Änderungen durch das „Gesetz zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften (Richtlinien-Umsetzungsgesetz – EURLUmsG)”

Der Bundestag hat am 28.10.2004 das „Gesetz zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften (Richtlinien-Umsetzungsgesetz – EURLUmsG)” beschlossen. Der Bundesrat hat dem Gesetz am 26.11.2004 zugestimmt. Das EURLUmsG vom 09.12.2004 ist im BGBl 2004 I S. 3310, 3318 veröffentlicht.

Zur vorläufigen Information veröffentlicht die OFD eine Zusammenstellung der beschlossenen Änderungen zur Umsatzsteuer mit Gesetzesbegründungen.

Wesentliche Änderungen sind:

1. Neuregelung des Ortes der Lieferung von Gas und Elektrizität (insbes. § 3g UStG) sowie für bestimmte, damit zusammenhängende sonstige Leistungen (§ 3a Abs. 4 Nr. 15 UStG)

Bei Lieferungen an Wiederverkäufer gilt danach das Empfängerortprinzip, während bei anderen Abnehmern (insbesondere Verbrauchern) grundsätzlich auf den Ort des tatsächlichen Verbrauchs bzw. der tatsächlichen Nutzung abzustellen ist.

Für Lieferungen von Gas und Elektrizität eines im Ausland ansässigen Unternehmers geht die Steuerschuld auf den inländischen Leistungsempfänger über, sofern er Unternehmer ist (§ 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 5, Abs. 2 Satz 1 UStG n.F.).

2. Neuregelung der Bemessungsgrundlage für sonstige Leistungen gem. § 3 Abs. 9a Nr. 1 und Nr. 2 (§ 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 und Nr. 3 UStG)

Der Begriff „Kosten” wird durch den Begriff „Ausgaben” ersetzt und die Verteilung von Anschaffungs- und Herstellungskosten auf den Berichtigungszeitraum gem. § 15a UStG gesetzlich geregelt.

3. Steuerermäßigung für Solisten – Neufassung des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG

Durch die Neufassung wird die Steuerermäßigung – entsprechend der Rechtsprechung des EuGH – auf die Leistungen von Solisten erweitert.

4. Erweiterung und Neufassung des § 15a UStG

Der Regelungsbereich wird erweitert auf Wirtschaftsgüter, die nur einmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet werden (Abs. 2), auf Gegenstände und sonstige Leistungen, die in ein Wirtschaftsgut eingehen bzw. an einem Wirtschaftsgut ausgeführt werden (Abs. 3) sowie auf andere sonstige Leistungen (Abs. 4).

Die erstmalige Anwendung regelt § 27 Abs. 11 UStG (Eingangsumsätze nach dem 31.12.2004).

Flankierend zur Änderung des § 15a UStG werden die Betragsgrenzen in § 44 Abs. 1 und 2 UStDV von 250 EUR auf 1.000 EUR und die Betragsgrenze in § 44 Abs. 3 UStDV von 1.000 EUR auf 2.500 EUR erhöht.

5. Umsetzung der EuGH – Rechtsprechung zu Gutscheinen (§ 17 UStG)

Die Verpflichtung zur Berichtigung des Vorsteuerabzuges hängt nach § 17 Abs. 1 Sätze 3 und 4 UStG n.F. davon ab, ob der Unternehmer durch die Änderung der Bemessungsgrundlage wirtschaftlich begünstigt wird.

6. Erweiterung von Aufzeichungspflichten (§ 22 UStG)

§ 22 UStG wird im Hinblick auf den Haftungstatbestand des § 13c UStG u.a. um Aufzeichnungspflichten für den leistenden Unternehmer und den Abtretungsempfänger erweitert (Abs. 4d und 4e).

Im Übrigen enthält das EURLUmsG ein Reihe von Änderungen, die der Klarstellung oder der redaktionellen Anpassung dienen, u.a.:

• Im Hinblick auf die neue EuGH-Rechtsprechung (insbesondere EuGH-Urteil vom 26.06.2003, Rs. C-442/01 „KapHag”) wird die Umsatzsteuerfreiung für die Beteilung als stiller Gesellschafter an dem Unternehmen oder an dem Gesellschaftsanteil eines anderen aufgehoben (Streichung des § 4 Nr. 8j UStG).

• Mit der Einfügung des § 13b Abs. 2 Satz 4 UStG n.F. stellt der Gesetzgeber klar, dass die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nicht anzuwenden ist, wenn der leistende Unternehmer Kleinunternehmer ist und bei ihm die Steuer nach § 19 Abs. 1 UStG nicht erhoben wird.

• Der Übergang von der allgemeinen Besteuerung zur Anwendung der Kleinunternehmerregelung nach § 19 Abs. 1 UStG bzw. zur Durchschnittssatzbesteuerung nach §§ 23, 23a und 24 UStG und umgekehrt stellt jeweils eine Änderung gegenüber den für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnissen dar (§ 15a Abs. 7 UStG n.F.).

Zum Inkrafttreten enthält Art. 21 EURLUmsG folgende Regelungen:

Die übrigen Änderungen treten grundsätzlich am Tag nach der Verkündung des EURLUmsG in Kraft.

Richtlinienumsetzungsgesetz (EURLUmsG)

Änderungen im Bereich der Umsatzsteuer

Gesetzgebungsverfahren:

(BR = Bundesrat, BT = Bundestag)

• Gesetzentwurf der Bundesregierung (BR-Drucksache 605/04 = BT-Drucksache 15/3677);

• Stellungnahme des Bundesrates und Gegenäußerung der Bundesregierung (BT-Drucksachen 15/3789 und 15/3922);

• Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses (BT), BT-Drucksache 15/4050;

• Annahme des Gesetzentwurfs in der Fassung der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses durch den Bundestag am 28.10.2004 (BR-Drucksache 838/04);

• Zustimmung des Bundesrates am 26.11.2004.

Nachfolgend werden die beschlossenen Gesetzesänderungen dargestellt.

Die Begründung zum Gesetzentwurf der Bundesregierung ist im Anschluss an die jeweiligen Änderungen kursiv abgedruckt.

Änderungen und Ergänzungen aufgrund der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses sind in Fußnoten erläutert.

Artikel 5 Änderung des Umsatzsteuergesetzes 1999

Das Umsatzsteuergesetz 1999 in der Fassung der Bekanntmachung vom 9. Juni 1999 (BGBl 1999 I S. 1270), zuletzt geändert durch Artikel 4 des Gesetzes vom 2. Dezember 2004 (BGBl 2004 I S. 3112), wird wie folgt geändert:

Zu Artikel 5 (Änderung des Umsatzsteuergesetzes 1999)

Schwerpunkte der umsatzsteuerrechtlichen Änderungen sind:

• Umsetzung der Richtlinie 2003/92/EG vom 7. Oktober 2003 (Richtlinie Gas und Elektrizität)

• die vollständige Umsetzung von Artikel 20 der 6. EG-Richtlinie im UStG

• die gesetzliche Verankerung der Bemessungsgrundlage bei unentgeltlichen Wertabgaben

• die Umsetzung der EuGH-Rechtsprechung zur Steuerermäßigung bei Solisten und zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Warengutscheinen.

Weitere Änderungen sind redaktioneller Art.

Zur Umsetzung der Richtlinie 2003/92/EG vom 7. Oktober 2003 (Richtlinie Gas und Elektrizität)

Schwerpunkt der Änderungsrichtlinie 2003/92/EG ist die Neubestimmung des Leistungsortes für die Lieferung von Gas bzw. Elektrizität. Hinsichtlich der Bestimmung des Lieferungsortes von Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder Elektrizität ist maßgeblich, ob der Empfänger der Lieferung ein steuerpflichtiger Wiederverkäufer oder ein sonstiger Abnehmer ist.

• Für den Fall, dass Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder Elektrizität an einen steuerpflichtigen Wiederverkäufer geliefert wird, gilt das Empfängerortprinzip.

• Für den Fall, dass die Lieferung von Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder von Elektrizität nicht an einen steuerpflichtigen Wiederverkäufer bewirkt wird, wird die Besteuerung an dem Ort durchgeführt, wo der Abnehmer die Gegenstände tatsächlich nutzt bzw. verbraucht Sollte der Abnehmer die Gas- oder Elektrizitätslieferung insgesamt oder zum Teil nicht tatsächlich nutzen bzw. verbrauchen, gilt das Empfängerortprinzip.

