Steuerliche Beurteilung eines sog. Treuhandmodells
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Die obersten Finanzbehörden haben die Frage erörtert, wie das so genannte Treuhandmodell gewerbesteuerlich zu beurteilen ist.
Im Schrifttum wird das Treuhandmodell als Möglichkeit zur steuerneutralen Ausgliederung von Unternehmensteilen sowie als eine Gestaltungsalternative zur ertragsteuerlichen Organschaft angesehen, das den Vorteil habe, dass die einschränkenden Regelungen zur körperschaft- und gewerbesteuerlichen Organschaft nicht zu beachten seien.
1. Sachverhalt des Treuhandmodells
Das so genannte Treuhandmodell liegt zum Beispiel vor, wenn an einer gewerblich tätigen (GmbH & Co.) KG eine AG, GmbH oder GmbH & Co. KG („Muttergesellschaft”) als Komplementärin und eine Beteiligungs-GmbH, deren Anteile ausschließlich von der Muttergesellschaft gehalten werden, als Kommanditistin beteiligt ist. Darüber hinaus muss die Beteiligungs-GmbH bezüglich ihrer Kommanditbeteiligung Treuhänderin der Muttergesellschaft sein. Die Beteiligungs-GmbH ist zwar zivilrechtlich Gesellschafterin, im Innenverhältnis aber den Weisungen der Muttergesellschaft unterworfen und handelt bezüglich der Kommanditistenstellung ausschließlich auf deren Weisung und für deren Rechnung.
Schaubild:
Datei öffnen2. Einkommensteuerliche/körperschaftsteuerliche Beurteilung
Da die Muttergesellschaft nach den vertraglichen Vereinbarungen eine derartig beherrschende Stellung innehat, dass sie wirtschaftlich die mit der Verwaltung des Treuguts (Kommanditbeteiligung) verbundenen Rechte und Pflichten trägt, ist das Treuhandverhältnis auch steuerlich anzuerkennen (vgl. , BStBl 1994 II S. 615).
Aufgrund der Treuhandvereinbarung entfaltet nur die Muttergesellschaft Unternehmerinitiative und trägt nur sie das Unternehmerrisiko. Die Einkünfte aus dem Unternehmen der GmbH & Co. KG sind lediglich der Muttergesellschaft zuzurechnen. Gemäß § 179 Abs. 1 i. V. m. § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO ist dann keine gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung durchzuführen (vgl. , BStBl 1993 II S. 574).
3. Gewerbesteuerliche Beurteilung
§ 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG verlangt dem Objektsteuercharakter des Gewerbesteuergesetzes entsprechend für die sachliche Gewerbesteuerpflicht ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes. Personengesellschaften sind Gewerbebetrieb, wenn sie eine Tätigkeit i. S. d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ausüben (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG). Es kommt somit insoweit entscheidend auf die nach außen wirkende Organisation der Personengesellschaft an.
Danach ist im sog. Treuhandmodell aufgrund der tatsächlichen Gestaltung davon auszugehen, dass das gewerbliche Unternehmen im Sinne des Gewerbesteuergesetzes die Personengesellschaft ist. Für die gewerbesteuerliche Beurteilung ist unbeachtlich, wem welche Einkünfte in welcher Höhe einkommensteuerlich zuzurechnen sind.
Die Personengesellschaft ist als Inhaber des Handelsgeschäfts auch Steuerschuldner i. S. d. § 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG. Denn auf ihre Rechnung wird das Unternehmen im Außenverhältnis betrieben. Die dem Treuhandmodell zugrunde liegende Personengesellschaft ist somit als Gewerbebetrieb und eigener Steuergegenstand im Sinne des Gewerbesteuerrechts zu qualifizieren.
Aus der gewerbesteuerlichen Verselbständigung der Personengesellschaft ergeben sich unter anderem folgende Konsequenzen:
Auf der Ebene des Mitunternehmers – im Beispiel unter 1 der Komplementärin – finden die Kürzungs- und Hinzurechnungsregelungen der § 9 Nr. 2 und § 8 Nr. 8 GewStG Anwendung.
Nur für Zwecke der Gewerbesteuer ist eine „Steuerbilanz” für die Personengesellschaft zu erstellen (vgl. § 7 GewStG, § 60 Abs. 2 EStDV).
Noch nicht abschließend geklärt ist,
unter welchen Voraussetzungen bei Begründung des Treuhandmodells für gewerbesteuerliche Zwecke eine Buchwertfortführung des bisher bei der Muttergesellschaft bilanzierten Betriebsvermögens möglich ist (Anwendung § 6 Abs. 5 EStG, § 24 UmwStG?) sowie unter welchen Voraussetzungen Ergänzungsbilanzen nur für Zwecke der Gewerbesteuer zu bilden und fortzuschreiben sind,
ob nur für Zwecke der Gewerbesteuer Sonderbilanzen zu bilden sind und
ob ein vor Begründung des Treuhandmodells aufgelaufener Verlustvortrag der Muttergesellschaft nach § 10a GewStG nach Begründung des Modells noch abziehbar ist (Unternehmensidentität).
Die OFD bittet deswegen, bei Auftreten eines nicht unter die Übergangsregelung (Nr. 4) fallenden Treuhandmodells nach Eingang der Steuererklärungen für den ersten Veranlagungszeitraum unter Vorlage der Steuerakten zu berichten.
4. Übergangsregelung
Alle einschlägigen Steuerfälle, die vor dem bekannt waren (Beurteilung im Rahmen einer verbindlichen Auskunft, durch die Betriebsprüfung oder im Veranlagungsverfahren) und in denen die dem Treuhandmodell zu Grunde liegende Personengesellschaft vom Finanzamt gewerbesteuerlich als bloße Betriebsstätte der Muttergesellschaft angesehen wurde, sind auf Antrag weiter in gleicher Weise zu behandeln (Bestandsschutz). Neugründungen oder Ausgliederungen, die nach dem vorgenommen worden sind bzw. werden, fallen dagegen nicht unter den Bestandsschutz.
OFD Chemnitz v. - G
1400 - 14/6 - St
21
Fundstelle(n):
GAAAB-58978