischen der Klägerin und einem Verlag (X-Verlag) darüber statt, ob und unter welchen Voraussetzungen der Geschäftsbereich „D” auf den X-Verlag übertragen werden könnte. Zum brachte die Klägerin den Unternehmensbereich „D” in die neu gegründete D-AG ein, deren sämtliche Aktien sie hielt. Zum veräußerte sie ihre Anteile an der D-AG zum Nominalwert von 1 000 DM je Aktie an ihre Gesellschafter und an diesen nahestehende Personen, wobei keiner der Erwerber Anteile von mehr als 25 % am Stammkapital der D-AG erhielt. Mit Wirkung zum veräußerten die Erwerber die Anteile an der D-AG zum Preis von 108 500 DM je Aktie an den X-Verlag.
Im Anschluss an eine Außenprüfung ging der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt —FA—) davon aus, dass der Wert des Bereichs „D” zum Zeitpunkt seiner Einbringung in die D-AG mit einem höheren als dem von der Klägerin veranschlagten Wert zu bemessen sei (Gewinnerhöhung um 390 000 DM) und dass ferner die Klägerin die Anteile an der D-AG zu einem unangemessen niedrigen Preis veräußert habe (Gewinnerhöhung um 3 113 700 DM). Auf dieser Basis erließ er Steuerbescheide für das Streitjahr. Die dagegen gerichtete Klage hat das Finanzgericht (FG) abgewiesen, ohne die Revision gegen sein Urteil zuzulassen.
Mit ihrer Nichtzulassungsbeschwerde macht die Klägerin geltend, dass die Revision nach § 115 Abs. 2 Nrn. 1, 2 und 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zuzulassen sei.
Das FA ist der Nichtzulassungsbeschwerde entgegengetreten.
II. Die Nichtzulassungsbeschwerde ist unbegründet. Die von der Klägerin geltend gemachten Gründe für eine Zulassung der Revision liegen, soweit sie in statthafter Form dargelegt (§ 116 Abs. 3 Satz 3 FGO) worden sind, nicht vor.
1. Die Klägerin rügt zunächst eine Verletzung ihres Rechts auf Gehör. Sie beanstandet insoweit, dass das FG seine Entscheidung maßgeblich auf den Gesichtspunkt des Gestaltungsmissbrauchs i.S. des § 42 der Abgabenordnung (AO) gestützt habe, den es erstmals in der mündlichen Verhandlung in das Verfahren eingeführt habe. Sie —die Klägerin— habe nicht ausreichend Gelegenheit erhalten, sich mit dieser Überlegung auseinanderzusetzen und auf sie zu erwidern. Damit hat die Klägerin den von ihr gerügten Verfahrensmangel jedoch nicht i.S. des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO dargelegt.
Denn auf das Recht auf Gehör kann nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) verzichtet werden (, BFH/NV 2007, 1171; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 115 Rz 101, m.w.N.). Von einem solchen Verzicht ist auszugehen, wenn der Beteiligte trotz gegebener Möglichkeit davon absieht, die Versagung des rechtlichen Gehörs in der ersten Instanz zu rügen (Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 96 FGO Rz 306). Zu diesem Zweck muss der Beteiligte, wenn er sich in der mündlichen Verhandlung mit einem bislang nicht angesprochenen Gesichtspunkt konfrontiert sieht und dazu nicht an Ort und Stelle in der ihm geboten erscheinenden Form Stellung nehmen kann, beantragen, die Verhandlung zu vertagen (vgl. Senatsurteil vom I R 163/74, BFHE 121, 286, BStBl II 1977, 348; BFH-Beschlüsse vom VII B 156/94, BFH/NV 1995, 903; vom VII B 93/06, BFH/NV 2007, 247). Die Klägerin hat indessen nicht vorgetragen, einen solchen Antrag gestellt zu haben. Die Beschwerdebegründung lässt damit die Möglichkeit offen, dass die Klägerin auf die nunmehr erhobenen Verfahrensrügen wirksam verzichtet hat. Mithin sind dort die Voraussetzungen einer als Verfahrensmangel zu berücksichtigenden Gehörsverletzung nicht dargelegt.