Durch die Einführung spezieller Ortsregelungen für die Lieferung von Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder Elektrizität in Artikel 8 Abs. 1 Buchstabe d und e der 6. EG-Richtlinie in der Fassung der Änderungsrichtlinie wird klargestellt, dass die Lieferung von Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder Elektrizität keine bewegten Lieferungen i. S. des Artikels 8 Abs. 1 Buchstabe a der 6. EG-Richtlinie sind. Daraus folgt, dass weder eine Ausfuhrlieferung nach Artikel 15 Nr. 1 oder 2 der 6. EG-Richtlinie noch eine innergemeinschaftliche Lieferung nach Artikel 28c Teil A der 6. EG-Richtlinie vorliegen kann. Durch eine Änderung in Artikel 28a Abs. 5 Buchstabe b der 6. EG-Richtlinie wird ausdrücklich klargestellt, dass bei Lieferungen von Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder von Elektrizität unter den Bedingungen von Artikel 8 Abs. 1 Buchstabe d oder e der 6. EG-Richtlinie in der Fassung der Änderungsrichtlinie kein innergemeinschaftliches Verbringen vorliegt. Die Einfuhr von Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder von Elektrizität ist von der Einfuhrumsatzsteuer befreit. Artikel 21 Abs. 1 Buchstabe f der 6. EG-Richtlinie in der Fassung der Änderungsrichtlinie sieht vor, dass bei Lieferungen eines nicht im Inland ansässigen Unternehmers an einen Unternehmer der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer schuldet.

Schließlich wird für die Gewährung des Zugangs zu Erdgas- und Elektrizitätsverteilungsnetzen und die Fernleitung oder Übertragung über diese Netze sowie die Erbringung anderer unmittelbar damit verbundener Dienstleistungen ebenfalls das Empfängerortprinzip eingeführt.

Die entsprechenden Regelungen zur Umsetzung der Änderungsrichtlinie in nationales Recht sowie die damit zusammenhängenden Folgeänderungen enthalten Artikel 5 Nr. 1 bis 4 und 9.

2. § 3 Abs. 5a wird wie folgt gefasst:

„(5a) Der Ort der Lieferung richtet sich vorbehaltlich der §§ 3c, 3e, 3f und 3g nach den Absätzen 6 bis 8.”

Zu Nummer 2 (§ 3 Abs. 5a)

Die Änderung dient als redaktionelle Folgeänderung zu Nummer 4 (§ 3g UStG – neu –) der Klarstellung: In der Rangfolge der Vorschriften über die Bestimmung des Lieferortes ist auf den Vorrang der Sonderregelung des § 3g hinzuweisen.

3. In § 3a Abs. 4 wird in Nummer 14 der Punkt durch ein Semikolon ersetzt und folgende Nummer 15 angefügt:

„15. die Gewährung des Zugangs zu Erdgas- und Elektrizitätsnetzen und die Fernleitung, die Übertragung oder Verteilung über diese Netze sowie die Erbringung anderer damit unmittelbar zusammenhängender sonstiger Leistungen.” [1]

Zu Nummer 3 (§ 3a Abs. 4)

Bei bestimmten sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit Lieferungen von Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder von Elektrizität richtet sich der Leistungsort regelmäßig nach § 3a Abs. 3 UStG nach dem Empfängerortprinzip. Diese Leistungen sind deshalb als Nummer 15 in § 3a Abs. 4 UStG aufzunehmen.

Durch die Änderung wird die durch Artikel 1 Nr. 2 der Richtlinie 2003/92/EG vom 7. Oktober 2003 mit Wirkung vom 1. Januar 2005 eingefügte Regelung des Artikels 9 Abs. 2 Buchstabe e neunter Gedankenstrich der 6. EG-Richtlinie in nationales Recht umgesetzt.

4. Nach § 3 f wird folgender § 3g eingefügt:

„§ 3g
Ort der Lieferung von Gas oder Elektrizität [2]

(1) Bei einer Lieferung von Gas über das Erdgasnetz oder von Elektrizität an einen Unternehmer, dessen Haupttätigkeit in Bezug auf den Erwerb dieser Gegenstände in deren Lieferung besteht und dessen eigener Verbrauch dieser Gegenstände von untergeordneter Bedeutung ist, gilt als Ort dieser Lieferung der Ort, wo der Abnehmer sein Unternehmen betreibt. Wird die Lieferung an die Betriebsstätte eines Unternehmers im Sinne des Satzes 1 ausgeführt, so ist stattdessen der Ort der Betriebsstätte maßgebend.

(2) Bei einer Lieferung von Gas über das Erdgasnetz oder von Elektrizität an andere als die in Absatz 1 bezeichneten Abnehmer gilt als Ort der Lieferung der Ort, wo der Abnehmer die Gegenstände tatsächlich nutzt oder verbraucht. Soweit die Gegenstände von diesem Abnehmer nicht tatsächlich genutzt oder verbraucht werden, gelten sie als an dem Ort genutzt oder verbraucht, wo der Abnehmer seinen Sitz, eine Betriebsstätte, an die die Gegenstände geliefert werden, oder seinen Wohnsitz hat.

(3) Auf Gegenstände, deren Lieferungsort sich nach Absatz 1 oder Absatz 2 bestimmt, sind die Vorschriften des § 1a Abs. 2 und § 3 Abs. 1a nicht anzuwenden.”

Zu Nummer 4 (§ 3g – neu –)

Durch die Einfügung der Vorschrift wird die durch Artikel 1 Nr. 1 der Richtlinie 2003/92/EG vom 7. Oktober 2003 mit Wirkung vom 1. Januar 2005 eingefügte Regelung des Artikels 8 Abs. 1 Buchstabe d und e der 6. EG-Richtlinie in nationales Recht umgesetzt.

Danach wird bei der Lieferung von Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder Elektrizität danach unterschieden, ob diese an einen Wiederverkäufer oder an sonstige Abnehmer bewirkt wird.

Bei der Lieferung an Wiederverkäufer wird dabei darauf abgestellt, wo dieser Abnehmer sein Unternehmen betreibt oder eine Betriebsstätte unterhält, für welche die Gegenstände geliefert wurden, und zwar unabhängig davon, wie dieser die gelieferten Gegenstände tatsächlich verwendet.

Bei der Lieferung an andere Abnehmer als Wiederverkäufer wird hingegen auf den Ort des tatsächlichen Verbrauchs dieser Gegenstände abgestellt. Das ist normalerweise der Ort, wo sich der Zähler des Abnehmers befindet. Sollte ein Abnehmer, der nicht Wiederverkäufer ist, die an ihn gelieferten Gegenstände nicht tatsächlich nutzen bzw. verbrauchen (z. B. bei Weiterverkauf von Überkapazitäten), wird insoweit für die Lieferung an diesen Abnehmer der Verbrauch dort fingiert, wo dieser Abnehmer sein Unternehmen betreibt oder eine Betriebsstätte hat, für die die Gegenstände geliefert werden.

Im Ergebnis führt dies dazu, dass im Falle des Weiterverkaufes von Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder Elektrizität für den Erwerb dieser Gegenstände stets das Empfängerortprinzip gilt.

Als Wiederverkäufer im Sinne der Vorschrift wird ein Unternehmer angesehen, dessen Haupttätigkeit in Bezug auf den Erwerb von Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder Elektrizität im Wiederverkauf dieser Gegenstände besteht. Maßgebend ist dabei nicht die Gesamttätigkeit des Wiederverkäufers, sondern nur dessen Tätigkeit in der Sparte „Kauf von Gas oder Elektrizität”. Der Verbrauch dieses Unternehmers zu eigenen (unternehmerischen oder nichtunternehmerischen) Zwecken muss von untergeordneter Bedeutung sein.

Durch Absatz 3 wird ausdrücklich klargestellt, dass bei Lieferungen von Gas über das Erdgasverteilungsnetz und von Elektrizität unter den Bedingungen von § 3g Abs. 1 oder Abs. 2 kein innergemeinschaftliches Verbringen vorliegt.

Bezüglich der Lieferung von Gas ist die Anwendung der Sonderregelung auf Lieferungen über das Erdgasverteilungsnetz beschränkt. Die Sonderregelung findet z. B. keine Anwendung auf den Verkauf von Erdgas in Flaschen.

5. In § 4 Nr. 8 Buchstabe i wird das abschließende Komma durch ein Semikolon ersetzt und Buchstabe j aufgehoben.

Zu Nummer 5 (§ 4 Nr. 8 Buchstabe j)

Die Umsatzsteuerbefreiung für die Beteiligung als stiller Gesellschafter an dem Unternehmen oder an dem Gesellschaftsanteil eines anderen nach § 4 Nr. 8 Buchstabe j UStG wurde mit Wirkung zum 1. Januar 1987 durch § 30 Nr. 1 des Gesetzes über Unternehmensbeteiligungsgesellschaften vom 17. Dezember 1986 (BGBl 1986 I S. 2488) in das UStG eingefügt. Dadurch sollte die mit der umsatzsteuerbefreiten Kapitalbeschaffung durch Kreditaufnahme und durch Ausgabe von Gesellschaftsanteilen wirtschaftlich vergleichbare Kapitalbeschaffung durch die Aufnahme stiller Beteiligungen ebenfalls von der Umsatzsteuer befreit werden (vgl. BT-Drucksache 10/6193, S. 25).

