Kein Klärungsbedarf hinsichtlich der Frage, ob die Beseitigung des Rechtsscheins eines Verwaltungsakts erforderlich ist; Aufhebung eines Steuerbescheids der DDR
Gesetze: FGO § 115 Abs. 2 Nr. 1; EinigVtr Art. 19
Instanzenzug: FG des Landes Brandenburg Urteil vom 3 K 185/02
Gründe
I. Die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) sind Rechtsnachfolger ihrer Mutter (Rechtsvorgängerin). Diese war Eigentümerin eines Grundstücks in X in der ehemaligen DDR. Mit Beschluss des Kreisgerichts Z vom wurde die Zwangsversteigerung des Grundstücks wegen eines vollstreckbaren Steuerbescheids des Rates des Kreises Z vom und eines daraus folgenden Steueranspruchs in Höhe von 7 000 M (Ost) angeordnet. Bei der Zwangsversteigerung erhielt der Rat der Stadt X den Zuschlag und wurde später im Grundbuch als Eigentümer des Grundstücks eingetragen. Der von den Klägern verfolgte Anspruch auf Rückübertragung des Grundstücks wurde 1999 vom Amt zur Regelung offener Vermögensfragen mit der Begründung abgelehnt, dass das Eigentum am Grundstück infolge einer gerichtlichen Zwangsversteigerung übergegangen und es nicht ersichtlich sei, dass die Zwangsversteigerung aus anderen als den gesetzlich zulässigen Gründen betrieben worden sein könnte; insoweit ist ein Rechtsstreit beim Verwaltungsgericht anhängig. In einem beim Finanzgericht (FG) anhängigen Klageverfahren YYY, in dem die Kläger die Feststellung der Nichtigkeit des vollstreckbaren Steuerbescheids des Rates des Kreises Z vom begehren, hat das FG das Ruhen des Verfahrens bis zum Abschluss des Verfahrens der Kläger vor dem Amt zur Regelung offener Vermögensfragen angeordnet.
Im Streitfall begehren die Kläger die Aufhebung des Steuerbescheids vom gemäß Art. 19 des Vertrags zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Deutschen Demokratischen Republik über die Herstellung der Einheit Deutschlands (EinigVtr) vom (BGBl II 1990, 889). Ihren entsprechenden Antrag lehnte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt —FA—) ab; der Einspruch der Kläger blieb erfolglos. Die hiergegen erhobene Klage wurde abgewiesen. Das FG urteilte, dass Art. 19 Satz 2 EinigVtr voraussetze, dass der aufzuhebende Verwaltungsakt wirksam sei, was wiederum zur Voraussetzung habe, dass er erlassen und bekannt gegeben worden sei. Hieran fehle es aber im Streitfall. Sowohl nach dem Vorbringen der Kläger als auch nach dem Akteninhalt und dem Ergebnis durchgeführter Ermittlungen könne nicht davon ausgegangen werden, dass ein Steuerbescheid vom überhaupt erlassen worden sei. Selbst wenn der Steuerbescheid erlassen worden sein sollte, wäre er nicht wirksam bekannt gegeben worden. Eine Aufhebung dieses Steuerbescheids komme auch nicht in Betracht, soweit er im Beschluss des Kreisgerichts über die Zwangsversteigerung erwähnt worden und dadurch möglicherweise der Rechtsschein eines Steuerbescheids begründet worden sei, da Art. 19 EinigVtr nicht die Aufhebung unwirksamer Schein-Verwaltungsakte ermögliche.
Hiergegen richtet sich die Nichtzulassungsbeschwerde der Kläger, welche sie auf die Zulassungsgründe der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache, der Fortbildung des Rechts und der Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung —hier wegen Divergenz— sowie des Verfahrensmangels (§ 115 Abs. 2 Nr. 1, 2 und 3 der Finanzgerichtsordnung —FGO—) stützen.
II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Die geltend gemachten Zulassungsgründe sind z.T. nicht schlüssig dargelegt, wie es § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO erfordert, liegen aber jedenfalls nicht vor.