2. Sodann rügt die Klägerin, dass das FG ihrem Antrag auf Vernehmung des Zeugen Z nicht gefolgt sei. Dieser hätte unter anderem bestätigt, dass erst im zweiten Halbjahr 1998 —also zeitlich nach der Abtretung der Anteile an die Gesellschafter der Klägerin— diejenigen Umstände eingetreten seien, die eine Weiterveräußerung der Anteile an den X-Verlag ermöglicht hätten. Diese Rüge muss jedoch ebenfalls ohne Erfolg bleiben.
Denn bei der Frage nach dem Vorliegen eines Verfahrensfehlers ist auf die materiell-rechtliche Auffassung des FG abzustellen (BFH-Beschlüsse vom I B 46/06, BFH/NV 2007, 254; vom VIII B 104/06, BFH/NV 2007, 486). Diese ging im Streitfall dahin, dass die Veräußerung der Anteile an die Gesellschafter der Klägerin einen Gestaltungsmissbrauch i.S. des § 42 Abs. 1 Satz 1 AO darstelle. Dementsprechend hat das FG angenommen, dass diejenigen steuerlichen Folgen maßgeblich seien, die ohne die genannte Veräußerung eingetreten wären (§ 42 Abs. 1 Satz 2 AO). Es hat mithin für Zwecke der Steuerfestsetzung unterstellt, dass die Klägerin die ihr zunächst gehörenden Anteile unmittelbar an den X-Verlag veräußert hat, und hat auf dieser Basis den gesamten Gewinn aus allen vollzogenen Veräußerungsvorgängen der Klägerin zugerechnet. Bei einer solchen Vorgehensweise war indessen die unter Beweis gestellte Frage, welche wirtschaftlichen Ursachen zu der Erzielung des Gewinns beigetragen hatten und wann diese Ursachen erstmals entstanden waren, für die Entscheidung des Rechtsstreits unerheblich. Ein Beweis über unerhebliche Tatsachen muss indessen nicht erhoben werden (BFH-Beschlüsse vom XI B 158/05, BFH/NV 2007, 489; vom VI B 124/06, BFH/NV 2007, 956).
3. Aus demselben Grund gehen die Rügen der Klägerin, das FG sei von Amts wegen zu einer weiteren Sachaufklärung verpflichtet gewesen und habe sich auf eine unzulässige vorweggenommene Beweiswürdigung gestützt, im Ergebnis fehl. Auf weitere Ausführungen hierzu wird gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO verzichtet.
4. Die Rechtssache hat nicht die von der Klägerin geltend gemachte grundsätzliche Bedeutung.
a) Eine grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO ist gegeben, wenn die Entscheidung des konkreten Rechtsstreits von der Beantwortung einer Frage abhängt, die im Interesse der Allgemeinheit klärungsbedürftig ist. Ob diese Voraussetzung im Einzelfall vorliegt, ist im Rahmen der Entscheidung über eine Nichtzulassungsbeschwerde nur in Bezug auf die vom Beschwerdeführer als grundsätzlich bedeutsam bezeichneten Fragen zu prüfen.
b) In der Beschwerdebegründung sind als grundsätzlich bedeutsam die Fragen aufgeführt, „ob die Veräußerung von Aktien eines ausgegliederten Unternehmens an die Gesellschafter des Mutterunternehmens…vor der Weiterveräußerung eines nicht mehrheitlichen Teils der Geschäftsanteile an ein drittes Unternehmen einen Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts nach § 42 AO darstellt” und „ob ein wirtschaftlicher Grund für die Zwischenschaltung der Gesellschafter dann gegeben ist, wenn dadurch die Muttergesellschaft vor den wirtschaftlichen Risiken des ausgegliederten Geschäftsbereichs…geschützt wird”. Beide Fragen sind indessen in dieser Form nicht klärungsbedürftig.