Bereits im Vorfeld dieser Gesetzesänderung war fraglich, ob in der Beteiligung als stiller Gesellschafter ein umsatzsteuerbarer Leistungsaustausch gesehen werden kann. Insbesondere vor dem Hintergrund der Rechtsprechung des EuGH zum Erwerb und zum Halten von Gesellschaftsanteilen (vgl. insbesondere EuGH-Urteil vom 26. Juni 2003, C-442/01) ist nunmehr davon auszugehen, dass § 4 Nr. 8 Buchstabe j UStG in den Fällen einer Geldeinlage eine nicht steuerbare Leistung von der Umsatzsteuer befreit. Die Vorschrift geht daher insoweit ins Leere. In den Fällen einer Einlage von Dienstleistungen hingegen würde eine steuerbare Leistung EU-rechtswidrig von der Umsatzsteuer befreit. Die Vorschrift ist daher aufzuheben.

6. In § 5 Abs. 1 Nr. 5 wird der abschließende Punkt durch ein Semikolon ersetzt und folgende Nummer 6 angefügt:

„6. von Erdgas über das Erdgasnetz [3] und von Elektrizität.”

Zu Nummer 6 (§ 5 Abs. 1 Nr. 6)

Die Vorschrift bestimmt, dass die Einfuhr von Gas über das Erdgasverteilungsnetz und von Elektrizität steuerfrei ist. Durch die Änderung wird die durch Artikel 1 Nr. 3 der Richtlinie 2003/92/EG vom 7. Oktober 2003 mit Wirkung vom 1. Januar 2005 eingefügte Regelung des Artikels 14 Abs. 1 Buchstabe k der 6. EG-Richtlinie in nationales Recht umgesetzt.

7. § 10 Abs. 4 Satz 1 wird wie folgt geändert:

1. In Nummer 2 werden das Wort „Kosten” durch das Wort „Ausgaben” und das Semikolon durch einen Punkt ersetzt sowie folgende Sätze angefügt:

   „Zu diesen Ausgaben gehören auch die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts, soweit das Wirtschaftsgut dem Unternehmen zugeordnet ist und für die Erbringung der sonstigen Leistung verwendet wird. Betragen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindestens 500 Euro, sind sie gleichmäßig auf einen Zeitraum zu verteilen, der dem für das Wirtschaftsgut maßgeblichen Berichtigungszeitraum nach § 15a entspricht;”.

2. In Nummer 3 werden das Wort „Kosten” durch das Wort „Ausgaben” ersetzt und folgender Satz angefügt:

   „Satz 1 Nr. 2 Sätze 2 und 3 gelten entsprechend.”

Zu Nummer 7 (§ 10 Abs. 4 Satz 1)

Zu Buchstabe a (Nummer 2)

Bisher wurde gemäß § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG der Umsatz bei sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG (Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands) nach den bei der Ausführung dieser Umsätze entstandenen Kosten, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben, bemessen.

Mit der Verwendung des Begriffes „Ausgaben” anstelle von „Kosten” wird der Wortlaut von § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG an die Formulierung des Artikels 11 Teil A Abs. 1 Buchstabe c der 6. EG-Richtlinie angepasst. Gemäß Artikel 11 Teil A Abs. 1 Buchstabe c der 6. EG-Richtlinie ist die Besteuerungsgrundlage der in Artikel 6 Abs. 2 der 6. EG-Richtlinie (§ 3 Abs. 9a UStG) genannten Umsätze der „Betrag der Ausgaben des Steuerpflichtigen für die Erbringung der Dienstleistung”. Der Begriff der „Ausgaben” ist EG-rechtlich nicht definiert. In der englischen Sprachfassung wird z. B. der Begriff „full cost” verwandt. Daher bedarf der Begriff „Ausgaben” der Auslegung. Die Bundesregierung legt den Begriff im Rahmen des § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG dahin gehend aus, dass auch die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zu diesen „Ausgaben” gehören. Sie lässt zu, dass diese Ausgaben auf den für dieses Wirtschaftsgut nach § 15a UStG maßgeblichen Berichtigungszeitraum gleichmäßig verteilt werden. Unter dem Begriff „Ausgaben” sind nicht die Aufwendungen im Sinne eines wirtschaftlichen Wertverzehrs zu verstehen. Ein Zugrundelegen der nationalen ertragsteuerlichen Grundsätze ist umsatzsteuerlich nicht zwingend. Dies erscheint auch nicht geboten, da die unterschiedlichen ertragsteuerlichen Abschreibungsvarianten auch nicht den tatsächlichen wirtschaftlichen Wertverzehr widerspiegeln.

Für diese Auslegung spricht Folgendes:

Artikel 6 Abs. 2 der 6. EG-Richtlinie bezweckt nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes (EuGH) eine Sicherstellung der „Gleichbehandlung zwischen Steuerpflichtigem und Endverbraucher”. Die Vorschrift soll verhindern, „dass ein zu privaten Zwecken verwendeter Betriebsgegenstand und eine vom Steuerpflichtigen zu privaten Zwecken unentgeltlich erbrachte Dienstleistung nicht besteuert werden” (EuGH vom 16. Oktober 1997, C-258/95 Fillibeck, EuGHE 1997 I, 5577, Rz. 25; vom 26. September 1986, C-230/94 Enkler, a. a. O., Rz. 33, 35; vom 27. Juni 1989, C-50/88 Kühne, EuGHE 1989 I, 1925 Rz. 8; vom 25. Mai 1993, C-193/91 Mohsche, EuGHE 1993 I, 2615 Rz. 8). Der Steuerpflichtige dürfe der Zahlung der Mehrwertsteuer nicht dadurch entgehen, dass er einen Gegenstand beim Kauf dem Unternehmen zurechnet, jedoch für private Zwecke entnimmt und so „ungerechtfertigte Vorteile” gegenüber dem „gewöhnlichen Verbraucher genieße, der beim Erwerb eines Gegenstands Mehrwertsteuer zahlt” (EuGH vom 26. September 1996, a. a. O., Rz. 33).

Zur Sicherstellung einer Gleichbehandlung des Unternehmers mit dem privaten Endverbraucher sind alle „Ausgaben” des Unternehmers in die Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben, einzubeziehen. Zu diesen Ausgaben gehören z. B. Aufwendungen des Unternehmers für den laufenden Betrieb oder Unterhalt des dem Unternehmen zugeordneten Wirtschaftsguts, aber auch Anschaffungs- oder Herstellungskosten. § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG regelt, dass die Ausgaben (einschließlich Anschaffungs- oder Herstellungskosten) für ein Wirtschaftsgut gleichmäßig auf den für dieses Wirtschaftsgut nach § 15a UStG jeweils maßgeblichen Berichtigungszeitraum verteilt werden. Demgegenüber sind die in Anspruch genommenen ertragsteuerlichen Abschreibungsmethoden (z. B. lineare oder degressive Absetzung für Abnutzung, Sonderabschreibungen oder erhöhte Absetzungen) kein geeigneter Maßstab für die Ermittlung der Ausgaben, zumal sie die Ausgaben für die Anschaffung des Grund und Bodens völlig unberücksichtigt lassen. Nach Ablauf des jeweils nach § 15a UStG maßgeblichen Berichtigungszeitraums sind die auf das Wirtschaftsgut entfallenden Ausgaben vollständig in die Bemessungsgrundlage eingeflossen und in den Folgejahren nicht mehr als Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen. Betragen bei einem Wirtschaftsgut die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht mehr als 500 Euro, sind diese nicht auf mehrere Jahre zu verteilen, sondern im Jahr der Anschaffung oder Herstellung zu berücksichtigen. Zu den Ausgaben zählen auch die, die aus Zuschüssen finanziert worden sind. Die Vorsteuerbeträge, die nach § 15 UStG abziehbar sind, sind keine Ausgaben.

Zu Buchstabe b (Nummer 3)

Bisher wurde gemäß § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 UStG der Umsatz bei sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG (unentgeltliche Erbringung einer Dienstleistung) nach den bei Ausführung dieser Umsätze entstandenen Kosten bemessen.