1. Verfahrensmängel i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO sind nicht schlüssig dargelegt.
Soweit die Beschwerde in der Begründung des FG-Urteils einen Zirkelschluss und damit einen Verstoß gegen die Denkgesetze meint erkennen zu können, legt sie keinen Verfahrensfehler dar (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung 5. Aufl., § 115 Rz. 83), sondern macht eine ihrer Ansicht nach nicht vertretbare Tatsachenwürdigung bzw. falsche rechtliche Folgerungen des FG geltend. Darüber hinaus liegt der angebliche Zirkelschluss des FG auch ersichtlich nicht vor. Es trifft nicht zu, dass das FG mit dem Fehlen eines wirksamen Verwaltungsakts seine weiterhin bestehende Wirksamkeit begründet hat. Das FG hat lediglich die Ansicht vertreten, einen Steuerbescheid der DDR, der seiner Ansicht nach nicht einmal erlassen worden ist, nicht nach Art. 19 Satz 2 EinigVtr aufheben zu können. Wenn es am Anfang der Entscheidungsgründe des angefochtenen Urteils heißt: „Der angefochtene Bescheid ist im Ergebnis rechtmäßig und verletzt nicht die Rechte der Kläger”, so bezieht sich dieser Satz ersichtlich allein auf den Ablehnungsbescheid des FA vom , dessen Rechtmäßigkeit das FG gemäß § 101 FGO zu prüfen hatte. Der behauptete Zirkelschluss liegt auch nicht insoweit vor, als das FA in seinem Ablehnungsbescheid vom und der dazugehörigen Einspruchsentscheidung vom offenbar von einem wirksamen Steuerbescheid vom ausgegangen ist, denn das FG hatte nicht die Begründung des angefochtenen Bescheids des FA zu überprüfen, sondern hatte —was es nach dem bereits zitierten Satz der Entscheidungsgründe auch getan hat— lediglich zu prüfen, ob der Ablehnungsbescheid des FA vom „im Ergebnis”, d.h. hinsichtlich der Ablehnung, den Steuerbescheid vom aufzuheben, rechtmäßig war. Da Gegenstand dieses Ablehnungsbescheids allein die beantragte Aufhebung des Steuerbescheids vom war, konnte es für die Entscheidung des FG auch nicht darauf ankommen, ob das FA —wie es die Beschwerde behauptet— den Rechtsgrund für die Steuerschuld der Rechtsvorgängerin nunmehr in einem „Vereinigten Bescheid vom ” sieht.
Soweit die Beschwerde meint, dass das FG jedenfalls den möglichen Rechtsschein eines Steuerbescheids durch dessen Aufhebung hätte beseitigen müssen, bezeichnet sie keinen Verfahrensfehler, sondern wendet sich gegen die materielle Richtigkeit der Entscheidung des FG, was jedoch nicht zur Zulassung der Revision führen kann, weil damit kein Zulassungsgrund gemäß § 115 Abs. 2 FGO dargetan wird (vgl. , BFH/NV 2002, 1476, m.w.N.).
Soweit die Beschwerde rügt, dass das FG das vorliegende Klageverfahren nicht mit dem Verfahren YYY verbunden habe, findet sich weder der entsprechende angeblich in der mündlichen Verhandlung gestellte Antrag der Kläger im Sitzungsprotokoll vom , noch ein ablehnender Beschluss des FG. Im Übrigen können Beschlüsse über die Verbindung und Trennung von Verfahren nach § 128 Abs. 2 FGO nicht mit der Beschwerde angefochten werden und unterliegen daher nicht der Beurteilung der Revision (§ 124 Abs. 2 FGO), weshalb eine Nichtzulassungsbeschwerde auf einen angeblich fehlerhaften Verbindungs- bzw. Trennungsbeschluss nicht gestützt werden kann.
2. Grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO ist einer Rechtsfrage beizumessen, wenn ihre Beantwortung in dem angestrebten Revisionsverfahren aus Gründen der Rechtssicherheit, der Rechtseinheitlichkeit und/oder Rechtsentwicklung im allgemeinen Interesse liegt. Dabei muss es sich um eine Frage handeln, die klärungsbedürftig und im konkreten Streitfall auch klärungsfähig ist (vgl. , BFHE 198, 316, BStBl II 2002, 581, m.w.N.). Das Vorliegen dieser Zulassungsvoraussetzungen muss der Beschwerdeführer innerhalb der Begründungsfrist schlüssig und substantiiert darlegen (§ 116 Abs. 3 Satz 1 und 3 FGO). Dazu ist es erforderlich, dass der Beschwerdeführer eine konkrete Rechtsfrage formuliert und substantiiert auf ihre Klärungsbedürftigkeit, ihre über den Einzelfall hinausgehende Bedeutung sowie darauf eingeht, weshalb von der Beantwortung der Rechtsfrage die Entscheidung über die Rechtssache abhängt (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Beschlüsse vom II B 5/95, BFH/NV 1996, 141, m.w.N.; vom V B 23/00, BFH/NV 2000, 1148; Senatsbeschluss vom VII B 178/02, BFH/NV 2003, 214).