Nach der Rechtsprechung des BFH kann die Veräußerung von Gesellschaftsanteilen an eine dem Veräußerer nahestehende Person missbräuchlich i.S. des § 42 Abs. 1 Satz 1 AO sein. Ein Missbrauch liegt nach dieser Rechtsprechung allerdings nur dann vor, wenn die Veräußerung allein dem Ziel dient, die Anteile für den Fall eines späteren Verkaufs an Dritte der steuerlichen Verstrickung zu entziehen (, BFH/NV 2005, 2161). Damit ist die Frage, ob und unter welchen Voraussetzungen ein Vorgang der hier in Rede stehenden Art § 42 AO unterfallen kann, hinreichend geklärt. Ebenso ist geklärt und daher nicht klärungsbedürftig, dass die demnach maßgeblichen Beweggründe für die Anteilsveräußerung nach Maßgabe der Umstände des Einzelfalls ermittelt werden müssen und dass bei Streit über diese Frage eine „schädliche” Motivation von der Finanzbehörde nachgewiesen werden muss (BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 2161, 2162). All das zieht auch die Klägerin nicht in Zweifel.
Sie wendet sich vielmehr im Kern gegen die Annahme des FG, dass im Streitfall von einer ausschließlich auf eine Steuerumgehung abzielenden Gestaltung auszugehen sei. Dieser Einwand richtet sich jedoch nur gegen die tatrichterliche Beurteilung des konkreten Einzelfalls, die im Rahmen der Entscheidung über eine Nichtzulassungsbeschwerde nicht überprüft werden kann (, BFH/NV 2007, 1173). Das gilt namentlich für die Würdigung des Streitfalls in tatsächlicher Hinsicht, auf die selbst keine Zulassung der Revision gestützt werden könnte, wenn die Erwägungen des FG gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze verstoßen würden. Schließlich kann eine grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache auch nicht allein daraus abgeleitet werden, dass es sich bei dem in § 42 Abs. 1 Satz 1 AO verwendeten Begriff „Missbrauch” um einen unbestimmten Rechtsbegriff handelt; der Hinweis der Klägerin, dass deshalb die Rechtslage „per se zweifelhaft” sei, geht an der Problematik der Voraussetzungen für eine Zulassung der Revision vorbei.
5. Die geltend gemachte Abweichung des angefochtenen Urteils von einer Entscheidung des , BFHE 178, 166, BStBl II 1995, 725) hat die Klägerin nicht i.S. des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO dargelegt. Ihre Ausführungen laufen insoweit letztlich nur darauf hinaus, dass der BFH in dem von ihm beurteilten Fall einen wirtschaftlichen Grund für die Übertragung von Gesellschaftsanteilen als vorliegend angesehen habe, während das FG im Streitfall das Vorliegen eines solchen Grundes verneint habe. Damit könnte sie jedoch allenfalls dartun, dass das FG die Anerkennung eines wirtschaftlichen Grundes —gemessen an der Entscheidung des BFH— von überzogenen Voraussetzungen abhängig gemacht habe. Die unrichtige Deutung oder Umsetzung einer Entscheidung des BFH, die auf diese Weise gerügt würde, rechtfertigt aber ebenfalls keine Zulassung der Revision (BFH-Beschlüsse vom IX B 209/05, BFH/NV 2007, 80; vom V B 57/06, BFH/NV 2007, 745; vom VI B 17/06, BFH/NV 2007, 950).
6. Schließlich trägt die Klägerin vor, das FG sei zu Unrecht davon ausgegangen, dass sämtliche Aktien der D-AG an den X-Verlag veräußert worden seien; tatsächlich habe der X-Verlag nur eine Beteiligung von 27 % an der D-AG erworben. Dieser Vortrag bezieht sich jedoch auf den Tatbestand des angefochtenen Urteils, dessen Unrichtigkeit nicht mit der Nichtzulassungsbeschwerde gerügt, sondern nur mit einem Antrag auf Tatbestandsberichtigung (§ 108 Abs. 1 FGO) geltend gemacht werden kann (BFH-Beschlüsse vom XI B 137/05, BFH/NV 2007, 452; vom III B 84/06, BFH/NV 2007, 1136). Einen solchen Antrag hat die Klägerin, soweit erkennbar, nicht gestellt.
Fundstelle(n):
BFH/NV 2007 S. 2314 Nr. 12
ZAAAC-60524