Mit der Verwendung des Begriffes „Ausgaben” anstelle von „Kosten” wird der Wortlaut von § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 UStG an die Formulierung des Artikels 11 Teil A Abs. 1 Buchstabe c der 6. EG-Richtlinie angepasst. Dabei sind auch weiterhin Ausgaben zu berücksichtigen, die den Unternehmer nicht zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben (z. B. Arbeitslohn für Arbeitnehmer des Unternehmers).

Im Übrigen wird auf die Begründung zu Buchstabe a verwiesen.

8. § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchstabe a wird wie folgt gefasst: [4]

„a) die Eintrittsberechtigung für Theater, Konzerte und Museen, sowie die den Theatervorführungen und Konzerten vergleichbaren Darbietungen ausübender Künstler,”.

Zu Nummer 8 (§ 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchstabe a)

Mit der Neufassung des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchstabe a UStG wird auf Artikel 12 Abs. 3 Buchstabe a Unterabsatz 3 in Verbindung mit Anhang H Nr. 7 und Nr. 8 der 6. EG-Richtlinie Bezug genommen. Der Wortlaut der Neufassung orientiert sich auch sprachlich am Wortlaut der 6. EG-Richtlinie.

Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hat in dem Vertragsverletzungsverfahren der EU-Kommission gegen die Bundesrepublik Deutschland mit Urteil vom 23. Oktober 2003, C-109/02, entschieden, dass für die Solistenleistungen an Konzertveranstalter – wie für Ensembles – der ermäßigte Steuersatz gewährt werden muss. Er hebt dabei auf den Grundsatz der Steuerneutralität ab, der einer umsatzsteuerlichen Ungleichbehandlung gleichartiger Waren oder Dienstleistungen, die miteinander im Wettbewerb stehen, entgegensteht.

Nach Ansicht des EuGH erfasst der Begriff „ausübende Künstler” in Anhang H Nr. 7 und 8 der 6. EG-Richtlinie sowohl die Leistungen einzelner ausübender Künstler als auch die Leistungen der zu einer Gruppe zusammengeschlossenen ausübenden Künstler. Die Anzahl der auf der Bühne anwesenden Personen spiele dafür keine Rolle. Die Neufassung des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchstabe a UStG bewirkt, dass für die Leistungen der ausübenden Künstler, die mit denen der Theater, Orchester, Kammermusikensembles und Chöre vergleichbar sind, der ermäßigte Steuersatz anzuwenden ist.

8a. In § 13 Abs. 1 Nr. 5 wird die Angabe „§ 17 Abs. 1 Satz 2” durch die Angabe „§ 17 Abs. 1 Satz 6” ersetzt. [5]

9. § 13b wird wie folgt geändert:

1. In Absatz 1 Satz 1 wird nach Nummer 4 der Punkt durch ein Semikolon ersetzt und folgende Nummer 5 angefügt:

   „5. Lieferungen von Gas und Elektrizität eines im Ausland ansässigen Unternehmers unter den Bedingungen des § 3g.”

2. Absatz 2 wird wie folgt geändert:

   1. Satz 1 wird wie folgt gefasst:

      „In den in Absatz 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er ein Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist; in den in Absatz 1 Satz 1 Nr. 5 genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er ein Unternehmer ist.”

   2. Nach Satz 3 wird folgender Satz 4 angefügt:

      „Die Sätze 1 bis 3 gelten nicht, wenn bei dem Unternehmer, der die Umsätze ausführt, die Steuer nach § 19 Abs. 1 nicht erhoben wird.”

Zu Nummer 9 Buchstabe a und b Doppelbuchstabe aa (§ 13b Abs. 1 und 2 Satz 1)

Bei Lieferungen von Gas über das Erdgasverteilungsnetz oder von Elektrizität durch einen im Ausland ansässigen Unternehmer an einen steuerpflichtigen Wiederverkäufer im Inland oder an einen anderen Unternehmer im Inland (§ 3g UStG, vgl. Nummer 4) ist Steuerschuldner der Leistungsempfänger. § 13b Abs. 1 Satz 1 UStG wird entsprechend um eine neue Nummer 5 erweitert.

Der neu gefasste Satz 1 in § 13b Abs. 2 UStG regelt, dass der Leistungsempfänger nur dann Steuerschuldner wird, wenn er ein Unternehmer ist.

Dadurch wird vermieden, dass sich der im Ausland ansässige leistende Unternehmer im Inland für Umsatzsteuerzwecke erfassen lassen muss, wenn er nur derartige Umsätze erbringt.

Durch die Änderungen wird die durch Artikel 1 Nr. 5 der Richtlinie 2003/92/EG vom 7. Oktober 2003 mit Wirkung vom 1. Januar 2005 eingefügte Regelung des Artikels 21 Abs. 1 Buchstabe f der 6. EG-Richtlinie in der Fassung von Artikel 28g dieser Richtlinie in nationales Recht umgesetzt.

Zu Doppelbuchstabe bb (§ 13b Abs. 2 Satz 4 – neu –)

Die Änderung dient der Klarstellung.

Die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers ist nicht anzuwenden, wenn der leistende Unternehmer Kleinunternehmer ist und bei ihm die Steuer nach § 19 Abs. 1 UStG nicht erhoben wird. Die Anwendung der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers könnte dazu führen, dass eine nicht gewollte Mehrbelastung beim Leistungsempfänger entsteht, z. B. wenn dieser selbst ein Kleinunternehmer ist.

10. § 13d Abs. 2 Satz 4 wird wie folgt gefasst:

„Soweit der leistende Unternehmer auf die beim Leistungsempfänger festgesetzte Steuer Zahlungen im Sinne des § 48 der Abgabenordnung geleistet hat, haftet er nicht.”

Zu Nummer 10 (§ 13d Abs. 2 Satz 4)

Es handelt sich um eine inhaltliche Klarstellung, dass eine Haftung des leistenden Unternehmers nach § 13d UStG entfällt, soweit er Zahlungen zugunsten des anderen Unternehmers an die Finanzbehörde entrichtet hat.

11. § 15a wird wie folgt gefasst:

„§ 15a
Berichtigung des Vorsteuerabzugs

(1) Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut, das nicht nur einmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet wird, innerhalb von fünf Jahren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen. Bei Grundstücken einschließlich ihrer wesentlichen Bestandteile, bei Berechtigungen, für die die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke gelten, und bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden tritt an die Stelle des Zeitraums von fünf Jahren ein Zeitraum von zehn Jahren.

(2) Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut, das nur einmalig zur Ausführung eines Umsatzes verwendet wird, die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs vorzunehmen. Die Berichtigung ist für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem das Wirtschaftsgut verwendet wird.

(3)  [6] Geht in ein Wirtschaftsgut nachträglich ein anderer Gegenstand ein und verliert dieser Gegenstand dabei seine körperliche und wirtschaftliche Eigenart endgültig oder wird an einem Wirtschaftsgut eine sonstige Leistung ausgeführt, gelten im Fall der Änderung der für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse die Absätze 1 und 2 entsprechend. Eine Änderung der Verhältnisse liegt dabei auch vor, wenn das Wirtschaftsgut für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, aus dem Unternehmen entnommen wird, ohne dass dabei nach § 3 Abs. 1b eine unentgeltliche Wertabgabe zu besteuern ist.

(4) Die Absätze 1 und 2 sind auf sonstige Leistungen, die nicht unter Absatz 3 Satz 1 fallen, entsprechend anzuwenden.

(5) Bei der Berichtigung nach Absatz 1 ist für jedes Kalenderjahr der Änderung in den Fällen des Satzes 1 von einem Fünftel und in den Fällen des Satzes 2 von einem Zehntel der auf das Wirtschaftsgut entfallenden Vorsteuerbeträge auszugehen. Eine kürzere Verwendungsdauer ist entsprechend zu berücksichtigen. Die Verwendungsdauer wird nicht dadurch verkürzt, dass das Wirtschaftsgut in ein anderes einbezogen wird.

(6) Die Absätze 1 bis 5 sind auf Vorsteuerbeträge, die auf nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallen, sinngemäß anzuwenden.

(7)  [7] Eine Änderung der Verhältnisse im Sinne der Absätze 1 bis 3 ist auch beim Übergang von der allgemeinen Besteuerung zur Nichterhebung der Steuer nach § 19 Abs. 1 und umgekehrt und beim Übergang von der allgemeinen Besteuerung zur Durchschnittssatzbesteuerung nach den §§ 23, 23a oder 24 und umgekehrt gegeben.