Hieran fehlt es im Streitfall. Wenn die Beschwerde es als klärungsbedürftig bezeichnet, ob die Rechtsgrundsätze über den Anscheinsbeweis, den Rechtsschein und die objektive Beweislast im Antragsverfahren nach Art. 19 Satz 2 EinigVtr Anwendung finden, so wendet sie sich —wenn auch gekleidet in eine allgemein gehaltene Frage— gegen die Entscheidung des FG, wonach ein wirksamer Steuerbescheid vom gar nicht erlassen worden und auch nicht der Rechtsschein eines Steuerbescheids nach Art. 19 Satz 2 EinigVtr aufzuheben sei, und wendet sich wiederum nur gegen die materielle Richtigkeit des FG-Urteils, womit jedoch —wie bereits ausgeführt— ein Grund für die Zulassung der Revision nicht dargelegt werden kann.
Im Übrigen sind die für den Streitfall maßgeblichen Rechtsfragen nicht klärungsbedürftig, da sie durch die Rechtsprechung des BFH geklärt sind bzw. sich nur so beantworten lassen, wie es das FG getan hat.
Nach der Rechtsprechung des BFH setzt Art. 19 Satz 2 EinigVtr voraus, dass die Verwaltungsentscheidung, deren Aufhebung begehrt wird, wirksam ist. Wie das FG zutreffend ausgeführt hat, muss ein Verwaltungsakt erlassen und dem Betroffenen bekannt gegeben worden sein, um wirksam zu sein. Wenn das FG im Streitfall gemeint hat, dass es sich nicht feststellen lasse, ob der Steuerbescheid vom überhaupt erlassen worden sei, so handelt es sich um die Würdigung der festgestellten Tatsachen im vorliegenden Einzelfall; eine grundsätzliche Bedeutung kommt dieser Frage nicht zu. Auch die Frage, zu wessen Lasten die hinsichtlich des Erlasses des Steuerbescheids vom bestehenden Zweifel gehen, konnte nur in der Weise beantwortet werden, wie es das FG getan hat. Die Feststellungslast für das Vorliegen der Voraussetzungen einer Norm trifft grundsätzlich diejenige Prozesspartei, welche ihr Prozessbegehren auf die betreffende Norm stützt (Gräber/von Groll, a.a.O., § 96 Rz. 23). Deshalb ist es zwar zutreffend, dass —wie es die Beschwerde unter Berufung auf entsprechende Rechtsprechung ausführt— das FA die Feststellungslast für seine Berechtigung, Steuern zu erheben, und damit für die Frage trifft, ob ein wirksamer Steuerbescheid erlassen worden ist. Im Streitfall geht es aber nicht um den Anspruch des FA, Steuern zu erheben, sondern um einen geltend gemachten Anspruch der Kläger auf Aufhebung eines Verwaltungsakts gemäß Art. 19 Satz 2 EinigVtr. Da dieser Anspruch —wie ausgeführt— voraussetzt, dass ein wirksamer Verwaltungsakt der DDR vorliegt, musste im Streitfall die Unaufklärbarkeit dieser Anspruchsvoraussetzung zu Lasten der Kläger gehen.
