Fortführung der Nutzungswertbesteuerung bei denkmalgeschützten Wohnungen in der Land- und Forstwirtschaft nach § 13 Abs. 4 EStG
1. Zuordnung zum Betriebsvermögen
§ 13 Abs. 4 EStG ersetzt ab dem ohne zeitliche Beschränkung die Übergangsregelung des § 52 Abs. 15 EStG a.F., für die über den hinaus dem land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen zugeordneten Wohnungen in denkmalgeschützten Gebäuden oder Gebäudeteilen. Unter diese Vorschrift fallen insbesondere Wohnungen in Burgen, Schlössern oder Herrenhäusern, die nach landesrechtlichen Vorschriften Baudenkmaler sind und vom Betriebsleiter oder Altenteiler bewohnt werden. Nicht ausreichend ist regelmäßig, dass nur einzelne Gebäudeteile ein Baudenkmal darstellen.
Die Zuordnung einer Wohnung zum notwendigen Betriebsvermögen setzt voraus, dass die bei Betrieben gleicher Art übliche Größe und Ausgestaltung des Wohngebäudes nicht überschritten ist, § 13 Abs. 2 Nr. 2 EStG. Bei Wohnungen in Schlössern, Burgen und Herrenhäusern gilt die widerlegbare Vermutung, dass diese Voraussetzung nicht erfüllt ist.
Nach der Rechtsprechung ist bei einem Betrieb mit einer 100–150 ha umfassenden land- und forstwirtschaftlichen Fläche allenfalls eine Wohnfläche von 300–400 qm angemessen ( BStBl 2004 II S. 945). Bei größeren Wohnungen ist der Funktionszusammenhang mit dem Betrieb nicht mehr vorherrschend, sondern es stehen außerbetriebliche Belange im Vordergrund (z.B. Standes und Familienrepräsentation).
2. Der zur Wohnung gehörende Grund und Boden
Wie die Wohnung selbst, ist auch der wirtschaftlich zu für gehörende Grund und Boden dem notwendigen Betriebsvermögen zuzuordnen Hinsichtlich des Umfangs sind die Ausführungen in der Landwirtschaftskartei Fach 10 Karte 9 zu beachten.
Nach dem (BStBl 1973 II S. 10) kann auch ein Park mit der Wohnung in räumlichem Zusammenhang stehen. Hierbei ist entscheidend auf die Gestaltung des Grundstücks abzustellen. Wegen der Abgrenzungsfrage verweist der BFH auf die Rechtsprechung des RFH zu diesem Problemkreis. Dieser hat u.a. Folgendes entschieden.
Bei Villengrundstücken, Schlossern, Gütern und ähnlichen Grundstücken ist oftmals, anstatt eines Hausgartens, ein Park vorhanden. Geht der Park über den Umfang eines der Größe der Villa, des Schlosses oder des Gutes entsprechenden Hausgartens hinaus und dient er nicht mehr nur der Annehmlichkeit des Wohnens, sondern auch Erwerbszwecken, ist er diesen Nutzungen, d.h. landwirtschaftlichen (z.B. bei geringer Ertragsfähigkeit), gärtnerischen oder forstwirtschaftlichen. (z.B. der Waldpark eines Forstbetriebs), und nicht der Wohnnutzung zuzurechnen (vgl. BStBl 1930 S. 248). Bei der Beurteilung, ob eine Zubehörfläche zur Wohnung vorliegt, sind objektive (= Lage, äußere Erscheinung sowie Zweckbestimmung) und subjektive Umstände ausschlaggebend, z.B. ob sie nach dem Willen des Steuerpflichtigen den Genuss des Wohnens erhöhen (= Halten des Gartens um der Benutzung des Hauses willen) und unbequeme nahe Nachbarschaft fernhalten (= nichtöffentlicher Park) soll ( BStBl 1930 S. 298).
3. Ermittlung des Nutzungswerts
Soweit für Wohnungen in einem Baudenkmal auch über den VZ 1998 hinaus eine Nutzungswertbesteuerung gem. § 13 Abs. 2 Nr. 2 EStG durchzuführen ist, sind ab dem VZ 1999 folgende Grundsätze zu beachten:
Kann für die Wohnung eine Marktmiete nicht ermittelt werden (was üblicherweise der Fall sein wird), ist als Nutzungswert der Wohnung, die nach der II. Berechnungsverordnung ermittelte Kostenmiete anzusetzen, weil regelmäßig Vergleichsobjekte, die eine Herleitung der Marktmiete ermöglichen, nicht zur Verfügung stehen ( BStBl 1974 II S. 608.) Die Grundsätze des (BStBl 1998 II S. 386) gelten bei der Berechnung der Kostenmiete entsprechend.
Kann ausnahmsweise für die Wohnung eine Marktmiete nach Lage. Art, Ausstattung und Größe vergleichbarer Wohnungen ermittelt werden, so ist diese Marktmiete der Besteuerung zu Grunde zu legen. Eine Kürzung wegen besonderer Umstände, die den Wert beeinflussen, ist in diesem Fall nicht vorzunehmen, da die bedeutsamen Umstände (insbesondere des Umfeld der Wohnung) bei den Vergleichsobjekten entsprechend vorliegen.
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210
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