(8) Eine Änderung der Verhältnisse liegt auch vor, wenn das noch verwendungsfähige Wirtschaftsgut, das nicht nur einmalig zur Ausführung eines Umsatzes verwendet wird, vor Ablauf des nach den Absätzen 1 und 5 maßgeblichen Berichtigungszeitraums veräußert oder nach § 3 Abs. 1b geliefert wird und dieser Umsatz anders zu beurteilen ist als die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebliche Verwendung.

(9) Die Berichtigung nach Absatz 8 ist so vorzunehmen, als wäre das Wirtschaftsgut in der Zeit von der Veräußerung oder Lieferung im Sinne des § 3 Abs. 1b bis zum Ablauf des maßgeblichen Berichtigungszeitraums unter entsprechend geänderten Verhältnissen weiterhin für das Unternehmen verwendet worden.

(10) Bei einer Geschäftsveräußerung (§ 1 Abs. 1a) wird der nach den Absätzen 1 und 5 maßgebliche Berichtigungszeitraum nicht unterbrochen. Der Veräußerer ist verpflichtet, dem Erwerber die für die Durchführung der Berichtigung erforderlichen Angaben zu machen.

(11) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung nähere Bestimmungen darüber treffen,

1. wie der Ausgleich nach den Absätzen 1 bis 9 durchzuführen ist und in welchen Fällen zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens, zur Vermeidung von Härten oder nicht gerechtfertigten Steuervorteilen zu unterbleiben hat;

2. dass zur Vermeidung von Härten oder eines nicht gerechtfertigten Steuervorteils bei einer unentgeltlichen Veräußerung oder Überlassung eines Wirtschaftsguts

   1. eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs in entsprechender Anwendung der Absätze 1 bis 9 auch dann durchzuführen ist, wenn eine Änderung der Verhältnisse nicht vorliegt,

   2. der Teil des Vorsteuerbetrags, der bei einer gleichmäßigen Verteilung auf den in Absatz 9 bezeichneten Restzeitraum entfällt, vom Unternehmer geschuldet wird,

   3. der Unternehmer den nach den Absätzen 1 bis 9 oder Buchstabe b geschuldeten Betrag dem Leistungsempfänger wie eine Steuer in Rechnung stellen und dieser den Betrag als Vorsteuer abziehen kann.”

Zu Nummer 11 (§ 15a)

§ 15a UStG setzt Artikel 20 der 6. EG-Richtlinie um. Die Vorschrift wurde neben der vollständigen Umsetzung des maßgeblichen EG-Rechts neu gegliedert.

Absatz 1

§ 15a Abs. 1 UStG setzt Artikel 20 Abs. 2 und 4 der 6. EG-Richtlinie um.

Neu ist, dass durch die neue Formulierung des Satzes 1 von dem durch Artikel 20 Abs. 4 der 6. EG-Richtlinie den Mitgliedstaaten eingeräumten Recht Gebrauch gemacht wird, den Begriff „Investitionsgut” zu bestimmen. Investitionsgut im Sinne des § 15a Abs. 1 UStG sind danach die Wirtschaftsgüter, die nicht nur einmalig zur Erzielung von Umsätzen verwendet werden und damit im Ergebnis einkommensteuerrechtliches Anlagevermögen darstellen.

Im Übrigen entspricht § 15a Abs. 1 UStG inhaltlich der bisher geltenden Fassung des § 15a Abs. 1 UStG.

Absatz 2

§ 15a Abs. 2 UStG setzt Artikel 20 Abs. 1 Buchstabe b der 6. EG-Richtlinie um.

Durch § 15a Abs. 2 UStG werden alle Wirtschaftsgüter erfasst, die nur einmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet werden, z. B. der Verkauf oder die Verarbeitung bestimmter Gegenstände. Dies betrifft also insbesondere die Wirtschaftsgüter, die einkommensteuerrechtlich Umlaufvermögen darstellen.

Aufgrund der geltenden Auslegung des § 15 Abs. 1 UStG, dass für die Frage des Vorsteuerabzugs die beim Erwerb des Wirtschaftsguts gegebene Verwendungsabsicht des Unternehmers maßgeblich ist, bestand für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens in den Fällen, in denen der Unternehmer das Wirtschaftsgut mit einer anderen Verwendungsabsicht als der später tatsächlich gegebenen Verwendung erworben hat, eine Regelungslücke. Besonders verlustreich für den Fiskus ist dies z. B. bei Grundstücken im Umlaufvermögen, die unter Nutzung der Option nach § 9 UStG steuerpflichtig erworben werden, weil sie später steuerpflichtig veräußert werden sollen. Selbst wenn es später entgegen den Erwartungen des Unternehmers nur zu einer steuerfreien Veräußerung kommt, war bisher eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs nicht möglich.

Nach der Neuregelung ist der Vorsteuerabzug zu berichtigen, wenn bei einem Wirtschaftsgut, das nur einmalig zur Erzielung von Umsätzen verwendet wird, die tatsächliche Verwendung von der beim Erwerb des Wirtschaftsguts gegebenen Verwendungsabsicht abweicht. Anders als bei der Berichtigung des Vorsteuerabzugs bei Investitionsgütern gibt es bei Wirtschaftsgütern, die nur einmalig zur Erzielung von Umsätzen verwendet werden, keinen begrenzten Berichtigungszeitraum (keine Berichtigung „pro rata temporis”). Die Frage der Berichtigung des Vorsteuerabzugs ist erst im Zeitpunkt der tatsächlichen Verwendung (Veräußerung) zu beurteilen. Die Berichtigung des Vorsteuerabzugs ist für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem das Wirtschaftsgut verwendet wird. Der Berichtigungszeitraum für Investitionsgüter spielt keine Rolle.

Absatz 3 [8]

§ 15a Abs. 3 UStG setzt Artikel 20 Abs. 1 Buchstabe b der 6. EG-Richtlinie um.

§ 15a Abs. 3 UStG beseitigt eine bisher bestehende Regelungslücke.

Unter der Voraussetzung, dass in ein Wirtschaftsgut (das entweder einkommensteuerrechtliches Anlagevermögen oder einkommensteuerrechtliches Umlaufvermögen ist) nachträglich ein anderer Gegenstand eingeht und dieser Gegenstand dabei seine körperliche und wirtschaftliche Eigenart endgültig verliert oder an einem Wirtschaftsgut eine sonstige Leistung ausgeführt wird, ist der Vorsteuerabzug nach Maßgabe der Absätze 1 und 2 zu berichtigen. Voraussetzung dafür ist, dass der Gegenstand oder die sonstige Leistung zu einer Werterhöhung des Wirtschaftsguts geführt haben (z. B. Einbau eines Austauschmotors oder einer neuen Windschutzscheibe in ein Fahrzeug, Neulackierung eines Fahrzeugs, usw.). In den Fällen des § 15a Abs. 3 UStG (neu) ist eine Vorsteuerberichtigung nur dann „pro rata temporis” durchzuführen, wenn es sich bei dem Wirtschaftsgut um ein Investitionsgut i. S. d. § 15a Abs. 1 UStG handelt.

Um die Berichtigung des Vorsteuerabzugs in diesen Fällen handhabbar zu machen und Umgehungs- und Gestaltungsmöglichkeiten insoweit auszuschließen, sind die in einem Kalenderjahr an einem Wirtschaftsgut ausgeführten werterhöhenden Leistungen für Zwecke der Berichtigung des Vorsteuerabzugs zusammenzufassen.

Eine Änderung der Verhältnisse bei werterhöhenden Leistungen ist auch dann gegeben, wenn das Wirtschaftsgut, in das die Leistungen eingegangen sind, aus dem Unternehmen entnommen wird, ohne dass dabei nach § 3 Abs. 1b UStG eine unentgeltliche Wertabgabe zu besteuern ist. Dies ist dann der Fall, wenn der Unternehmer beim Erwerb des Wirtschaftsguts nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt war.

Die Aufwendungen für kleinere Reparaturen, Inspektionen und Reifenwechsel führen nicht zur Berichtigung des Vorsteuerabzuges nach § 15a Abs. 3 UStG, da diese Aufwendungen nicht zur Werterhöhung führen, sondern nur der Werterhaltung dienen.

Absatz 4

§ 15a Abs. 4 UStG setzt Artikel 20 Abs. 1 Buchstabe b der 6. EG-Richtlinie um.

§ 15a Abs. 4 UStG sieht für sonstige Leistungen, die nicht an einem anderen Wirtschaftsgut ausgeführt werden, eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach Maßgabe von § 15a Abs. 1 und 2 UStG in Abhängigkeit davon vor, ob die sonstige Leistung nur einmalig oder mehrmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet wird. Bei der Beurteilung der Frage, ob die sonstige Leistung einmalig oder mehrmalig zur Erzielung von Umsätzen verwendet wird, ist im Einzelnen darauf abzustellen, wann die bezogene sonstige Leistung verbraucht ist.