Auch hinsichtlich der Frage, ob im Streitfall der Rechtsschein eines Steuerbescheids vom zu beseitigen war, begründet die Beschwerde lediglich ihre Ansicht, weshalb sie die Entscheidung des FG für falsch hält, formuliert aber keine abstrakte, grundsätzlich klärungsbedürftige Rechtsfrage. Diesem Darlegungserfordernis wird die Beschwerde auch nicht gerecht, indem sie Entscheidungen des BFH aufführt, in denen es für erforderlich gehalten wurde, den Rechtsschein eines unwirksamen Verwaltungsakts zu beseitigen. Ob die Beseitigung eines solchen Rechtsscheins erforderlich ist oder nicht, ist —wie die von der Beschwerde aufgezeigten Entscheidungen deutlich machen— eine Frage des Einzelfalls; die Beschwerde zeigt nicht auf, weshalb dieser Frage grundsätzliche Bedeutung zukommt. Dass es —wie es die Beschwerde evtl. meint— im Rahmen eines Aufhebungsverfahrens gemäß Art. 19 Satz 2 EinigVtr erforderlich ist, auch den bloßen Rechtsschein eines Verwaltungsakts, der tatsächlich aber gar nicht erlassen wurde, zu beseitigen, lässt sich weder in dieser Allgemeinheit noch für den Streitfall bejahen. Es ist nach dem Beschwerdevorbringen nicht erkennbar, weshalb es für das eigentliche Begehren der Kläger, die Zwangsversteigerung des Grundstücks als rechtsstaatswidrige Enteignung der Rechtsvorgängerin zu erklären und die Rückübertragung des Grundstücks beanspruchen zu können, einen Unterschied macht, ob der Steuerbescheid vom , auf dem die Anordnung der Zwangsversteigerung beruhte und mit dem das Amt zur Regelung offener Vermögensfragen die Zwangsversteigerung angeblich immer noch rechtfertigt, aufgehoben wird oder ob —wie nunmehr geschehen— vom FG festgestellt wird, dass ein wirksamer Steuerbescheid als Grund für die Zwangsversteigerung gar nicht existierte. Wenn in den Gründen des —nach Zurückweisung der Nichtzulassungsbeschwerde nunmehr rechtskräftigen— Urteils des FG festgestellt wird, dass es einen wirksam erlassenen Steuerbescheid vom zu keinem Zeitpunkt gegeben hat, so kann von diesem nicht existenten Steuerbescheid auch kein für die Kläger nachteiliger Rechtsschein in ihrem Verfahren gegen das Amt zur Regelung offener Vermögensfragen ausgehen.
3. Da die Beschwerde keine konkrete, grundsätzlich klärungsbedürftige Rechtsfrage bezeichnet, ist auch der Zulassungsgrund der Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 1. Alternative FGO) nicht gegeben (vgl. , BFH/NV 2002, 652; Senatsbeschluss vom VII B 263/02, BFH/NV 2003, 835).
4. Dass die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative FGO) die Zulassung der Revision erfordert, ist nicht schlüssig dargelegt. Dieser Zulassungsgrund erfasst auch die Fälle der sog. Divergenzrevision i.S. der dazu von der höchstrichterlichen Rechtsprechung entwickelten Kriterien (Senatsbeschluss vom VII B 141/01, BFH/NV 2002, 798; , BFH/NV 2002, 1479, m.w.N.). Wird die Nichtzulassungsbeschwerde —wie im Streitfall— auf Divergenz gestützt, erfordert die nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO notwendige Darlegung der Zulassungsvoraussetzungen, dass die Entscheidung des BFH, von der nach der Behauptung des Beschwerdeführers das Urteil des FG abweicht, genau bezeichnet wird und dass kenntlich gemacht werden muss, zu welcher konkreten Rechtsfrage eine Abweichung vorliegen soll. Dem ist nur genügt, wenn abstrakte Rechtssätze des vorinstanzlichen Urteils und abstrakte Rechtssätze der Divergenzentscheidung(en) des BFH so genau bezeichnet und gegenübergestellt werden, dass eine Abweichung erkennbar wird (BFH-Beschlüsse vom I B 9/83, BFHE 138, 152, BStBl II 1983, 479, 480, m.w.N.; vom X B 26/87, BFH/NV 1988, 239).
Diesen Anforderungen wird die Beschwerde im Streitfall nicht gerecht. Sie behauptet lediglich, dass sich das FG in Widerspruch zur höchstrichterlichen Rechtsprechung setze und beruft sich auf eine Reihe von Entscheidungen, von denen das FG-Urteil angeblich abweicht, arbeitet aber weder aus diesen Entscheidungen noch aus dem angefochtenen Urteil des FG sich widersprechende abstrakte Rechtssätze heraus.
Auf diese Entscheidung wird Bezug genommen in folgenden Gerichtsentscheidungen:
Fundstelle(n):
BFH/NV 2005 S. 1507 Nr. 9
WAAAB-56096