Dies betrifft z. B. EDV-Programme (Berichtigung nach § 15a Abs. 1 UStG pro rata temporis), Reinigungsleistungen (Berichtigung nach § 15a Abs. 2 UStG), Beratungsleistungen für ein Unternehmenskonzept (Berichtigung nach § 15a Abs. 1 oder 2 UStG), eine Anzahlung für längerfristiges Mietleasing (Berichtigung nach § 15a Abs. 1 UStG), usw.

Absatz 5

§ 15a Abs. 5 UStG setzt Artikel 20 Abs. 2 der 6. EG-Richtlinie um und entspricht der bisher geltenden Formulierung in § 15a Abs. 2 UStG (alt).

Absatz 6

§ 15a Abs. 6 UStG setzt Artikel 20 der 6. EG-Richtlinie um.

Eine entsprechende Regelung war bisher in § 15a Abs. 3 UStG enthalten.

Durch die Einbeziehung von Wirtschaftsgütern, die nur einmalig zur Erzielung von Umsätzen verwendet werden, Gegenständen, die unter Aufgabe ihrer körperlichen und wirtschaftlichen Eigenart in einen anderen Gegenstand eingehen und bei diesem zu einer Werterhöhung führen und von sonstigen Leistungen in die Berichtigung des Vorsteuerabzugs durch § 15a Abs. 2 bis 4 UStG (neu) muss die Verpflichtung zur Berichtigung des Vorsteuerabzugs bei nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten auch auf diese Leistungsbezüge ausgeweitet werden.

Absatz 7

§ 15a Abs. 7 UStG setzt Artikel 20 Abs. 6 der 6. EG-Richtlinie um.

Der Übergang von der allgemeinen Besteuerung zur Anwendung der Kleinunternehmerregelung nach § 19 Abs. 1 UStG und umgekehrt und der Übergang von der allgemeinen Besteuerung zur Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG und umgekehrt stellen jeweils eine Änderung gegenüber den für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnissen dar. Durch die Neuregelung in § 15a Abs. 7 UStG (neu) werden Unklarheiten in der Auslegung des Gesetzes beseitigt.

Bereits bisher wurde der Übergang von der allgemeinen Besteuerung zur Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG und umgekehrt als Änderung gegenüber den für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnissen behandelt.

Die Anwendung der Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG stellt eine Sonderregelung (Artikel 24 der 6. EG-Richtlinie) im Sinne des Artikels 20 der 6. EG-Richtlinie dar. Die Berichtigung des Vorsteuerabzugs beim Übergang von der allgemeinen Besteuerung zur Nichterhebung der Steuer nach § 19 Abs. 1 UStG und umgekehrt ist zur Vermeidung von Gestaltungsmodellen und daraus resultierenden Steuerausfällen erforderlich (z. B. Geltendmachung des Vorsteuerabzugs als Regelbesteuerer und danach Übergang zur Nichterhebung der Steuer nach § 19 Abs. 1 UStG).

Absatz 8

§ 15a Abs. 8 UStG setzt Artikel 20 Abs. 3 der 6. EG-Richtlinie um und entspricht der bisher geltenden Formulierung in § 15a Abs. 4 UStG (alt).

Absatz 9

§ 15a Abs. 9 UStG setzt Artikel 20 Abs. 3 der 6. EG-Richtlinie um und entspricht der bisher geltenden Formulierung in § 15a Abs. 6 UStG (alt).

Absatz 10

§ 15a Abs. 10 UStG entspricht der bisher geltenden Formulierung in § 15a Abs. 6a UStG (alt).

Absatz 11

Die Vorschrift entspricht der bisher geltenden Formulierung in § 15a Abs. 7 UStG (alt).

11a. In § 16 Abs. 1 Satz 4 wird die Angabe „§ 17 Abs. 1 Satz 2” durch die Angabe „§ 17 Abs. 1 Satz 6” ersetzt. [9]

12. § 17 wird wie folgt geändert: [10]

1. Absatz 1 wird wie folgt gefasst:

   „(1) Hat sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 geändert, hat der Unternehmer, der diesen Umsatz ausgeführt hat, den dafür geschuldeten Steuerbetrag zu berichtigen. Ebenfalls ist der Vorsteuerabzug bei dem Unternehmer, an den dieser Umsatz ausgeführt wurde, zu berichtigen. Dies gilt nicht, soweit er durch die Änderung der Bemessungsgrundlage wirtschaftlich nicht begünstigt wird. Wird in diesen Fällen ein anderer Unternehmer durch die Änderung der Bemessungsgrundlage wirtschaftlich begünstigt, hat dieser Unternehmer seinen Vorsteuerabzug zu berichtigen. Sätze 1 bis 4 gelten in den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 5 und des § 13b sinngemäß. Die Berichtigung des Vorsteuerabzugs kann unterbleiben, soweit ein dritter Unternehmer den auf die Minderung des Entgelts entfallenden Steuerbetrag an das Finanzamt entrichtet; in diesem Fall ist der dritte Unternehmer Schuldner der Steuer. Die Berichtigungen nach den Sätzen 1 und 2 sind für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist. Die Berichtigung nach Satz 4 ist für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem der andere Unternehmer wirtschaftlich begünstigt wird.”

2. In Absatz 3 Satz 2 wird die Angabe „Satz 3” durch die Angabe „Satz 7” ersetzt.

13. § 18 Abs. 12 Satz 1 wird wie folgt gefasst:

„Im Ausland ansässige Unternehmer (§ 13b Abs. 4), die grenzüberschreitende Personenbeförderungen mit nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibussen durchführen, haben dies vor der erstmaligen Ausführung derartiger auf das Inland entfallender Umsätze (§ 3b Abs. 1 Satz 2) bei dem für die Umsatzbesteuerung zuständigen Finanzamt anzuzeigen, soweit diese Umsätze nicht der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) unterliegen oder der Leistungsempfänger die Steuer für derartige Umsätze nicht nach § 13b Abs. 2 Satz 1 oder Satz 3 schuldet.”

Zu Nummer 13 (§ 18)

Durch die Änderung wird klargestellt, dass im Ausland ansässige Unternehmer, die ausschließlich grenzüberschreitende Personenbeförderungen mit nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibussen durchführen, die der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5 UStG) unterliegen oder für die der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b Abs. 2 Satz 1 oder 3 UStG schuldet, dies vor der erstmaligen Ausführung derartiger auf das Inland entfallender Umsätze (§ 3b Abs. 1 Satz 2) nicht bei dem für die Umsatzbesteuerung zuständigen Finanzamt anzuzeigen haben, da in diesen Fällen eine umsatzsteuerliche Erfassung des im Ausland ansässigen Unternehmers nicht erforderlich ist.

14. In § 18c Satz 2 Nr. 4 wird das abschließende Semikolon durch einen Punkt ersetzt und Nummer 5 aufgehoben.

Zu Nummer 14 (§ 18c Satz 2 Nr. 5 – aufgehoben –)

Die in Satz 2 Nr. 5 enthaltene Ermächtigung zur Regelung der Ahndung von Zuwiderhandlungen gegen die in der Rechtsverordnung festzulegende Meldepflicht über innergemeinschaftliche Lieferungen neuer Fahrzeuge an Abnehmer ohne Umsatzsteuer-Identifikationsnummer bietet keine ausreichende Grundlage für den Erlass einer Bußgeldvorschrift, da die zwingend erforderlichen Mindestangaben wie die Art der Sanktion und der Bußgeldrahmen fehlen. Eine diesen Anforderungen entsprechende Regelung wird durch die vorgeschlagene Ergänzung des § 26a geschaffen.

15. § 22 wird wie folgt geändert:

1. In Absatz 2 Nr. 1 Satz 6 wird die Angabe „§ 17 Abs. 1 Satz 2” durch die Angabe „§ 17 Abs. 1 Satz 6” ersetzt. [11]

2. Nach Absatz 4c werden folgende Absätze 4d [12] und 4e eingefügt:

   „(4d) Im Fall der Abtretung eines Anspruchs auf die Gegenleistung für einen steuerpflichtigen Umsatz an einen anderen Unternehmer (§ 13c) hat

   1. der leistende Unternehmer den Namen und die Anschrift des Abtretungsempfängers sowie die Höhe des abgetretenen Anspruchs auf die Gegenleistung aufzuzeichnen;

   2. der Abtretungsempfänger den Namen und die Anschrift des leistenden Unternehmers, die Höhe des abgetretenen Anspruchs auf die Gegenleistung sowie die Höhe der auf den abgetretenen Anspruch vereinnahmten Beträge aufzuzeichnen. Sofern der Abtretungsempfänger die Forderung oder einen Teil der Forderung an einen Dritten abtritt, hat er zusätzlich den Namen und die Anschrift des Dritten aufzuzeichnen.

   Satz 1 gilt entsprechend bei der Verpfändung oder der Pfändung von Forderungen. An die Stelle des Abtretungsempfängers tritt im Fall der Verpfändung der Pfandgläubiger und im Fall der Pfändung der Vollstreckungsgläubiger.

   (4e) Wer in den Fällen der §§ 13c und 13d Zahlungen nach § 48 der Abgabenordnung leistet, hat Aufzeichnungen über die entrichteten Beträge zu führen. Dabei sind auch Name, Anschrift und die Steuernummer des Schuldners der Umsatzsteuer aufzuzeichnen.”

Zu Nummer 15 (§ 22 Abs. 4d und 4e)

Zu § 22 Abs. 4d – neu – [13]

Im Fall der Abtretung, Verpfändung oder Pfändung einer Forderung kann der Abtretungsempfänger bei Vorliegen der Tatbestandsmerkmale des § 13c UStG für Steuerschulden des leistenden Unternehmers in Haftung genommen werden. Die aufzeichnungspflichtigen Angaben dienen dem Nachvollzug des Forderungsübergangs sowie der Bestimmung der Haftungsschuld des Abtretungsempfängers.

Der leistende Unternehmer hat aufzuzeichnen:

• Name und Anschrift des Abtretungsempfängers,

• die Höhe des abgetretenen Anspruchs auf die Gegenleistung,

• [das in der Gegenleistung enthaltene Entgelt, getrennt nach Steuersätzen,]

• [den Betrag der Umsatzsteuer.]

Der Abtretungsempfänger hat aufzuzeichnen:

• den Namen und die Anschrift des leistenden Unternehmers,

• die Höhe des abgetretenen Anspruchs auf die Gegenleistung,

• [das in der Gegenleistung enthaltene Entgelt, getrennt nach Steuersätzen,]

• [den Betrag der Umsatzsteuer,]

• die Höhe der auf den Anspruch vereinnahmten Beträge,

• [die in den vereinnahmten Beträgen enthaltenen Umsatzsteuerbeträge.]

Sofern der Abtretungsempfänger die Forderung oder einen Teil der Forderung an einen Dritten abtritt, hat er zusätzlich Folgendes aufzuzeichnen:

• den Namen und die Anschrift des Dritten,

• [die Höhe des abgetretenen Betrages.]

Zu § 22 Abs. 4e – neu –

Wer in den Fällen der §§ 13c und 13d Zahlungen nach § 48 der Abgabenordnung leistet, hat folgende Angaben aufzuzeichnen:

• die Höhe der entrichteten Beträge,

• den Namen und die Anschrift des Schuldners der Umsatzsteuer,

• die Steuernummer des Steuerschuldners.

16. In § 25 Abs. 4 Satz 1 werden nach den Wörtern „In Rechnung gestellten” die Wörter „sowie die nach § 13b geschuldeten” eingefügt.

Zu Nummer 16 (§ 25 Abs. 4 Satz 1)

Unternehmer, die Reiseleistungen erbringen, sind nicht berechtigt, die auf in Anspruch genommene Reisevorleistungen entfallenden Vorsteuern abzuziehen. Dies gilt auch in den Fällen, in denen diese Unternehmer als Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b UStG schulden. Die Regelung dient der Klarstellung.

17. § 26a Abs. 1 wird wie folgt geändert:

1. In Nummer 5 wird nach dem Wort „berichtigt” ein Komma eingefügt und das Wort „oder” gestrichen.

2. Die Nummer 6 wird wie folgt gefasst:

   „6. einer Rechtsverordnung nach § 18c zuwiderhandelt, soweit sie für einen bestimmten Tatbestand auf die Bußgeldvorschrift verweist, oder”.

3. Die bisherige Nummer 6 wird Nummer 7.

Zu Nummer 17 (§ 26a Abs. 1 Nr. 6 – neu –)

Im Rahmen der Prüfung der Rechtsförmlichkeit für den Entwurf einer Verordnung nach § 18c UStG wies das Bundesministerium der Justiz (BMJ) darauf hin, dass die in § 18c Satz 2 Nr. 5 UStG enthaltene Ermächtigung zur Regelung der Ahndung von Zuwiderhandlungen gegen die in der Rechtsverordnung festzulegende Meldepflicht über innergemeinschaftliche Lieferungen neuer Fahrzeuge an Abnehmer ohne Umsatzsteuer-Identifikationsnummer keine ausreichende Grundlage für eine Bußgeldvorschrift bietet. Die Verordnungsermächtigung in § 18c Satz 2 Nr. 5 UStG enthalte nicht die zum Erlass einer Bußgeldvorschrift zwingend erforderlichen Mindestangaben wie die Art der Sanktion und den Bußgeldrahmen. Mit der vorgeschlagenen Änderung wird die rechtliche Grundlage für die notwendige Aufnahme einer Bußgeldvorschrift in die Verordnung nach § 18c UStG geschaffen.

18. Dem § 27 wird folgender Absatz 11 angefügt:

„(11) § 15a in der Fassung des Artikels 5 des Gesetzes vom … (BGBl. I S. … [Einsetzen: Ausfertigungsdatum und Seitenzahl der Verkündung des vorliegenden Änderungsgesetzes]) ist auf Vorsteuerbeträge anzuwenden, deren zugrunde liegende Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 nach dem 31. Dezember 2004 ausgeführt werden.”

Zu Nummer 18 (§ 27 Abs. 11 – neu –)

Durch § 27 Abs. 11 UStG (neu) wird klargestellt, dass § 15a UStG i. d. F. des vorliegenden Gesetzes auf alle Vorsteuerbeträge anzuwenden ist, denen Umsätze zugrunde liegen, die nach dem 31. Dezember 2004 ausgeführt werden (Lieferungen, sonstige Leistungen, Einfuhren und innergemeinschaftliche Erwerbe). Dies gilt entsprechend für den Vorsteuerabzug aus Anzahlungen, soweit er vor dem 1. Januar 2005 in Anspruch genommen und die Leistung nach dem 31. Dezember 2004 bezogen wird.

19. In § 28 Abs. 4 wird der Einleitungssatz wie folgt gefasst:

„§ 12 Abs. 2 Nr. 10 gilt bis zum 31. Dezember 2007 in folgender Fassung: ”.

Zu Nummer 19 (§ 28 Abs. 4)

Nach geltendem Recht gilt für die Zeit bis zum 31. Dezember 2004 der ermäßigte Steuersatz für die Beförderung von Personen mit Schiffen. Durch die Änderung wird diese Übergangsregelung bis zum 31. Dezember 2007 verlängert.

Eine endgültige EU-einheitliche Regelung zur Besteuerung innergemeinschaftlicher Personenbeförderungen steht weiterhin noch aus. Nach Artikel 28 Abs. 5 der 6. EG-Richtlinie sollen derartige Beförderungen in dem Mitgliedstaat besteuert werden, in dem die Beförderung beginnt (Ausgangsland). Entsprechende Richtlinienvorschläge waren von der Europäischen Kommission 1992 bzw. 1994 vorgelegt worden. Sie hat diese Vorschläge jedoch im Zusammenhang mit ihren Überlegungen zur Ausgestaltung des endgültigen Mehrwertsteuersystems nach dem Ursprungslandprinzip im Jahr 1996 wieder zurück genommen. Im Zusammenhang mit der Vorlage ihrer Überlegungen zum endgültigen Mehrwertsteuersystem nach dem Ursprungslandprinzip hat sie einen neuen Vorschlag für die endgültige Besteuerung von Personenbeförderungen entsprechend Artikel 28 Abs. 5 der 6. EG-Richtlinie angekündigt, dem Rat aber bisher nicht vorgelegt.

Die Mitgliedstaaten hatten bisher mehrheitlich erklärt, bei einer Besteuerung von Personenbeförderungsleistungen am Abgangsort müsse aus Wettbewerbsgründen ein weitgehend angenäherter Steuersatz angewendet werden. Aufgrund der bisherigen Beschlüsse des Rates der Wirtschafts- und Finanzminister kommt hierfür nur ein ermäßigter Steuersatz in Betracht. Bei Verwirklichung dieser Vorstellungen würde sich ohne eine Verlängerung der Übergangsregelung der Steuersatz für die Beförderung von Personen mit Schiffen innerhalb weniger Jahre mehrmals ändern. Die hiermit für die Schifffahrtsunternehmer verbundenen Schwierigkeiten (z. B. bei der Gestaltung der Fahrpreise) sollen vermieden werden.

Im Zuge einer endgültigen Besteuerung von Personenbeförderungen entsprechend Artikel 28 Abs. 5 der 6. EG-Richtlinie müsste § 28 Abs. 4 UStG ggf. an das zukünftige Europäische Recht angepasst werden.

Artikel 6 Änderung der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung 1999

Die Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung 1999 in der Fassung der Bekanntmachung vom 9. Juni 1999 (BGBl 1999 I S. 1308), zuletzt geändert durch Artikel 6 des Gesetzes vom 15. Dezember 2003 (BGBl 2003 I S. 2645), wird wie folgt geändert:

2. § 23 Nr. 11 wird wie folgt gefasst:

„11. Sozialverband VdK – Verband der Kriegs- und Wehrdienstopfer, Behinderten und Rentner Deutschland e. V.”.

Zu Nummer 2 (§ 23 Nr. 11)

Redaktionelle Änderung.

3. § 44 wird wie folgt geändert:

1. In Absatz 1 wird die Angabe „250 Euro” durch die Angabe „1 000 Euro” ersetzt.

2. In Absatz 2 Satz 2 wird die Angabe „250 Euro” durch die Angabe „1 000 Euro” ersetzt.

3. In Absatz 3 wird die Angabe „1 000 Euro” durch die Angabe „2 500 Euro” ersetzt.

4. Absatz 5 wird wie folgt gefasst:

   „(5) Die Absätze 1 bis 4 sind bei einer Berichtigung der auf nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten und auf die in § 15a Abs. 3 und 4 des Gesetzes bezeichneten Leistungen entfallenden Vorsteuerbeträge entsprechend anzuwenden.”

Zu Nummer 3 (§ 44)

Zu Buchstabe a (Absatz 1)

Durch Artikel 5 Nr. 11 wird § 15a UStG neu gefasst. Nunmehr ist auch bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens und bei sonstigen Leistungen bei einer Änderung der für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges vorzunehmen. Um das Besteuerungsverfahren zu vereinfachen, wird die bisher in § 44 Abs. 1 UStDV enthaltene Betragsgrenze von 250 Euro auf 1 000 Euro deutlich erhöht. In der Konsequenz bedeutet dies, dass für eine Vielzahl von Leistungsbezügen keine Berichtigung des Vorsteuerabzuges vorzunehmen ist.

Zu Buchstabe b (Absatz 2)

Durch Artikel 5 Nr. 11 wird § 15a UStG neu gefasst. Nunmehr ist auch bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens und bei sonstigen Leistungen bei einer Änderung der für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges vorzunehmen. Um das Besteuerungsverfahren zu vereinfachen, wird die bisher in § 44 Abs. 2 UStDV enthaltene Betragsgrenze von 250 Euro auf 1 000 Euro deutlich erhöht.

Zu Buchstabe c (Absatz 3)

Durch Artikel 5 Nr. 11 wird § 15a UStG neu gefasst. Nunmehr ist auch bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens und bei sonstigen Leistungen bei einer Änderung der für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges vorzunehmen. Um das Besteuerungsverfahren zu vereinfachen, wird die bisher in § 44 Abs. 3 UStDV enthaltene Betragsgrenze von 1 000 Euro auf 2 500 Euro deutlich erhöht. Die Berichtigung des Vorsteuerabzugs ist bei Wirtschaftsgütern, bei denen die auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallende Vorsteuer nicht mehr als 2 500 Euro beträgt, erst in dem Kalenderjahr vorzunehmen, in dem der jeweils maßgebliche Berichtigungszeitraum endet.

Zu Buchstabe d (Absatz 5)

Durch die Änderung wird geregelt, dass die Vereinfachungsregelungen des § 44 UStDV auch für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens und für sonstige Leistungen gelten.

4. [aufgehoben]

5. § 63 wird wie folgt geändert: [14]

1. Absatz 2 wird wie folgt geändert:

   1. In Satz 1 wird die Angabe „§ 14 Abs. 2 und 3” durch die Angabe „§ 14c” ersetzt.

   2. In Satz 2 wird die Angabe „§ 17 Abs. 1 Satz 2” durch die Angabe „§ 17 Abs. 1 Satz 6” ersetzt.

2. In Absatz 3 wird in Satz 1 Nr. 3 und Satz 3 jeweils die Angabe „§ 17 Abs. 1 Satz 2” durch die Angabe „§ 17 Abs. 1 Satz 6” ersetzt.

6. In § 65 Satz 2 wird die Angabe „§ 22 Abs. 2 Nr. 4 und 7” durch die Angabe „§ 22 Abs. 2 Nr. 4, 7, 8 und 9” ersetzt.

Zu Nummer 6 (§ 65 Satz 2)

Unternehmer im Sinne des § 19 UStG (Kleinunternehmer) schulden als Auslagerer auch die Steuer für den einer Auslagerung eines Gegenstandes aus einem Umsatzsteuerlager vorangehenden Umsatz (§ 4 Nr. 4a Buchstabe a Satz 2, § 13a Abs. 1 Nr. 6 UStG) sowie als Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b UStG. Sie haben daher auch die Aufzeichnungspflichten nach § 22 Abs. 2 Nr. 8 und 9 UStG zu erfüllen.

7. In § 67 Satz 3 wird die Angabe „§ 22 Abs. 2 Nr. 4 und 7” durch die Angabe „§ 22 Abs. 2 Nr. 4, 7 und 8” ersetzt.

Zu Nummer 7 (§ 67 Satz 3)

Land- und forstwirtschaftliche Unternehmer, die die Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG anwenden, schulden als Leistungsempfänger auch die Steuer nach § 13b UStG. Sie haben daher insoweit die Aufzeichnungspflichten nach § 22 Abs. 2 Nr. 8 UStG zu erfüllen. Die Änderung dient der Klarstellung.

Artikel 21 Inkrafttreten

(1) Dieses Gesetz tritt am Tag nach der Verkündung in Kraft, soweit in den folgenden Absätzen nichts Abweichendes bestimmt ist.

(2) …

(3) Artikel 5 Nr. 7 tritt mit Wirkung vom 1. Juli 2004 in Kraft.

(3a) …

(4) Artikel 1 Nr. 3, 9, 20 und 22 Buchstabe c, Artikel 5 Nr. 1 bis 4, 6, 9 Buchstabe a und b Doppelbuchstabe aa, Nr. 11, 13 und 18, Artikel 6 Nr. 3 und Artikel 8 Nr. 6 bis 11 und Nr. 13 treten am 1. Januar 2005 in Kraft.

…

Zu Artikel 21 (Inkrafttreten)

Die Vorschrift regelt das Inkrafttreten des Gesetzes.

Zu Absatz 3

Die Neuregelung der Kostenermittlung für die Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe tritt mit Wirkung vom 1. Juli 2004 in Kraft. Verfassungsrechtlichen Bedenken begegnet die Rückwirkung nicht, da eine anderweitige Kostenermittlung nicht durch Gesetz oder Verordnung geregelt war. Ein sich aus Abschnitt 155 Abs. 2 der Umsatzsteuer-Richtlinien (UStR) möglicherweise ergebender Vertrauensschutz wurde bereits durch das Schreiben des BMF vom 13. April 2004 (BStBl 2004 I S. 468) beseitigt.

Zu Absatz 4

Die klarstellenden Regelungen zur Vorsorgepauschale bei Ehegatten sowie die Regelungen zur Günstigerprüfung bei der Ermittlung der Vorsorgepauschale im Lohnsteuerabzugsverfahren und bei beschränkt Steuerpflichtigen treten zum 1. Januar 2005 in Kraft. Die Änderung von § 10c Abs. 4 EStG durch Gesetz vom 5. Juli 2004 (BGBl 2004 I S. 1427) wird dadurch gegenstandslos.

Die Richtlinie 2003/92/EG vom 7. Oktober 2003 (Richtlinie Gas und Elektrizität) ist gemäß ihrem Artikel 2 zum 1. Januar 2005 in nationales Recht umzusetzen. Wegen des Prinzips der Abschnittsbesteuerung und im Interesse einer leichteren Rechtsanwendung sollen die Änderungen des § 15a UStG sowie des § 44 UStDV erst zum 1. Januar 2005 in Kraft treten.

Die Umstellung der Vollstreckungskosten für die Zwangsvollstreckung nach der Abgabenordnung von Wertgebühren auf Festgebühren soll aus Praktikabilitätsgründen zum 1. Januar 2005 erfolgen.

OFD Nürnberg v. 05.01.2005 - S 7000 - 15/St 43

Fundstelle(n):
JAAAB-41937